Sentencia Administrativo Nº 411/2016, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 167/2014 de 29 de Septiembre de 2016

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000167 /2014

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:02135/2014

Demandante:HENDERSON GARTMORE FUND

Procurador:ANTONIO MIGUEL ANGEL ARAQUE ALMENDROS

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

Madrid, a veintinueve de septiembre de dos mil dieciséis.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 167/2014 que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido el Procurador D. Antonio Miguel Ángel Araque Almendros, en nombre y representación de la entidad HENDERSON GARTMORE FUND (anteriormente denominada GARTMORE SICAV), frente a la Administración General del Estado (Tribunal Económico Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es indeterminada. Es Ponente la Ilma. Sra. Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA, quien expresa el criterio de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte actora interpuso, con fecha 24 de abril de 2014, recurso contencioso administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de noviembre de 2013, por la que se estiman parcialmente las reclamaciones económico administrativas formuladas contra:

a) La desestimación presunta relativa a la solicitud de devolución correspondiente al periodo de 3 de enero de 2005 a 10 de noviembre de 2006 (n° 3132/11);

b) La Resolución expresa correspondiente al periodo de 2 de enero de 2007 a 14 de noviembre de 2007, dictado el 26 de mayo de 2011 por la Administración de Gestión de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Tributaria, que inadmitió la solicitud de devolución por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes sin establecimiento permanente (número 4019/2011); y

c) Contra las liquidaciones provisionales dictadas por la Administración de Gestión Renta de No Residentes de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, correspondientes a los 4 trimestres de los ejercicios 2005 y 2006 (números 7659/12 a 7666/12), a los cuatro trimestres de 2007 (números 4864 a 4870/12).

SEGUNDO.-Admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, fue entregado a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que efectuó a través del escrito presentado en fecha de 1 de septiembre de 2014, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando una sentencia ' por la que, estimando el presente recurso contencioso-administrativo, acuerde anular la Resolución del TEAC de 28 de noviembre de 2013 en la parte que no estimó las pretensiones de mi mandante y reconozca el derecho de mi representada a percibir intereses de demora por las cantidades que corresponde devolver según la citada Resolución del TEAC, desde la fecha en que se produjo su ingreso hasta la fecha reconocida como inicial por el TEAC en la citada Resolución, así como los intereses devengados por dicha cantidad desde la fecha en que debieron ser satisfechos a mi mandante los citados intereses hasta la fecha de su efectivo pago'.

TERCERO.-De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, la contestó mediante escrito de 16 de octubre de 2014 en el que, tras consignar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó convenientes, suplicó la desestimación del presente recurso.

CUARTO.-No habiéndose recibido el pleito a prueba, se concedió a continuación a las partes sucesivamente, el plazo de diez días para que presentaran escrito de conclusiones, lo que efectuaron ratificándose en sus respectivas pretensiones.

Concluso el procedimiento, se señaló para votación y fallo el día 22 de septiembre de 2016, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo por la representación de la entidad HENDERSON GARTMORE FUND la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de noviembre de 2013, por la que se estiman parcialmente las reclamaciones económico administrativas formuladas contra:

a) La desestimación presunta relativa a la solicitud de devolución correspondiente al periodo de 3 de enero de 2005 a 10 de noviembre de 2006 (n° 3132/11);

b) La Resolución expresa correspondiente al periodo de 2 de enero de 2007 a 14 de noviembre de 2007, dictado el 26 de mayo de 2011 por la Administración de Gestión de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Tributaria, que inadmitió la solicitud de devolución por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes sin establecimiento permanente (número 4019/2011); y

c) Contra las liquidaciones provisionales dictadas por la Administración de Gestión Renta de No Residentes de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, correspondientes a los 4 trimestres de los ejercicios 2005 y 2006 (números 7659/12 a 7666/12), a los cuatro trimestres de 2007 (números 4864 a 4870/12).

Son antecedentes de interés para la solución del caso, a la vista del expediente administrativo y de los documentos que constan en autos, los siguientes:

1. La actora es una entidad con residencia fiscal en Luxemburgo. Se trata de una institución de inversión colectiva calificada como de Organismo de Inversión Colectiva en Valores Mobiliarios (OICVM) que se encuentra dentro del ámbito subjetivo de aplicación de la Directiva del Consejo 85/611/CEE que coordina las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas sobre determinados organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios (OICVM).

2. La demandante ha sido propietaria de participaciones en el capital de sociedades cotizadas españolas, las cuales, al distribuir dividendos, han practicado unas retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (consignadas en el modelo de declaración 216), con unos porcentajes de retención del 15%, en los años 2005 y 2006, y del 18 %, en 2007.

Considera que ha soportado una carga tributaria en España muy superior al que soporta una institución a que se refiere la Ley de Instituciones de Inversión Colectiva que tributa por el Impuesto sobre Sociedades español a un tipo impositivo del 1%. Ello es contrario del principio comunitario de no discriminación por razón de residencia del artículo 25 del Convenio de Doble Imposición España y Reino Unido y por razón de nacionalidad del artículo 12 del Tratado Constitutivo de la Comunidad Europea, de 25 de marzo de 1957 y de libre circulación de capitales previsto en el artículo 63.1 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (antiguo artículo 56 del Tratado CE ), afirmación que sustenta con cita de jurisprudencia del TJCE.

3. Mediante escritos presentados con fechas 8 de marzo y 10 de diciembre de 2007 ante la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, la entidad interesada no residente solicitó la devolución de las cantidades que le fueron retenidas por los dividendos obtenidos de sociedades residentes. En dichos escritos instaba la rectificación de las declaraciones liquidaciones presentadas por las entidades que habían efectuado las retenciones, con petición expresa de devolución de lo indebidamente ingresado, con los intereses de demora correspondientes, al amparo de los artículos 221 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y 14 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa.

4. Considerando desestimada su petición por silencio administrativo, el día 27 de mayo de 2011, la demandante interpuso reclamación económico-administrativa (n° 3132/11) ante el TEAC contra la desestimación presunta de las solicitudes de devolución de ingresos indebidos.

5. Con fecha 26 de mayo de 2011, la Administración de Gestión de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, dictó resolución expresa referida a la petición, declarando que no procedía admitir a trámite dicha solicitud debido a que no se ajustaba al procedimiento establecido por la normativa, ya que no consta la presentación de declaraciones del IRNR (mod. 210 y 215) y que deberá presentar declaraciones modelo 210, una para cada ejercicio (215 agrupando en una misma declaración varias rentas del mismo año), del Impuesto sobre la Renta de No Residentes en el plazo, lugar y forma previsto en la Orden HAC/3626/2003 de 23 de diciembre de 2003 por la que se aprueba los modelos de declaración. Además se indicó que deberán adjuntar al modelo que presenten para solicitar la devolución, el original del certificado de residencia fiscal del ejercicio correspondiente y el original del certificado de retenciones de la entidad pagadora. Hizo constar entre las normas aplicables, entre otras, el artículo 124 de la LGT y la Orden HAC/3626/2003, de 23 de diciembre por la que se aprueban los modelos de declaración 210, 215, 212, 211 y 213. Dicho acuerdo fue notificado tal y como resulta del expediente con fecha 9 de junio de 2011.

6. En escrito presentado el 6 de julio de 2011 la actora presentó ante el Tribunal Central reclamación económico-administrativa (número 4019/2011) frente a la resolución expresa referida dictada el 26 de mayo de 2011, solicitando su acumulación con la presentada el 27 de mayo de 2011 (n° 3132/11).

7. Por otra parte, tras la presentación por la entidad interesada con fecha 13 de diciembre de 2011 de los modelos 215 relativos al IRNR y correspondientes a los periodos del primer trimestre de 2005 al cuarto trimestre de 2006 en los que se solicitó la devolución de las cantidades que se indican en los mismos, fueron emitidos con fecha 3 de mayo de 2012, por la Administración de Gestión RENTA DE NO RESIDENTES de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, y notificados el 10 de mayo siguiente, requerimientos de documentación En dichos requerimientos se advertía que ' con la notificación de la presente comunicación se inicia un procedimiento de gestión tributaria de verificación de datos, procedimiento que puede finalizar con la práctica de una liquidación provisional'.

8. Dichos requerimientos fueron contestados aportando diversa documentación y solicitando que resuelva de conformidad con las alegaciones contenidas en la carta de cobertura de presentación de los modelos 215 presentados a: a) declarar el derecho a la rectificación de las declaraciones liquidaciones, modelo 215, de declaración documento de ingreso de retenciones e ingresos a cuenta respecto de determinadas rentas sujetas al IRNR obtenidas por contribuyentes sin establecimiento permanente; b) declarar el derecho a la devolución de los importes ingresados indebidamente en el Tesoro Público, más el abono de los intereses de demora correspondientes.

9. Posteriormente, tras haber dictado y notificado, en relación con cada una de las autoliquidaciones con solicitud de devolución presentadas, propuestas de liquidación provisional con apertura del trámite de alegaciones, en las que se expuso que, tras la comprobación realizada, no procedía cantidad alguna a devolver, se dictaron el 4 de octubre de 2012 ocho liquidaciones provisionales objeto de las citadas reclamaciones, confirmando las propuestas. En dichas liquidaciones provisionales se indica que ' con la notificación de la liquidación provisional finaliza el procedimiento de verificación de datos que estaba en curso. La verificación de datos realizada no impedirá la posterior comprobación del objeto de la misma'.

10. Frente a los anteriores acuerdos de liquidación se interpusieron, el 23 de octubre de 2012, las reclamaciones económico-administrativas números 7659/12 (1T 2005); 7660/12 (3T 2005); 7661/12 (4T 2005); 7662/12 (1T 2006); 7663/12 (3T 2006); 7664/12 (2T 2005); 7665/12 (4T 2006) y 7666/12 (2T 2006), solicitando en el escrito de las reclamaciones su acumulación.

11. Asimismo, tras la presentación por la actora con fecha 10 de diciembre de 2009 los modelos 215 relativos al IRNR, correspondientes a los periodos del primer trimestre de 2007 al cuarto trimestre de 2007, en los que se solicitó la devolución de las cantidades que se indican en los mismos, fueron emitidos con fecha 12 de marzo de 2012, por la Administración de Gestión RENTA DE NO RESIDENTES de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, y notificados el 20 de marzo siguiente, requerimientos de documentación. En estos requerimientos se contenía la citada advertencia relativa al inicio de un procedimiento de gestión tributaria de verificación de datos.

12. Dichos requerimientos fueron contestados aportando diversa documentación; posteriormente, tras haber dictado y notificado, en relación con cada una de las autoliquidaciones con solicitud de devolución presentadas, propuestas de liquidación provisional con apertura del trámite de alegaciones, en las que se expuso que, tras la comprobación realizada, no procedía cantidad alguna a devolver, se dictaron, el 28 de junio de 2012, siete liquidaciones provisionales objeto de las reclamaciones, confirmando las propuestas. En dichas liquidaciones provisionales se indica igualmente que ' con la notificación de la liquidación provisional finaliza el procedimiento de verificación de datos que estaba en curso. La verificación de datos realizada no impedirá la posterior comprobación del objeto de la misma'.

13. Frente a los anteriores acuerdos se interpusieron, el 3 de agosto de 2012, las reclamaciones económico-administrativas números 4864 a 4870/12, correspondientes a los cuatro trimestres de 2007, solicitando en el escrito de las reclamaciones su acumulación y la puesta de manifiesto de los expedientes administrativos.

14. El Tribunal Económico Administrativo Central acumuló la totalidad de las reclamaciones económico-administrativas mencionadas y las estimó en parte por la Resolución dictada el día 28 de noviembre de 2011, con el siguiente fallo:

' ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL ACUERDA: desestimar las reclamaciones económico administrativas números 3132 y 4019/11, y estimar en parte las reclamaciones económico administrativas números 7659 a 7666/12 y 4864 a 4870/12, anulando las liquidaciones recurridas por adolecer de vicio de anulabilidad, reconociendo el derecho a obtener la devolución de los importes solicitados en su declaración, si bien el pago de intereses de demora deberá realizarse en los términos expuestos en el último FD de la presente Resolución '.

De conformidad con el artículo 105 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el TEAC declara la procedencia del abono de los intereses de demora desde los seis meses siguientes a la presentación de las solicitudes de devolución hasta la fecha en que dicha devolución se haga efectiva. De este modo, no se estima la pretensión de la recurrente que solicitaba la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas con los intereses de demora correspondientes, esto es, los intereses de demora devengados desde la fecha en que se efectuó el ingreso indebido hasta que se ordene el pago de la devolución

SEGUNDO.-La recurrente, en el Fundamento de Derecho Previo de la demanda, centra la cuestión a debatir en el presente recurso en la procedencia del abono de los intereses de demora desde la fecha del ingreso de las cantidades indebidamente retenidas hasta los 6 meses posteriores a la fecha de la presentación de las solicitudes de devolución de las retenciones practicadas en concepto de dividendo por las entidades residentes.

La actora fundamenta su pretensión en los siguientes argumentos:

1. Procedencia de la devolución solicitada. Discriminación de las OICVM No Residentes. Vulneración de la libre circulación de capitales.

Señala que la actora, constituida como Sociedad de Inversión de Capital Variable, cumple los requisitos de la Directiva 2009/65/CE, es un OICVM de carácter armonizado y, en consecuencia, puede actuar en todo el ámbito de la Unión Europea y resulta comparable a los OICVM españoles, estando en una situación idéntica a los mismos.

Y de acuerdo con la finalidad de la Directiva 2009/65/CE y con los principios de la no discriminación por razón de la nacionalidad y de igualdad de trato, dichas entidades han de recibir el mismo tratamiento fiscal.

De esta manera indica que los OICVM No Residentes en España tributaban -mediante la retención- del 15% al 18% (según el ejercicio considerado) respecto de los dividendos percibidos, esos mismos dividendos si son percibidos por una OICVM residente tributaban al 1%, constituyendo esa discriminación una restricción a la libre circulación de capitales.

Y el propio legislador así lo ha reconocido en la Ley 2/2010, de 1 de marzo. Se cita diversa Jurisprudencia del TJUE y las sentencias de esta Sala y Sección dictadas en los recursos números 14/2007 , 15/2007 y 17/2007 , que estiman casos prácticamente idénticos, según la parte, siendo la única diferencia entre estos casos y el de autos que se refieren a Planes de Pensiones holandeses, y una resolución del TEAR de Madrid (documento número 5 de los adjuntados a la demanda), sobre la misma cuestión hoy planteada.

2. Cauce Procedimental adecuado para hacer efectiva la devolución solicitada: admisibilidad de las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos debidos.

El procedimiento para hacer ejecutiva la devolución de un tributo recaudado con infracción del Derecho de la Unión Europea era el de rectificación de autoliquidaciones con solicitud de devolución de ingresos indebidos, y no la presentación de los formularios de autoliquidación del tributo pretendida por la Administración. Con anterioridad al 1 de enero de 2010 no estábamos ante una devolución derivada de la normativa del tributo, ni dichos formularios permitían solicitar la devolución de la tributación discriminatoria soportada por su representada.

Expone que no estamos ante una devolución en la normativa del tributo porque la normativa del mismo para los ejercicios 2005 a 2007 no amparaba dicha devolución sino porque el derecho de la misma derivaba, directamente, de las disposiciones del Derecho de la Unión Europea vulneradas durante los citados periodos por nuestra legislación nacional vigente con anterioridad a la aprobación de la Ley 2/2010, de 1 de marzo. Solo a partir de esta norma estaremos ante una devolución derivada de la normativa del IRNR, puesto que a través de la misma se modificó el artículo 14 de TRLINR para establecer una exención respecto de los dividendos percibidos por los Organismos de Inversión Colectiva de Valores Mobiliarios (OICVM) residentes en otros Estados miembros que cumplan con las disposiciones de la Directiva 2009/65/CE. En concreto en su artículo 14.1 l ).

Alega que la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas se fundamenta en la patente vulneración de la normativa comunitaria e invoca jurisprudencia del Tribunal Supremo del TJUE.

Asimismo, añade, que hasta la entrada en vigor de la Ley 2/2010, las autoliquidaciones modelo 210 y 215 no contemplaban la posibilidad de solicitar la devolución de un tributo recaudado en contravención del Derecho de la Unión Europea.

De esta manera concluye que el procedimiento para hacer efectiva la devolución de un tributo recaudado con infracción del Derecho de la U.E. es el previsto en el artículo 32.1 y 221 de la L.G.T .

Por otra parte, alega la improcedencia del motivo por el que el TEAC acuerda la devolución de las cantidades retenidas, basada en la declaración de la anulabilidad de las liquidaciones por haber seguido el procedimiento de verificación de datos cuando el procedente era el de comprobación limitada.

3. Solicitud de planteamiento de Cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

Considera la parte que en caso de que esta Sala albergara alguna duda sobre la interpretación del Derecho de la Unión Europea aplicable en el presente recurso, debería elevar cuestión prejudicial al TJUE.

TERCERO.-Como ha reconocido esta Sala en las Sentencias firmes de 23 de julio de 2015 -Recurso número 630/2013 -, y de 22 de octubre de 2015 -Recursos números 12/2013 y 14/2013 (que analizan casos sustancialmente idénticos sobre la devolución de las cantidades retenidas por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes a OICVM con residencia fiscal en Reino Unido) el procedimiento a utilizar en este caso es el de devolución de ingresos indebidos, previsto en los artículos 120.3 y 221.4 de la LGT de 2003 , desarrollado en el artículo 14 del Real Decreto 520/2005 de 13 de mayo .

Esta Sentencias se basan, en esencia, en los siguientes argumentos:

1. El Tribunal Supremo, en Sentencia de 18 de septiembre de 2012 (RCUD 357/2010 ), ha considerado que el ingreso que se produce en aplicación de una norma que el TJUE ha estimado como contraria al Derecho Comunitario ha de reputarse indebido, al señalar que 'en el supuesto que ahora se plantea, el ingreso se produjo en aplicación de una norma que el TJUE ha estimado como contraria al Derecho Comunitario, por lo que debe reputarse como indebido.

En efecto, en primer lugar, en la Sentencia de 2 de abril de 2008, (recurso de casación número 5682/2002 ) se dijo: "Aun cuando la ley no contenga un concepto de 'ingreso indebido', de la enumeración anterior puede deducirse que el mismo surge a partir de la entrega al Tesoro Público de cualquier cantidad como consecuencia de tributos que no resulte procedente, siempre que no provenga de la propia mecánica de la liquidación, regida por la normativa de cada tributo y que puede hacer que el ingreso en principio 'debido' se convierta posteriormente en improcedente".

No existe en este caso una limitación del derecho a la deducción derivada del mecanismo de repercusión-deducción propio del IVA, sino reducción del importe del derecho a deducir y a devolver como consecuencia de la aplicación estricta de una norma nacional que luego fue declarada contraria al Derecho Comunitario por la Sentencia del TJUE de 6 de octubre de 2005 , teniendo efecto decisivo en este punto el carácter retroactivo que debe darse a la misma, pues como se dijo por la Dirección General de Tributos en la Resolución 2/2005, antes referida, 'el mismo Tribunal de justicia viene afirmando, en aplicación del "efecto directo" y "primacía" del Derecho comunitario, que la sentencia que declara el incumplimiento por parte de un Estado miembro tiene efectos "ex tunc". Además, el Tribunal de Justicia ha señalado que la declaración de que un Estado miembro ha incumplido sus obligaciones comunitarias implica para las autoridades tanto judiciales como administrativas de ese Estado miembro, por una parte, la prohibición de pleno Derecho de aplicar el régimen incompatible y, por otra, la obligación de adoptar todas las disposiciones necesarias para que surta pleno efecto el Derecho comunitario ( sentencias de 22 de junio de 1989 Fratelli Constanzo 103/88 Rec.p. 1839, apartado 33 y de 19 de enero de 1993, Comisión/Italia, C- 101/91 , Rec. P-I-191, apartado 24 ...'

Por otra parte, la calificación de 'ingreso indebido' ha sido reconocida ya por nuestra Jurisprudencia. (...)

Pues bien, la calificación de 'indebido' arrastra la aplicación del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, sobre procedimiento para la devolución de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, cuyo artículo 2 establece:

"1. La cantidad a devolver a consecuencia de un ingreso indebido estará constituida esencialmente por el importe del ingreso indebidamente efectuado y reconocido a favor del obligado tributario.

2. También formarán parte de la cantidad a devolver:

a) El recargo, las costas y los intereses satisfechos durante el procedimiento cuando el ingreso indebido se hubiere realizado por vía de apremio.

b) El interés de demora regulado en el artículo 58.2.c) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria aplicado a las cantidades indebidamente ingresadas, por el tiempo transcurrido desde la fecha de su ingreso en el Tesoro hasta la de ordenación del pago, salvo que dichas cantidades sean objeto de compensación con deudas tributarias, en cuyo caso se abonarán intereses de demora hasta la fecha en que se acuerde la compensación.

El tipo de interés de demora aplicable será vigente a lo largo del periodo en que dicho interés devengue."

Por su parte el artículo 8 regula el modo de proceder cuando el ingreso indebido se haya producido en declaraciones- liquidaciones, en cuyo caso, el interesado podrá solicitar la devolución del órgano competente de la Administración, tal como aconteció en el presente caso.

La conclusión que debemos de alcanzar es la de la estimación del motivo, pues el 'dies a quo' de la generación de los mismos debe ser el de la fecha del ingreso en el Tesoro (...)'.

2.- El artículo 28.3 del TRLINR, aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004 de 5 de marzo , establece que ' No se exigirá a los contribuyentes por este impuesto la presentación de la declaración correspondiente a las rentas respecto de las que se hubiere practicado la retención o ejecutado el ingreso a cuenta que se refiere el artículo 31 ' (en el mismo sentido, el artículo 27 de la Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y Normas Tributarias), regla general aplicable a los sujetos pasivos del impuesto sin establecimiento permanente.

De este modo, la recurrente no está obligada a la presentación de declaración, y por tanto, no se le puede exigir esa declaración para solicitar la devolución de las retenciones que excedan de la cuota del impuesto. Y todo ello porque la declaración ya la presenta el retenedor.

3.- Solo a partir de la Ley 2/2010, de 1 de marzo, que modificó el artículo 14.1, l ) TRLINR estamos en presencia de una normativa propia del tributo.

4.- La retención practicada a la recurrente constituye en realidad su cuota tributaria, tal como resulta el artículo 31.2 TRLIRNR, a cuyo tenor ' los sujetos obligados deberán retener o ingresar a cuenta una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria correspondiente a los contribuyentes por este impuesto sin establecimiento permanente o las establecidas en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin tener en consideración lo dispuesto en los artículos 24.2 , 26 y 44 ' (y en el mismo sentido, el artículo 30.2 de la Ley 41/1998 ).

En el caso de las entidades residentes en España, el apartado 2 del artículo 57 del Texto Refundido de la Ley de Impuesto de Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS, en adelante) establece un crédito fiscal a favor de las entidades a las que se refiere la Ley de Instituciones de Inversión Colectiva, a las que sea de aplicación el tipo de gravamen especial del 1%, establecido por el artículo 28.5 del TRILIS, consistente en la devolución del exceso del tipo general de retención vigente (15% o 18%), establecido por el artículo 64 del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio , que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS, en lo sucesivo), respecto del 1% al que correspondería tributar. La misma previsión se contenía en el artículo 71 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades .

La razón de ser de este crédito fiscal se basa en el hecho de evitar distorsiones en el tratamiento fiscal favorable previsto en el TRLIS para las instituciones de Inversión Colectiva por el cual tributarán al tipo de gravamen del 1% motivo por el que el artículo 57.2 de TRLIS les concede un crédito fiscal por la diferencia entre el importe de las pretensiones practicadas y la cuota del impuesto que, finalmente, habrían de satisfacer en aplicación del régimen especial del Capítulo V del Título VII del TRLIS.

Sin embargo, cada uno de los pagos de dividendos percibidos por la actora quedó sujeto al IRNR, vía retención, a unos tipos que varían entre el 15% y el 18%, según el ejercicio considerado. En este sentido, a la hora de presentar la correspondiente autoliquidación, a las OICVM No Residentes no les resulta de aplicación un crédito fiscal de la naturaleza antes expresada, por lo que la retención soportada coincidirá con la cuota del IRNR, sin que pueda obtenerse una devolución equiparable a la que perciben a los OICVM residentes en España.

CUARTO.-En consecuencia, procede entrar en el fondo de la solicitud de la devolución y en concreto, la alegada discriminación de los OICVM No Residentes y la posible vulneración de la libre circulación.

1. En primer lugar, debe hacerse referencia, por su práctica identidad con el caso de autos, a la Sentencia de esta Sala y Sección de 31 de marzo de 2010, recurso 14/2007 (en esa misma fecha se dictaron sendas Sentencias en los recursos 15/2007 , 17/2007 , con igual problemática en todos ellos, referidas a la discriminación existente a raíz del distinto trato fiscal dado a los Fondos de Pensiones Holandeses, respecto del atribuido a los Fondos de Pensiones Españoles.)

La cita de esta Sentencia firme, al no haber sido recurrida por la representación del Estado, resulta sumamente relevante pues en la misma se consideraba que existía una discriminación por razón de la nacionalidad contraria al artículo 56 del Tratado Constitutivo de la Comunidad Europea, con cita expresa de la jurisprudencia del TJUE, en materia de imposición directa.

En sus Fundamentos de Derecho Sexto y Séptimo se señala que

' Expuestas las consideraciones anteriores, todas ellas acreditativas de la existencia de una situación comparable entre la recurrente y los fondos españoles, procede recordar que el artículo 56 CE (actual artículo 63) prohíbe las restricciones de los movimientos de capitales sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 58 CE . De los apartados 1 y 3 de este último artículo resulta que los Estados miembros pueden distinguir en su Derecho fiscal entre los contribuyentes residentes y los contribuyentes no residentes siempre que esta distinción no constituya ni un medio de discriminación arbitraria ni una restricción encubierta de la libre circulación de capitales.

A este respecto, ha de añadirse que el artículo 58 CE , apartado 1, que, como excepción al principio fundamental de la libre circulación de capitales debe ser objeto de una interpretación estricta, no puede interpretarse en el sentido de que cualquier legislación fiscal que establezca una distinción entre los contribuyentes en función del lugar en que inviertan sus capitales sea automáticamente compatible con el Tratado (véase, en este sentido, la sentencia de 15 de julio de 2004, Lenz, C-315/02 , Rec. p.I 7063, apartado 26).

Pues bien, en el caso de autos, no existe ni se aduce por la Administración causa objetiva que permita excluir ese carácter discriminatorio, situándose en ambos casos la fuente del ingreso en España, puesto que la normativa controvertida únicamente tiene por objeto los dividendos percibidos de las sociedades residentes en territorio español.

Además, nos encontramos con una tributación con arreglo a un tipo único que va ligado solamente a la condición de residente o no residente del contribuyente. En lo que respecta al CDI sólo neutraliza parcialmente la carga fiscal soportada en España por los no residentes. Es decir, la tributación de los fondos de pensiones hoy enjuiciada no responde a una diferencia de situación, en el sentido del artículo 58, apartado 1, derivada del lugar de residencia de los contribuyentes.

En definitiva, por el simple hecho de su residencia fiscal ABP sufre un tratamiento discriminatorio sobre la inversión de sus reservas en acciones de sociedades españolas, ya que el rendimiento que obtenga siempre será un 15% inferior al que podrá conseguir un fondo de pensiones español que invierta en idénticos activos.

Y esa discriminación por razones de residencia fiscal, a juicio de la Sala, supone una limitación a la libre circulación de capitales por nacionalidad prohibida por el Tratado, tal como ha señalado la jurisprudencia del TJCE.

En efecto, en orden a la fiscalidad aplicable a los dividendos, en el asunto C-35/98 VerKooijen de 6 de junio 2000, citado en la demanda, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, sentencia la incompatibilidad con el Tratado CE de una medida que preveía una tratamiento fiscal distinto para los dividendos nacionales y para los dividendos entrantes.

En la actualidad, el artículo 56 y por ende, el artículo 1 de la Directiva 88/361 , tiene efecto directo (asuntos C-358-93 y C-416/93 , Bordesa y otros, Recurso 1995-I- 361; y asunto C-35/98 Verkooijen 2000) y valor orientativo, aunque no exhaustivo, las listas de los Anexos de la Directiva 83/361 ( C-222/97 , Trummer y Mayer Rec. 1999, P.I-1661 y C-35/98 Verkooijen)

En sentencia de 14 de diciembre de 2006, C-170/95 , Denkavit, al que también se refiere el escrito rector, relativo a los dividendos salientes, el Tribunal confirma que la imposición de una mayor carga fiscal a los pagos salientes de dividendos e intereses que a los pagos nacionales por el mismo concepto es contraria a las libertades consagradas por el Tratado.

Por otra parte, no debe olvidarse la Directiva 88/361 del Consejo, de 24 de junio, en lo que se contienen normas de liberalización, se liberaliza de forma plena y total los movimientos de capitales, de manera incondicional, obligando a suprimir las restricciones a los movimientos de capitales. Y aunque en su Anexo 5 se contienen 13 apartados, ello no supone límite al concepto de movimientos de capitales.

En resumen esa discriminación por razón de la nacionalidad resulta contraria al artículo 56,1, del Tratado Constitutivo de la Comunidad Europea, conforme al cual 'En el marco de las disposiciones del presente capítulo, quedan prohibidas todas las restricciones a los movimientos de capitales entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países.

SEPTIMO.- Por último y en torno al planteamiento de la cuestión prejudicial prevista en el artículo 234 TCE debe recordarse la doctrina del Tribunal de Justicia, declarando que 'la aplicación correcta del Derecho comunitario puede imponerse con tal evidencia que no deje lugar a ninguna duda razonable sobre la manera de resolver la cuestión planteada' y que antes de producirse una usurpación de las funciones que como intérprete supremo del derecho comunitario le corresponde 'antes de llegar a la conclusión de la existencia de tal situación, la jurisdicción nacional debe estar convencida que la misma evidencia se impondría igualmente a las jurisdicciones de otros Estados miembros y al Tribunal de Justicia. Sólo si estas condiciones se cumplen, la jurisdicción nacional puede abstenerse de someter dicha cuestión al Tribunal de Justicia y resolverla bajo su propia responsabilidad ( Sentencia 6 de octubre de 1982 Cilfit/Ministiere de la Santé'), por lo que no se considera necesario plantear la cuestión prejudicial solicitada por la parte con carácter subsidiario a la pretensión principal suscitada en la demanda, a fin de obtener un fallo interpretativo que se impone con toda evidencia más aún cuando el cauce del artículo 234 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea únicamente resulta obligatorio para el órgano judicial que resuelve en última instancia.

Y para esta Sala, no existe ninguna duda razonable a la luz de las consideraciones expuestas y de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia citada, asuntos Verkooijen C-35/98 y DenKavit C-170/05 , conforme a la doctrina de 'l'acte clair', de la referida discriminación.

Hay que señalar, además, en cuanto a la eficacia de las sentencias del TCE, que de su propia doctrina se deducen varios principios, entre ellos -tal como los recoge la Sentencia del Tribunal Supremo de 29 de enero de 2004; recurso nº 52/2002 ), que cuando sus sentencias constaten 'la incompatibilidad de una norma nacional con el Derecho comunitario, no están revestidas de una especie de eficacia supratemporal que permita hacer abstracción de las diversas situaciones jurídicas nacionales, de hecho y de derecho, a las que eventualmente resulten aplicables. Por el contrario, su eficacia debe ser referida a aquellas situaciones jurídicas que, según el Derecho interno, sean aún susceptibles de controversia o de revisión y que, por ello, puedan someterse a la decisión de un órgano jurisdiccional'.

En definitiva, se debe reconocer el derecho de la recurrente a recibir exentos de tributación española los dividendos procedentes de entidades que cotizan en nuestro país.

Ello implicará ignorar las previsiones de la Ley del IRNR y del Convenio de Doble Imposición suscrito entre España y los Países Bajos, pues aunque formalmente están en vigor a los efectos aquí controvertidos carecen de toda eficacia pues vulneran el principio de libre circulación de capitales consagrado en el artículo 56 del Tratado CE .

Además, el reconocimiento de la anterior exención determina la devolución de las cuotas tributarias soportadas por ABP vía retención, cuya denegación ha motivado el presente recurso, con los correspondientes intereses de demora.

(...)'.

2. Por otra parte, la Ley 2/2010, de 1 de marzo, transpone determinadas Directivas en el ámbito de la imposición indirecta y modifica la Ley de Impuesto sobre la Renta de No Residentes para adaptarla a la normativa comunitaria, introduciendo modificaciones en el Texto Refundido aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, referidas a los artículos 14 , 24 y 31 del mismo, que tienen por objeto favorecer las libertades de circulación de trabajadores, de prestación de servicios y de movimiento de capitales, de acuerdo con el Derecho Comunitario.

En su artículo 4 dos, añade una nueva letra al artículo 14.1 del TRLINR, en los siguientes términos:

' Estarán exentas las siguientes rentas:

1 Los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos sin mediación de establecimiento permanente por las instituciones de inversión colectiva reguladas por la Directiva 2009/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13 de julio de 2009, por la que se coordinan las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas sobre determinados organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios: no obstante en ningún caso la aplicación de esta exención podrá dar lugar a una tributación inferior a la que hubiera resultado de haberse aplicado a dichas rentas el mismo tipo de gravamen por el que tributan en el Impuesto sobre Sociedades las instituciones de inversión colectiva residente en territorio español.

Lo dispuesto en el apartado se aplicará igualmente a las instituciones de inversión colectiva residentes en los Estados integrantes del Espacio Económico Europeo siempre que estos hayan suscrito un convenio con España para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información o un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria.'

3. En tercer lugar, la recurrente ha acreditado (folios 34 a 36 del expediente administrativo) que es un OICVM que reúne los requisitos establecidos por la Directiva 2009/65/CE. Asimismo, ha acreditado que es residente en Luxemburgo, miembro de la U.E.

4. El tipo de gravamen de las Instituciones de Inversión Colectiva residentes en España estaba regulado en el artículo 28.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , que establece que ' tributarán al tipo del 1 por 100: a) Las sociedades de inversión de capital variable reguladas por la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva, siempre que el numero de accionistas requerido sea, como mínimo, el previsto en su artículo 9.4 b) Los fondos de inversión de carácter financiero previstos en la citada Ley , siempre que el número de participes requerido sea, como mínimo, el previsto en su artículo 5.4. ' El mismo tipo de gravamen se establecía en el artículo 26.6 de la Ley 43/1995 .

El tipo de gravamen de los OICVM residentes en el extranjero estaba regulado en el periodo al que se refiere el recurso, en el artículo 25.1.g ) y f) del Texto Refundido de la Ley de Impuesto sobre la Renta de no Residentes que establecía un tipo de gravamen del 15% para los ejercicios 2005 y 2006, y del 18% en los ejercicios 2007.

Sin embargo, las Instituciones de Inversión Colectiva residentes en España y las no residentes son perfectamente comparables por estar amornizadas en la citada Directiva 2009/65/CE, antigua Directiva 85/611/CE, cumplen los mismos requisitos en cuanto a su creación y al desarrollo de su actividad, actuando además, en un mercado único y conforme a una regulación uniforme.

4. Interesa en este punto hacer referencia a lo razonado por el TJUE en su sentencia de Sentencia de 19 de noviembre de 2009 (asunto C-540/07 ) en un caso en el que, como en el presente supuesto, la normativa interna del Estado miembro (Italia) establece un tratamiento fiscal más gravoso a los dividendos salientes satisfechos a entidades no residentes en comparación con el tratamiento que esos mismos dividendos recibirían en caso de distribuirse a sociedades residentes:

'31 Para las participaciones no comprendidas en la Directiva 90/435, corresponde a los Estados miembros determinar si debe evitarse, y en qué medida, la doble imposición económica de los beneficios distribuidos y establecer, a este efecto, de forma unilateral o mediante convenios celebrados con otros Estados miembros, mecanismos dirigidos a evitar a atenuar esta doble imposición económica. No obstante, este solo hecho no les permite aplicar medidas contrarias a las libertades de circulación garantizadas por el Tratado CE (véase, en este sentido, la sentencia de 12 de diciembre de 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Gropu Litigation, c-374/04 , Rec. pI-11673, aparatado 54).

32. En el caso de autos, la normativa italiana exime de gravamen, hasta el límite del 95%, los dividendos distribuidos a sociedades residentes y grava el 5% restante con el tipo general del impuesto sobre sociedades, que es del 33%. Los dividendos distribuidos a sociedades domiciliadas en otros Estados miembros están sujetos a una retención en origen con un tipo del 27%, y a instancias del interesado pueden devolverse, como máximo, 4/9 de tal importe. También puede aplicarse una retención en origen a un tipo reducido, según lo dispuesto en los distintos convenios para evitar la doble imposición cuando se cumplan determinados requisitos de participación y de duración de esta última, pero dicho tipo sigue siendo superior al que grava los dividendos destruidos a sociedades residentes.

33. En definitiva, no se discute que la legislación italiana grava los dividendos distribuidos a sociedades domiciliadas en otros Estados miembros a un tipo impositivo mayor que el aplicado a los dividendos destruidos a sociedades residentes.

(...)

45. Ahora bien, tal diferencia de trato puede disuadir a las sociedades domiciliadas en otros Estados miembro de realizar inversiones en Italia. Constituye, por tanto, una restricción a la libre circulación de capitales prohibida, en principio, por el artículo 56 CE , apartado 1'.

Asimismo, respecto a la discriminación por razón de residencia en la tributación de los dividendos salientes percibidos por OICVM armonizados a nivel comunitario, consideramos necesario reproducir lo declarado por el TJUE en su sentencia de 10 de mayo de 2012 (asunto C-338/11 ):

'13. Mediante sus cuestiones el órgano jurisdiccional remitente pregunta, en esencia, si los artículos 63 TFUE y 65 TFUE deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una normativa nacional, como la controvertida en los litigios principales, que somete a los dividendos de origen nacional repartíos a los OICVM a un trato fiscal diferente en función del lugar de residencia de la entidad beneficiaria. En particular, trata de averiguar si, en el caso de la imposición de los dividendos repartidos por sociedades residentes a OICVM no residentes, la comparación de situaciones para determinar si existe una diferencia de trato constitutiva de un obstáculo a la libre circulación de los capitales debe tener en cuenta únicamente la situación de la entidad de inversión o debe tener en cuenta además la situación de los titulares participantes.

(...)

15. De reiterada jurisprudencia resulta asimismo que las medidas prohibidas por el artículo 63 TFUC apartado 1, por constituir restricciones a los movimientos de capitales, incluyen las que puedan disuadir a los no residentes de realizar inversiones en un Estado miembro o a los residentes de dicho Estado miembro de hacerlo en otros Estados /sentencias de 25 de enero de 2007, Festersen, C-370/05 , Rec. p.I-1129, apartado 24; de 18 de diciembre de 2007, A, Convenio Colectivo de Empresa de ICOD EMPRESA MUNICIPAL, S.A. (ICODEMSA)/05 , Rec. p I-1135, apartado 40, y de 10 de febrero de 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel y Osterreichische Salinen, Convenio Colectivo de Empresa de PELFI CANARIAS, S.L. Y GRANDIFLOR, S.L./08 y Convenio Colectivo de Empresa de CORPORACION DE PRACTICOS (TRAFICO INTERIOR TRIPULANTES)/08 , Re. P.I-0000, apartado 50).

16. En cuanto a si una normativa de un Estado miembro como la controvertida en el asunto principal constituye una restricción a los movimientos de capitales, debe recordarse que, en virtud de dicha normativa, los dividendos repartidos por una sociedad residente a un OICVM no residente, independientemente de que esté establecido en otro Estado miembro o en un tercer Estado, se gravan al tipo del 25%, a través de una retención en origen, mientras que esos dividendos no se gravan cuando se abonan a un OICVM residente.

17. Esa diferencia de trato fiscal de los dividendos entre OICVM en función del lugar de su residencia puede disuadir, por una parte, a los OICVM no residentes de realizar inversiones en sociedades establecidas en Francia y, por otra, a los inversores residentes en Francia de adquirir participaciones en OICVM no residentes.

18. En consecuencia, la referida normativa constituye una restricción de la libre circulación de capitales prohibida en principio por el artículo 63 TFU E .'

Finalmente, debe citarse la Sentencia de 10 de mayo de 2012 (asunto C-338/2011 ), en la que el TJUE se pronunciaba en el sentido de considerar injustificada una restricción a la libre circulación de capitales como la que es objeto de la presente litis, sobre la base del siguiente razonamiento:

'23. Por lo tanto, las diferencias de trato permitidas por el artículo 65 TFUE , apartado 1 letra a) deben distinguirse de las discriminaciones prohibidas por el apartado 3 de este artículo. Según reiterada jurisprudencia, para que una normativa fiscal nacional como la contravenida en el caso de autos puede considerarse compatible con las disposiciones del Tratado relativas a la libre circulación de capitales, es preciso que la diferencia de trato afecte a situaciones que no sean objetivamente comparables o esté justificada por razones imperiosas de interés general (véanse la sentencias de 6 de junio de 2000, Verkooijen, C-35(97, Rc. P .I- 4071, apartado 43; de 7 de septiembre de 2004, Manninen, C-319/02 , Rc. P. I.-7477, apartado 29 y de 1 de diciembre de 2011, Comisión/Bélgica, C-250/08 , Rec. p.I-0000, apartado 51).

24. Para apreciar si las situaciones son comparables al órgano jurisdiccional remitente se pregunta, si además de la situación de los OICVM, debe tenerse en cuanta la de los partícipes de éstos.

25. A este respecto, el Gobierno francés insiste en el hecho de que los OICVM no son inversores en su propio nombre, sino entidades de inversión colectiva que actúan por cuenta de sus partícipes. Habida cuenta de que, desde el punto de vista fiscal, la intermediación de loa OICVM es neutra, los dividendos que perciben no están sujetos a gravamen. Por lo tanto, debe tomarse en consideración también la situación de los titulares de participaciones a efectos de determinar si la diferencia de trabajo de los dividendos abonados a los OICVM no residentes con respecto a los OICVM residentes se refiere a situaciones que nos objetivamente comparables.

26. Sin embargo, no puede acogerse esta obligación.

(...)

28. Además, únicamente deben tenerse en cuenta los criterios de distinción pertinentes establecidos por la normativa en cuestión para apreciar si la diferencia de trato que resulta de dicha normativa refleja una diferencia de situaciones objetiva. Por consiguiente, cuando un Estado miembro opta por ejercer su potestad tributaria sobre los dividendos abonados por sociedades residentes basándose únicamente en el lugar de residencia de los OICVM beneficiarios, la situación fiscal de los partícipes de éstos carecerá de pertinencia a efectos de apreciar si dicha normativa tiene carácter discriminatorio.

29. La normativa fiscal controvertida en el litigio principal establece un criterio de distinción basado en el lugar de residencia de loa OICVM al sujetar únicamente a los OICVM no residentes a una retención en origen de los dividendos que perciben.

(...)

42. Seguidamente como señala el órgano jurisdiccional remitente, en relación con una normativa nacional, como la controvertida en el litigio principal, que trata de evitar la imposición en cadena de dividendos repartidos por sociedades residentes, la situación de un OICVM beneficiario residente es comparable a la de un OICVM beneficiario no residente. (Véanse las sentencias, antes citadas, Aberdeen Property Finivest Alpha, apartados 43 y 44 y Comisión/Alemania, apartado 58)'

Con fundamento en las razones expuestas, en la citada Sentencia de esta Sala de 23 de julio de 2015 declaramos que ' Y como decimos en la citada Sentencia de esta Sala de 31 de marzo de 2010 , por el simple hecho de su residencia fiscal la reclamante ha sufrido un tratamiento discriminatorio sobre sus inversiones en acciones de sociedades españolas, ya que el rendimiento que obtenga siempre será un 14% inferior hasta el 31/12/2006 y un 17% inferior desde el 01/01/2007, al rendimiento que podría conseguir una OICVM domiciliada en España que invierta en idénticos activos. Y esa discriminación por razones de la residencia fiscal, a juicio de este Tribunal, supone una limitación a la libre circulación de capitales y una restricción a la libertad de establecimiento prohibida por el Tratado de la UE, tal y como ha señalado la Jurisprudencia del TJUE.

En efecto el artículo 18 del TFUE establece el principio de no discriminación en los siguientes términos: 'En el ámbito de aplicación de los Tratados, y sin perjuicio de las disposiciones particulares previstas en los mismos, se prohibirá toda discriminación por razón de nacionalidad'.

Por su parte, el artículo 63 del TFUE garantiza la libre circulación de capitales entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros Estados:

'1.- En el marco de las disposiciones del presente capítulo, quedan prohibidas todas las restricciones a los movimientos de capitales, entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países (...)'

En esta Sentencia se concluye señalando que ' Y es que una normativa como la que hoy enjuiciamos que somete a un tributación -aplicada vía retención- del 15% o 18% (según el ejercicio considerado) a los dividendos percibidos por OICVM no residentes, mientras que en el caso de que esos mismo dividendos fueran percibidos por un OICVM residente tributarían al tipo del 1%, puede disuadir a los OICVM no residentes de realizar inversiones en sociedades establecidas en España. Consecuentemente, la tributación discriminatoria soportada por la actora en cada uno de los pagos de dividendos percibidos entre los ejercicios 2004 y 2008 constituye una restricción a la libre circulación de capitales. Tal como decimos en nuestra sentencia de 31 de marzo de 2010 .

Igualmente, consideramos que dicha restricción a la libre circulación de capitales no encuentra justificación en ninguna de las causas previstas en el art. 65.1 del TFUE , -por cuanto de acuerdo con el criterio del TJUE- esta disposición debe interpretarse en sentido estricto, en la media en que constituye una excepción al principio fundamental de libre circulación de capitales, y además, tal y como establece el apartado 3 del mismo precepto 'las medidas y procedimientos a que se hace referencia en los apartados 1 y 2 no deberán constituir ni un medio de discriminación arbitraria ni una restricción encubierta de la libre circulación de capitales y pagos tal y como la define el art. 63.'.

Y como señala la parte, en realidad, la reforma producida con la Ley 2/2010, es consecuencia de un procedimiento de infracción que la Comisión Europea inició contra varios Estados miembros de la U.E., entre ellos España, por el régimen fiscal discriminatorio aplicable a los dividendos salientes como lo viene a acreditar la enmienda nº 55 del Grupo Socialista en el Senado, acompañada por la actora a su demanda, anexo 3.' Con dicha modificación pretende resolverse el expediente de infracción iniciado por la Comisión de la Unión Europea del mismo modo que sucede con los fondos de pensiones establecidos de la Unión Europea. Se trata de posibilitar que la retención práctica en territorio español sobre los dividendos percibidos por una ICC domiciliada en otro Estado miembro de la Unión Europea pueda aplicar una exención parcial y pueda obtener la devolución en similares términos a los que resuelta de aplicación a una IIC domiciliada en España'

En esta Sentencia de 23 de julio de 2015 se accedió a la solicitud de devolución planteada por la actora, si bien, siempre limitada a las cantidades que supongan un tratamiento discriminatorio en cuanto a los OICVM extranjeros respecto de los españoles. (1%) y no al total de las retenciones así como al abono de los correspondientes intereses de demora de las cantidades indebidamente ingresadas.

QUINTO.-En cuanto a la concreta pretensión ejercitada por la actora relativa a la devolución de los intereses desde que se ingresó el importe de las retenciones, nos remitimos a lo señalado en la reiterada Sentencia de 23 de julio de 2015 y en las de 22 de octubre de 2015 .

' 4.7) Y naturalmente la devolución de las cantidades debidamente ingresadas deberá llevar consigo el abono de los correspondientes intereses de demora como declaraba la STS de 18 de septiembre de 2012 RCUD 357/2010 , antes citada y ratifica la STS de 7 de diciembre de 2012 . RUCD 2155/2011.

Los intereses de demora vienen a compensar, tanto a la Administración como a los particulares, la indisponibilidad de cantidades debidas, como variedad de la acción de resarcimiento, al compensar por esta vía y de forma objetiva el coste financiero del perjuicio derivado de la indisponibilidad de cantidades debidas, como variedad de la acción de resarcimiento, al no compensar por esta vía y de forma objetiva el coste financiero del perjuicio derivado de la indisponibilidad de cantidades dinerarias que fueron legalmente debidas.

En este sentido la sentencia dictada en el recurso 3/2008 (dictada en el recurso de casación en interés de ley) realiza un examen detallado de la evolución de la devolución de ingresos indebidos a lo largo de los diversos preceptos que se le han aplicado y que en relación a la Ley 58/2003 señala que: ' En la nueva LGT 58/2003, de 17 de diciembre (...) se declara, en su artículo 32.2 que con la devolución de ingresos indebidos, la Administración abonará el interés de demora regulado en el art. 26 de la misma Ley (...) sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite', teniendo en cuanta que a 'estos efectos, el interés de demora se devengara desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se orden el pago de la devolución', y, en su art. 221.2 que ' cuando el derecho a la devolución se hubiera reconocido... en virtud de un acto administrativo o una resolución económico administrativa o judicial, se procederá a la ejecución de la devolución en los términos que reglamentariamente se establezcan'.

Y en dicho Reglamento, que ha sido aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (regulador de la revisión en materia administrativa), se declara, en su arts. 15.1c ) y 16.a ) y c ) que 'el derecho a obtener la devolución de ingresos indebidos puede reconocer en virtud... de una resolución judicial firme', estando constituida la cantidad a devolver por la suma del importe del ingreso indebidamente efectuado, sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite, de acuerdo con lo previsto en el art. 32.2 de la Ley 58/2003 '.

Evidentemente, si el devengo de intereses se admitiera solo desde el momento de la regularización tributaria realizada con relación a los ejercicios 2002 y 2003 habría un periodo de tiempo (entre el pago y liquidación de dichos ejercicios y el momento de la regularización) en el que la administración dispondría de una cantidad que finalmente debe devolver al ahora recurrente lo que produciría un enriquecimiento injusto que proscriben tanto la norma como la jurisprudencia que acabamos de citar' (FJ 3º).

Si ello es así, resulta evidente que no es necesario el planteamiento de cuestión prejudicial alguna'.

Finalmente, en el Suplico de la demanda se solicita que se reconozcan, además de los intereses de demora referidos ' los intereses devengados por dicha cantidad desde la fecha en que debieron ser satisfechos a mi mandante los citados intereses hasta la fecha de su efectivo pago', con lo que se está haciendo referencia al devengo de intereses en base a intereses discutidos y reconocidos.

No podemos reconocer esta última pretensión (a la que no se alude en el cuerpo de la demanda), con base a lo que esta Sala ha declarado de forma reiterada:

' Dicho esto, conviene recordar que ya, con anterioridad, nos hemos pronunciado sobre la cuestión del devengo de intereses sobre intereses - el anatocismo -. Tal figura es excepcional en nuestro Derecho y debe estar expresamente prevista para poder ser aplicada. Los intereses de demora a cargo de la Administración son de carácter resarcitorio y persiguen indemnizar el perjuicio que ocasiona el retraso en el abono del principal de la deuda, de ahí que los mismos se devenguen hasta el completo abono de ésta. Pero precisamente esos intereses devengados, son constitutivos de una indemnización, resarcen un perjuicio cual es el retraso en el abono de ese principal de la deuda, por ello tales intereses no devengan nuevos intereses pues el daño indemnizable lo es el retraso en el abono del principal de la deuda.' ( Sentencia de 10 de junio de 2009 , entre muchas otras).

En el mismo sentido, el Tribunal Supremo, en su Sentencia de 7 de junio de 2013 (Recurso de casación número 139 /2012), declara que

' Piénsese en que en nuestro ordenamiento jurídico el anatocismo es una figura excepcional, que debe estar expresamente prevista para poder ser aplicada, incluso respecto de las obligaciones contractuales, y que, en cualquier caso, los intereses vencidos no devengan el interés legal hasta que son judicialmente reclamados, como prescribe el artículo 1109 del Código Civil , siendo patente que en el presente supuesto faltarían los presupuestos para el reconocimiento del interés, como son que se trate de una cantidad exigible, vencida y líquida, pues la deuda no reuniría estos requisitos hasta que no hubiera sido reconocida por una resolución judicial. En nuestro caso no lo está.

Como se desprende del estudio del escaso sector de la doctrina que se ha ocupado del anatocismo en los intereses de demora tributarios, al no existir norma legal alguna que permita una obligación accesoria (intereses anatocistas) sobre la propia obligación accesoria de intereses de demora, ha de rechazarse el anatocismo de intereses tributarios en todas sus manifestaciones'.

SEXTO.-De conformidad con lo señalado, estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo.

Por lo que se refiere a las costas procesales, de conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , en la redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de Medidas de Agilización Procesal, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad, por no haber actuado ninguna de las partes con temeridad o mala fe en defensa de sus respectivas pretensiones procesales.

Fallo

En atención a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido:

ESTIMARPARCIALMENTEel recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad mercantil residente en Luxemburgo HENDERSON GARTMORE FUND contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de noviembre de 2013, que anulamos únicamente en lo relativo a los intereses de demora reconocidos en la misma, ordenando el pago de los intereses de demora de las cantidades retenidas cuya devolución se reconoce en la Resolución recurrida, desde que se realizó el ingreso indebido hasta que se ordene el pago de dicha devolución, con deducción de las sumas que, en su caso, se hubieran satisfecho en concepto de intereses de dichas cantidades retenidas.

Por lo que se refiere a las costas procesales, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilma. Sra. Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico.