Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 517/2018, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 545/2015 de 05 de Junio de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 545/2015
Partes: Juan C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 517
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a cinco de junio de dos mil dieciocho.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº
545/2015, interpuesto por Juan , representado por el/la Procurador/a D. JESÚS SANZ LÓPEZ, contra TEAR ,
representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a DON JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA, quien
expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el Procurador de los Tribunales Jesús Sanz López, actuando en nombre y representación de Juan , se interpone recurso contencioso-administrativo contra la actuación administrativa que se cita en el Fundamento de Derecho Primero mediante escrito registrado en este Tribunal en fecha 20 de octubre de 2015.



SEGUNDO.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les da el cauce procesal previsto por la Ley 29/1998, de esta jurisdicción. Habiendo despachado las partes actora y demandada, llegado su momento y por su orden respectivo, los trámites conferidos de demanda y de contestación, en cuyos escritos respectivos, en virtud de los hechos y los fundamentos de derecho que en ellos constan, solicitan respectivamente la anulación de la actuación administrativa objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites procesales que aparecen en autos, habiéndose formulado los escritos de conclusiones por las partes actora y demandada, se señala día y hora para votación y fallo el día 30 de mayo de 2018, lo que tiene lugar en la fecha fijada.



CUARTO.- Por auto número 211/2015, de 9 de diciembre, la Sala ' acuerda la suspensión cautelar de la ejecutividad de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 12 de marzo de 2015 ,de la reclamación económico-administrativa núm. 08/03449/2011, condicionada a la garantía a que se refiere el anterior razonamiento de derecho tercero, que se mantendrá por la AEAT a disposición de esta Sala'.



QUINTO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-El objeto del presente recurso contencioso-administrativo reside en las pretensiones formalizadas por las partes litigantes en torno a la resolución de fecha 15 de abril de 2015 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, por la que se acuerda estimar en parte la reclamación económico-administrativa número NUM000 y anular el acuerdo dictado en fecha 31 de enero de 2011 por la Dependencia Regional de Inspección, Delegación Especial de Cataluña, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de liquidación por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos del primer trimestre de 2005 al último trimestre de 2007, para que sea sustituido por otro conforme al Fundamento de Derecho 8. Además de ' Estimar en parte la reclamación nº NUM000 anulando el Acuerdo impugnado para que sea sustituido por otro conforme al FDº 8º ', dicha resolución económico-administrativa acuerda ' Estimar la reclamación nº NUM001 anulando el Acuerdo sancionador impugnado ', contra la que también parece dirigir el actor su recurso contencioso-administrativo al sostener en el escrito rector de autos la ' improcedencia de la sanción', por contravenir la presunción de inocencia y los principios de culpabilidad y tipicidad.

En su demanda, el actor, Juan , interesa de la Sala que ' dicte sentencia por la que, estimando íntegramente el recurso, declare contraria a Derecho y, en consecuencia, declare la nulidad, o subsidiariamente la anulabilidad, de la resolución del TEARC de fecha 15 de abril de 2015 y por extensión, declare la nulidad de los acuerdos impugnados, todo ello con expresa imposición de costas a la parte demanda'. En defensa de dichas pretensiones, en síntesis, y tras exposición de los antecedentes fácticos que considera relevantes para la adecuada resolución del pleito, presenta los motivos del recurso que ordena como sigue. 1. ' Prescripción del derecho de la Administración a liquidar el Impuesto respecto al ejercicio 2005 al haber incumplido la Inspección el plazo legal para la finalización de las actuaciones de comprobación'. 2. ' Nulidad del acuerdo de liquidación objeto de impugnación. Inexistencia de simulación. Análisis de la actividad desarrollada por Don Juan y actividad desarrollada por Estudio Proiser, S.L. '. 3. ' Deducción del resto de cuotas de IVA soportadas'. 4. ' Improcedencia de la sanción'. Identifica como puntos de hecho controvertidos sobre los que ha de versar la prueba los siguientes: ' Extralimitación del plazo para finalizar las actuaciones inspectoras', ' Inexistencia de simulación de la actividad de la entidad Estudio Proiser, S.L.', 'La Sra. Gloria era empleada de la entidad estudio Proiser, S.L. desempeñando funciones de administrativa en la misma en los años 2007 y posteriores', 'La Sra. Ofelia desarrollaba la actividad propia de la sociedad consistente en la realización de informes, dictámenes periciales y valoraciones', ' En los ejercicios 2008, 2009 y siguientes la entidad Estudio Proiser, S.L. fue contratada por clientes diferentes a D. Juan y J.G. Garriga Arquitectes i Associats, S.L. (únicos clientes de la entidad en el ejercicio 2007) ', ' La regularización efectuada por la Inspección se sustenta en indicios y presunciones'. Se practica a instancia de esta parte, además de pruebas documentales, la testifical de Ofelia .

Por su lado, la parte demandada contesta a la demanda con oposición a la misma y solicitud del dictado de ' sentencia por la que se desestime el presente recurso contencioso-administrativo, con imposición de costas'. Tras remitirse a la relación fáctica consignada en la resolución económico-administrativa recurrida, el Abogado del Estado se opone a los motivos del recurso con arreglo a la argumentación contenida en dicha resolución económico-administrativa, para descartar por el mismo orden la prescripción y las dilaciones por retraso en la aportación documental no imputables al inspeccionado, la existencia de simulación y la deducibilidad de gastos.



SEGUNDO.-No habiéndose opuesto en el proceso por la parte demandada óbice de procedibilidad alguno que impida el conocimiento de las cuestiones suscitadas por las partes en el debate procesal, procede abordar el examen de los motivos impugnatorios del recurso, y los correlativos alegatos de oposición a los mismos, comenzando por el alegato impugnatorio de supuesta prescripción del derecho a liquidar o a determinar la deuda tributaria por parte de la administración tributaria actuante exartículo 66.a) de la vigente Ley 58/2003, de 18 de diciembre, General Tributaria, por la supuesta demora o la excesiva duración de las actuaciones inspectoras seguidas en el caso de autos superior a los doce meses del plazo máximo legal aplicable a la fecha aquí relevante, que, como es sabido, resultaría de la pérdida del efecto interruptivo del plazo prescriptorio del acuerdo de iniciación de las actuaciones legalmente anudada a dicha demora administrativa, en ausencia en tal caso de la caducidad procedimental que expresamente descarta el artículo 150.2 de la indicada Ley 58/2003, en la redacción del precepto aplicable al caso aquí enjuiciado ratione temporis, antes de su modificación por la Ley 34/2015. Debe ahora anotarse, ciertamente, que tal efecto venía entonces previsto por el indicado artículo 150.1 y 2 de la Ley 58/2003 bajo el siguiente tenor literal: ' Artículo 150. Plazo de las actuaciones inspectoras.

1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas.

A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta Ley. (...) 2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectosrespecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a)No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo. (...) ' Siendo así que, ciertamente, en el supuesto procesal aquí considerado lo anterior puede resultar relevante en cuanto a la eventual prescripción del derecho a liquidar el Impuesto sobre el Valor Añadido, lo que en la demanda viene circunscrito a 2005, ya que a la fecha del dies ad quemde notificación en primer intento de la correspondiente liquidación tributaria, el 2 de febrero de 2011, habría transcurrido el plazo prescriptorio de los cuatro años establecido por el artículo 66. a) de la Ley 58/2003 , General Tributaria, vistas las respectivas fechas de la finalización de los periodos reglamentarios de presentación de las correspondientes autoliquidaciones trimestrales de Impuesto sobre el Valor Añadido el día 20 del mes siguiente al respectivo periodo objeto de liquidación, salvo la del último trimestre del año cuyo plazo finaliza el día 30 del mes de enero siguiente, conforme a lo previsto al respecto por el artículo 71.4 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado mediante el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre.

En cualquier caso, aun teniendo aquí presente lo anterior, así como la ya consolidada jurisprudencia contencioso-administrativa establecida en materia de cómputo de dilaciones procedimentales imputables o no a la administración, en punto a que en el análisis de tales dilaciones hay que huir siempre de criterios de automaticidad y a que ' (...) la noción de 'dilación' incluye tanto las demoras expresamente solicitadas por el obligado tributario y acordadas por la Inspección como aquellas pérdidas materiales de tiempo provocadas por su tardanza en aportar los datos y los elementos de juicio imprescindibles para la tarea inspectora (...)', siendo así que ' (...) como corolario de la anterior, se ha de dejar constancia de que la 'dilación' es una idea objetiva, desvinculada de todo juicio o reproche sobre la conducta del inspeccionado (...)' (entre muchas otras, sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de fecha 1 de marzo de 2016 -recurso 3959/2014; Roj: sentencia 779/2016-, dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina, con cita en la misma de las anteriores sentencias del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de fechas 24 de enero de 2011 -recursos 485/2007 y 5990/2007-, 28 de enero de 2011 -recurso 5006/2005-, 2 y 19 de abril de 2012 - recursos 6089/2008 y 4421/2009, respectivamente-, 27 de junio de 2012 y 14 de octubre de 2013 - recurso 5464/2011-, y recordada por la más reciente sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 31 de octubre de 2017 -recurso 1885/2016), visto lo actuado y acreditado en este supuesto, no puede compartir esta resolución el alegato de prescripción de la parte recurrente ahora considerado ni la alegación de exceso del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras toda vez que en este supuesto particular no aparece superado el indicado plazo máximo legal de 12 meses de duración de las correspondientes actuaciones inspectoras aplicable al caso por disposición legal del artículo 150.1 de la Ley 58/2003 antes visto, habida cuenta de la previsión legal de la no inclusión en el cómputo de dicho plazo máximo de aquellas dilaciones procedimentales no imputables a la administración tributaria actuante a las que se refiere el segundo párrafo del artículo 104.2 de dicha norma legal tributaria.

En efecto, y en ausencia de regulación legal de los supuestos de interrupción justificada y de dilaciones procedimentales no imputables a la administración actuante que no se deben incluir en el cómputo de dicho plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, y atendida la remisión legal expresa del artículo 104.2 de la repetida Ley 58/2003 a las normas reglamentarias para su debida especificación, en efecto, el artículo 104. a )y c) del Reglamento General de actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y desarrollo de normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, aplicable por razones temporales a este procedimiento iniciado en fecha 3 de abril de 2009, establece a tal respecto: 'Artículo 104. Dilaciones por causa no imputable a la Administración A efectos de lo dispuesto en el artículo 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se considerarán dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria, entre otras, las siguientes: a) Los retrasos por parte del obligado tributario al que se refiera el procedimiento en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria formulados por la Administración tributaria. La dilación se computará desde el día siguiente al de la fecha fijada para la comparecencia o desde el día siguiente al del fin del plazo concedido para la atención del requerimiento hasta el íntegro cumplimiento de lo solicitado. Los requerimientos de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria que no figuren íntegramente cumplimentados no se tendrán por atendidos a efectos de este cómputo hasta que se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al obligado tributario, salvo que la normativa específica establezca otra cosa.

(...) c) La concesión por la Administración de la ampliación de cualquier plazo, así como la concesión del aplazamiento de las actuaciones solicitado por el obligado, por el tiempo que medie desde el día siguiente al de la finalización del plazo previsto o la fecha inicialmente fijada hasta la fecha fijada en segundo lugar. (...)'.

De lo actuado se constata que las actuaciones inspectoras del caso se inician el día 3 de abril de 2009, fecha de notificación efectiva de la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación e inspección, tal como así consta acreditado en el expediente administrativo. Las actuaciones finalizan con la notificación al primer intento del acuerdo de liquidación el día 2 de febrero de 2011, lo que efectivamente comporta una superación del plazo de 12 meses (del 3 de abril de 2009 al 2 de febrero de 2011, transcurren 670 días; y desde la fecha de finalización de los 12 meses contados desde el inicio hasta aquella notificación transcurren un total de 305 días), pero según el acuerdo de liquidación un total 313 días no deben computarse por obedecer los mismos a dilaciones procedimentales no imputables a la administración actuante. Consiguientemente, procede el examen de las dilaciones controvertidas, lo que se acomete a continuación.

La parte recurrente únicamente cuestiona las dilaciones correspondientes a retrasos en la aportación de documentación por un total de 110 días (en 2009: de 5 a 30 de junio, de 7 de julio a 10 de septiembre, de 3 a 25 de noviembre, de 25 de noviembre a 22 de diciembre; en 2010: de 11 a 30 de marzo), al entender que no le son atribuibles a ella dado que no argumenta la Inspección ' que se haya producido retraso alguno en la aportación de documentación por parte del obligado tributario que hubiese producido la paralización de las actuaciones de comprobación', no siendo ' suficiente con la advertencia genérica si posteriormente no se advierte que la falta de aportación de la documentación no permite proseguir con las actuaciones', tratándose además de requerimientos genéricos de ' Justificantes de rendimientos de trabajo, capital mobiliario, inmobiliario, ganancias patrimoniales y aportaciones a planes de pensiones' (diligencias números 1, 2, 3, 7 y 8), sin concretar y relativos a declaraciones ya presentadas ante la Administración.

Razona la resolución económico-administrativa que en la comunicación del inicio de las actuaciones inspectoras, notificada el 3 de abril de 2009 con emplazamiento al contribuyente para su personación el 29 de abril de 2009, se le informa que la incomparecencia o la no aportación de documentación se considerará dilación no imputable a la Administración, y que en la comparecencia de 5 de junio de 2009 no aporta todo lo requerido en anexo a la citación, más que el documento de representación, registro de facturas emitidas y recibidas de la actividad y extractos de dos cuentas bancarias de las diez de su titularidad. Significa que el requerimiento contenido en aquella comunicación de inicio de las actuaciones es concreto: entre otros documentos, los ' justificantes de las adquisiciones y enajenaciones de cualquier clase de bienes', ' movimientos de cuentas bancarias de su titularidad' (...). Así, en la diligencia número 1 y sucesivas se reitera la advertencia de los efectos de la falta de aportación de los documentos que faltan por aportar de los requeridos inicial o sucesivamente, sin oposición por el obligatorio tributario ni indicación de que no dispone de los mismos, de tal suerte que simplemente se retrasa en su aportación. Se cita por ejemplo que habiendo consignado en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, 2006, una ganancia patrimonial por la venta de participaciones de la entidad Habitmon 2004 S.L., pese al requerimiento inicial para su aportación el 29 de abril de 2010 del justificante de la compra, el obligado no aporta la escritura pública de compra hasta el 27 de enero de 2010, diligencia número 6, debiendo tenerse en cuenta no solo el requerimiento de la aportación y la reiteración en cada diligencia sino además que el interesado declara un valor de adquisición de 120.000 euros cuando de la escritura pública aportada con retraso resulta ser de 12.000 euros. También en esa diligencia número 6 se le requieren los justificantes de los consumos (luz ,agua...) de los inmuebles a los efectos de poder determinar su afectación o no a la actividad, siendo que el interesado no se niega a su aportación y no los aporta, dando la Inspección el 30 de marzo de 2010 por cerrada la petición, sin aportación. Concluye en su razonamiento que las dilaciones imputadas por la Inspección y aceptadas en acta de conformidad por el interesado aparecen debidamente documentadas en el expediente.

El examen de las actuaciones, concretamente de las diligencias documentadas en el expediente administrativo (diligencia número 1, de 5 de junio de 2009; diligencia número 2, de 7 de julio de 2009; diligencia número 3, de 13 de septiembre de 2009; diligencia números 4 y 4-2, de 3 de noviembre de 2009; diligencia número 5, de 25 de noviembre de 2009; diligencia número 6, de 27 de enero de 2010; diligencia número 7, de 25 de febrero de 2010; diligencia número 8, de 11 de marzo de 2010), pone de manifiesto los retrasos en la aportación de documentación concreta requerida, necesaria para el ejercicio de la labor inspectora (es constante y reiterado el requerimiento de aportación de ' Justificación de rendimientos de trabajo, capital mobiliario, inmobiliario, ganancias patrimoniales y aportaciones a planes de pensiones'), requerimientos a los que no se opone en su momento el obligado tributario, quien tampoco expresa el no disponer de la documentación objeto de requerimiento; de hecho, los retrasos en la aportación de documentación requerida y las consiguientes dilaciones los acepta en acta de conformidad. Resulta pues indudable un retraso en la aportación de la documentación requerida no imputable a la administración, que alcanza aquellos 110 días.

Como se ha expuesto, argumenta en su reclamación económico-administrativa y en su demanda jurisdiccional que la advertencia contenida en la comunicación de inicio no extiende sus efectos al resto de solicitudes y que el retraso en la aportación de la documentación requerida no entorpece la actuación inspectora. Olvida con ello el actor que la advertencia que se hace de forma genérica en la comunicación de inicio es suficiente, y en este sentido se pronuncia la sentencia del Tribunal Supremo de 19 de octubre de 2012 (recurso de casación número 4421/2009) y la que en ella se cita, y que se trata la requerida de una documentación precisa para la actuación inspectora, sin embargo aportada con retraso en los términos de las diligencias obrantes en las actuaciones.

Así las cosas, no puede ser tributario de favorable acogida este primer motivo del recurso consistente en la ' Prescripción del derecho de la Administración a liquidar el Impuesto respecto al ejercicio 2005 al haber incumplido la Inspección el plazo legal para la finalización de las actuaciones de comprobación'.



TERCERO.- El segundo motivo del motivo del recurso, de fondo y principal, concierne a la ' Nulidad del acuerdo de liquidación objeto de impugnación. Inexistencia de simulación. Análisis de la actividad desarrollada por Juan y actividad desarrollada por Estudio Proiser, S.L ', esto es, el alegato central de la inexistencia de simulación por relación a las liquidaciones tributarias que pivotan sobre la apreciación inspectora de la simulación de actos jurídicos.

Dicha concreta controversia en lo esencial es idéntica a la suscitada en el marco del recurso ordinario interpuesto por Estudio Proiser, S.L., y seguido ante este mismo Tribunal con el número 647/2014, resuelto por la reciente sentencia número 120/2018, de 8 de febrero. Lo que ha de comportar que no puede resultar en modo alguno ajena esta resolución al debate suscitado ante esta misma Sala y Sección en aquel supuesto, como se ha dicho, en lo esencial paralelo, no en vano coincide en lo sustancial la argumentación relativa a ese motivo del recurso y la oposición al mismo (de hecho, sobre esa cuestión de fondo la resolución económico- administrativa impugnada reproduce literalmente en su Fundamento Jurídico 6 la argumentación contenida en la resolución económico-administrativa de fecha 25 de julio de 2014 desestimatoria de la reclamación económico-administrativa número NUM003 , objeto de aquel recurso contencioso-administrativo número 647/2014), y ello por la necesaria efectividad de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica por cuya mayor efectividad deben siempre velar los órganos judiciales, siendo así que tales principios demandan, con carácter general, igual solución jurisdiccional para aquellos casos procesalmente idénticos en lo esencial, en aras a la necesaria efectividad del principio de igualdad en la aplicación judicial de la ley (así, entre otras, sentencias del Tribunal Constitucional números 2/2007, de 15 de enero, 147/2007, de 18 de junio, 31/2008, de 25 de febrero, y 13/2011, de 28 de febrero), que obligan a tener presentes aquí los criterios establecidos al respecto por este Tribunal también al resolver aquel supuesto, sin perjuicio de las circunstancias propias del caso particular dimanantes del concepto tributario que en nada alteran la misma conclusión que ha de alcanzar este órgano judicial. Se reproducen seguidamente los Fundamentos de Derecho Primero a Tercero de aquella nuestra sentencia número 120/2018, de 8 de febrero: '
PRIMERO: Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 25 de julio de 2014, desestimatoria de la reclamación NUM002 presentada contra el acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de 31 de enero de 2011 por el que se practicó a la aquí recurrente la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007.

Por la Inspección se consideró que la entidad Estudio Proiser, S.L.no había llevado a cabo una efectiva actividad profesional de arquitectura, comprendida en su objeto social, sino que concurrió una simulación relativa en cuanto que la actividad se efectuó por el Sr. Juan , socio y administrador único, de profesión arquitecto.

De ello resultó la eliminación en la base imponible de la cifra de negocios declarada en su totalidad, y específicamente la originada por la emisión de las facturas a dicha persona por el concepto de colaboración en trabajos de arquitectura, y a la entidad vinculada J. Garriga Arquitectes Associats, S.L. por servicios de la misma naturaleza, que en consecuencia se imputaron como ingresos a la persona física.

En cuanto a los gastos se eliminaron por el mismo motivo los correspondientes a sueldos, salarios y seguridad social de una empleada administrativa, al entender que era empleada de la persona física, los facturados por la Universidad y los relacionados con el alquiler de un vehículo por el mismo motivo y consideración. Asimismo se eliminaron al no estar justificados, los relacionados con unas obras en el domicilio fiscal del administrador, y la amortización libre y acelerada de un duplex, plaza de aparcamiento y trastero en Girona al no corresponder a la sociedad tal beneficio fiscal por no realizar actividad económica, conforme al art. 109 del TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por RD Ley 4/2004, lo que dio lugar además a la eliminación de la compensación de bases negativas.



SEGUNDO: La 'causa simulandi' debe acreditarla la Administración, que es quien invoca la simulación, si bien ésta no se caracteriza por su evidencia, pues se mueve en el ámbito de la intención de las partes, por lo que generalmente habrá que acudir a los indicios y a las presunciones para llegar a la convicción de que se ha producido una simulación.

-- La presunción es una prueba por indicios en la que el criterio humano, al igual que ocurre en el campo de las presunciones legales, parte de un hecho conocido para llegar a demostrar el desconocido, exigiendo una actividad intelectual que demuestre el enlace preciso y directo existente entre ambos. Y ha de aplicarse con especial cuidado y escrupulosidad, especialmente cuando trate de acreditarse a través de presunciones, por vía de deducción, el hecho imponible, base y origen de la relación jurídico-tributaría. En este sentido, tales presunciones han de reunir los siguientes requisitos: a) Seriedad, esto es, que exista un auténtico nexo o relación entre el hecho conocido y la consecuencia extraída, que permita considerar esta en un orden lógico como extremadamente probable; b) Precisión, que el hecho o hechos conocidos estén plena y completamente acreditados y sean claramente reveladores del hecho desconocido que pretende demostrarse; y c) Concordancia, entre todos los hechos conocidos que deben conducir a la misma conclusión.

-- Habida cuenta de que la simulación constituye la confección artificiosa de una apariencia destinada a velar la realidad que la contradice, es obvio que la prueba de la simulación encierra una gran dificultad, pues en el negocio simulado suelen concurrir todos los requisitos externos que constituyen la apariencia jurídica y, por tanto, la prueba ha de basarse en presunciones que fundamenten la convicción de la existencia del negocio simulado. La propia jurisprudencia civil destaca las dificultades prácticas de la prueba directa y plena de la simulación por el natural empeño que ponen las partes en hacer desaparecer los vestigios de la misma y por aparentar que el contrato es cierto y efectivo reflejo de la realidad. Esto hace preciso acudir a la prueba indirecta de las presunciones, que consisten en una labor intelectual a través de la cual quien debe calificar su existencia, partiendo de un hecho conocido llega a dar con otro que no lo era, en este caso, la existencia de simulación. Esto supone la existencia de uno o varios hechos básicos completamente acreditados, y que entre éstos y la simulación exista un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano, aun cuando quepa alguna duda acerca de su absoluta exactitud, ya que la presunción no es una fuente de certeza sino de probabilidad.



TERCERO: En el presente caso las facturas emitidas por la aquí recurrente a la entidad J. Garriga Arquitectes i Associats, S.L. describen el concepto de colaboración en la redacción de dictámenes periciales y examinada la diligencia de 24/1/2010 resulta que presentadas los actuarios en la CALLE000 nº NUM004 de Girona constatan las manifestaciones de los vecinos de los pisos que se indican en el sentido de que nunca han oído hablar de Juan ni de Estudio Proiser, S.L. ni de ningún otro estudio o despacho de arquitectos, y en el mismo sentido un empleada de correos.

Por otra parte la sociedad no contaba con personal para realizar los trabajos facturados pues como tal no puede ser considerado ni una empleada administrativa ni una estudiante becada, año 2007 es decir sin título académico al efecto, resultando que el Sr. Juan sí era arquitecto y miembro de la Agrupación de arquitectos Expertos periciales y Forenses, y aún más en la demanda se expone que la Sociedad se constituyó con el propósito de prestar servicios de delineación y realización de proyectos, y que actuó como subcontratada del Sr. Juan por el incremento de volumen de trabajo de éste, resultando que a tenor de las facturas emitidas por la pretendida subcontratada los conceptos eran los de colaboración en la redacción de memorias y documentación gráfica de proyectos de arquitectura, todo lo cual requiere la titulación.

Lo anterior sería suficiente para considerar que efectivamente concurrió simulación por cuanto la sociedad como tal no pudo llevar a efecto los servicios pretendidos.

Pero es que además carecía de local o estudio específicamente destinado al efecto, porque respecto al que se pretende compartido, situado en Barcelona, se manifestó por Garriga que al frente de la sociedad estaba el Sr. Juan , es decir existía unicidad de persona en la efectiva utilización del estudio, y respecto al situado en Girona, y en respuesta a las alegaciones de la demandante, hay que considerar que una cosa es el manifestado propósito de ser destinado al desarrollo de la actividad y otra su destino efectivo, y que una de las personas que manifestaron desconocer la existencia allí de la sociedad sí se identificó por los actuarios, estando al fácil alcance de la demandante haber traído al proceso a las demás porque se indicó sus pisos.

Por todo lo dicho la Sala considera que la Inspección obtuvo la prueba de los elementos de hecho de los que se deduce sin género de duda que el Sr. Juan fue el que efectivamente realizaba la actividad, ideando y poniendo en la práctica el artificio de una sociedad interpuesta, por lo que el recurso ha de ser desestimado '.

Por lo expuesto el motivo de fondo principal del presente recurso consistente en la inexistencia de simulación tampoco puede prosperar, sin que la prueba practicada a instancia de la actora en este proceso (documentales y testificalde Ofelia , estudiante de arquitectura vinculada a través de convenio universitario, con el fin de acreditar aquellos hechos controvertidos más arriba referenciados y relativos a la simulación) arroje un resultado que pueda desvirtuar la conclusión acerca de la simulación relativa afirmada en el acuerdo de liquidación y confirmada por la resolución económico-administrativa, por las razones expuestas en nuestra sentencia número 120/2018, de 8 de febrero, que acaba de reproducirse, y que en lo esencial resuelve idéntica controversia, lo que no acontece desde luego con la sentencia de esta misma Sala y Sección de 29 de junio de 2017 (recurso número 111/2014) aportada por el actor aproximadamente mes y medio antes de la deliberación y votación de este asunto y con invocación del artículo 271.2 de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil, que no resulta condicionante o decisiva para resolver este asunto.



QUINTO.-En lo concerniente a la ' Deducción del resto de cuotas soportadas', otra de las causas de regularización, la oposición viene articulada en la demanda como segundo motivo de fondo del recurso; concretamente, según el parecer del actor, ' en modo alguno la Administración ha justificado, ni siquiera motivado adecuadamente, la razón por la que no se admite la deducción de las cuotas del IVA soportadas de los gastos, cuando de la naturaleza de los mismos se desprende la efectiva relación con la actividad (gastos relativos a inmuebles, compras de cerraduras, de mobiliario de oficina, alquiler de vehículo, remodelación de despacho, tickets y justificantes similares relativos a comidas, aparcamiento, etc.', si bien circunscribe aquí sus alegatos a los gastos relativos a los inmuebles de su titularidad de la CALLE001 de Lleida, de las CALLE002 y DIRECCION000 de Barcelona y de la CALLE000 de Girona, por afectos a la actividad .

No es cierto que por la Administración no se haya justificado ni motivado suficientemente la no deducibilidad controvertida, como puede verse en la respuesta dada por la resolución impugnada a idéntico alegato invocado en la reclamación económico-administrativa, concretamente en sus Fundamentos Jurídicos 7 y 8, que se reproducen seguidamente (en este último fundamento jurídico se acepta la afectación a la actividad de los gastos de viaje a Málaga y alquiler de coche, lo que lleva a la estimación parcial de la reclamación económico-administrativa): ' 7)-(...) En primer lugar, respecto de la afectación de los inmuebles a la actividad, el art. 95 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre (LIVA ) establece con carácter general en su apartado 1º que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional, siendo aplicación del genérico art. 92.Dos LIVA según el cual 'El derecho a la deducción, establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno, de esta Ley '.

La cuestión de si los bienes y servicios adquiridos han sido afectados a la realización de actividades sujetas con derecho a la deducción es una cuestión de hecho sujeta a las reglas que en este ámbito rigen respecto de la prueba, su carga y valoración arts. 105 y ss. LGT ), y yerra la parte cuando alega que 'en modo alguno la Administración ha justificado la razón por la que no admite la deducción', en primer lugar porque como veremos la Inspección sí ha acreditado indiciariamente la no afectación de los inmuebles (excepto la sede de la actividad de la CALLE003 ) y en segundo lugar porque de acuerdo con las reglas de reparto de la carga de la prueba, es a quien pretende beneficiarse de una deducción a quien corresponde la carga de probar la concurrencia de los requisitos legalmente exigidos para ello, una vez que la Administración desacredita fundadamente la validez probatoria de los documentos aportados.

Así, en cuanto a los inmuebles, la Inspección se personó en los mismos y efectuó requerimientos a terceros con los siguientes resultados: Respecto del inmuebles (tres fincas de la CALLE001 , una cuarta estaba alquilada), las actuarias indican: 'En el momento de la visita, están todas las persianas del inmueble cerradas y no contesta nadie en ninguno de los interfonos'. En diligencia extendida con el arrendatario de la cuarta finca del mismo edificio, se declara por éste: 'Tuve el despacho profesional durante 10 años en la c/ Vallcalent nº 45 1º 1ª y marché en julio de 2007, porque me subieron el alquiler.

El piso de al lado era de la hermana del ST. Juan , que lo estuvieron arreglando durante un tiempo, porque ella se vino a vivir allí. Eran solo dos pisos y arriba había desvanes que estaban vacíos, sin suelos y en obras porque incluso entraban las palomas.

El piso tenía varias habitaciones y una terraza de unos 10 metros cuadrados, en la que lo único que yo hice fue impermeabilizar, porque había goteras y lo pagamos nosotros.

Nunca se hizo ninguna reforma ni reparación en la casa que fuera costeada por Juan .

El piso de al lado también tenía una terraza de 10 metros cuadrados aproximadamente.

Los desvanes también tenían una terraza común de unos 20 metros cuadrados, y nunca se hizo ninguna reparación de ningún tipo'.

De ello resulta evidente que dichas fincas no se hallaban afectadas a la actividad de estudio de arquitectura ni se ha acreditado por el interesado tal extremo, el cual, mediante afirmaciones apodícticas ayunas de toda prueba, afirma la afectación de las mismas indicando que hasta el año 2002 tuvo su domicilio fiscal en Lleida, afirmación que en nada beneficia las tesis del reclamante.

En cuanto al otro inmueble alegado afecto, CALLE002 de Barcelona, se indica por la Inspección: 'El 15/02/2010, la actuaria y Dña. Rocío con NRP NUM005 , actuaria perteneciente a la Unidad 77 de esta Dependencia se personaron en Barcelona, c/ CALLE002 nº 6, a los efectos de verificar la actividad allí realizada, documentando el resultado de la visita en la diligencia nº 1 de esa misma fecha que a continuación se trascribe: '... entramos al portal del inmueble porque nos abre un vecino.

En los buzones no hay ninguna referencia ni a Juan ni a Estudio Proiser SL.

En concreto, solo figura en el NUM006 NUM006 Marí Juana .

En la puerta del NUM006 NUM006 llamamos y no contesta nadie y en la del NUM006 NUM007 tampoco.

Preguntamos en el local de al lado y nadie conoce ni al Sr. Juan ni a Estudio Proiser SL'.

Frente a dicho hecho constatado nada ha acreditado la parte, por lo cual procede la confirmación de la conclusión inspectora respecto de la falta de afectación de dichos inmuebles.

8)- En segundo lugar, se alude por el reclamante a algunos de los bienes comprados cuyo IVA ha sido considerado no deducible por no corresponder a la actividad sino a fines ajenos a la misma: así alega que en cuanto a las compras de centro de mesa, artesanía y compra de radio, se trata de bienes destinados al ornamento del despacho y poder escuchar la radio mientras dibuja, siendo igualmente que alude a la factura de fabricación de una estantería de obra. La cuestión, de nuevo probatoria, debe ceder a favor de las tesis inspectoras, habida cuenta de las circunstancias concurrentes: las actuarias visitaron la sede de la actividad y no vieron en la misma estantería de obra alguna (todas eran de madera), no aportando prueba alguna al respecto el interesado, no siendo por tanto la causa de la regularización el que el despacho fuera alquilado (en realidad no se ha acreditado dicho alquiler, simplemente que es propiedad de su esposa Dña Aida ) sino la falta de acreditación de la afectación de lo adquirido; en segundo lugar, las compras de centro de mesa, artesanía y radio no deben considerarse por sí solas, sino que se acompañan de otras que hacen pensar en el amueblamiento de una vivienda (posiblemente en Lleida): compra de centros de mesa, sandwichera, somier y colchones, frigorífico, secador de pelo, artesanía, etc... El reclamante no aporta prueba alguna que permita contradecir la clara evidencia de que deducía el IVA de compras ajenas a la actividad. (...)' .

Los datos constatados in situpor los funcionarios actuantes y los resultados de requerimientos a terceros ponen de manifiesto una serie de indicios que abonan la tesis de la Inspección, confirmada por la resolución económico-administrativa, concluyente de la no acreditación por la actora de la afectación de los inmuebles a la actividad, salvo el inmueble de la CALLE003 de Barcelona (sede de la actividad), así como de las compras de mobiliario y objetos diversos. No cabe sino concluir la desestimación del motivo del recurso consistente en la ' deducción del resto de cuotas de IVA soportadas'.



SEXTO.- Por relación ahora con la sanción tributaria asimismo aquí recurrida, aduce la parte actora la ' improcedencia de la sanción', por contravenir la presunción de inocencia y los principios de culpabilidad y tipicidad, por lo que a su juicio ' el acuerdo de imposición de sanción debe ser anulado, al carecer de fundamento, habida cuenta que no quedan demostrados los presupuestos de hecho de una conducta reprochable para la determinación de la responsable'. Pero olvida el recurrente con la formulación de dicha pretensión que la resolución económico-administrativa impugnada acuerda ' Estimar la reclamación nº NUM001 anulando el Acuerdo sancionador impugnado ', conforme al razonamiento contenido en el Fundamento Jurídico 10, concluyente de que ' No concurriendo en el presente caso por lo expuesto el mínimo de motivación exigible respecto de las diversas partidas de cuotas de IVA deducidas indebidamente que dieron lugar en su mayor parte al tipo objetivo, procede la anulación del Acuerdo sancionador impugnado'. Y así las cosas, anulado el acuerdo de imposición de la sanción, no hay controversia sobre la legalidad de la actuación sancionadora. Asimismo, deja de tener sentido lo pretendido por el actor con la aportación aproximadamente mes y medio antes de la deliberación y votación de este asunto, con invocación del artículo 271.2 de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil, del auto de 20 de noviembre de 2017 la Sala 3ª del Tribunal Supremo (auto de admisión del recurso de casación número 3130/2017, a tenor del cual ' la cuestión nuclear que suscita este recurso de casación consiste en aclarar y matizar la doctrina jurisprudencial existente sobre la imposición o no de sanciones en caso de simulación a fin de determinar si, estimada la existencia de un acto o negocio simulado, a la vista de lo dispuesto en el artículo 16.3 LGT es procedente, en todo caso, aplicar la sanción o, por el contrario, es invocable la excepción del artículo 179 LGT que excluye la responsabilidad por infracción tributaria en aquellos casos en los que el obligado tributario aduce una interpretación razonable de la norma, ante la existencia de calificaciones jurídicas divergentes en relación con operaciones similares'), que no resulta condicionante o decisivo para resolver este pleito.

Se impone la desestimación íntegra del recurso, de conformidad con lo previsto en el orden procesal por los artículos 68.1. b ) y 70.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, al no resultar disconforme a derecho en los extremos controvertidos la actuación administrativa impugnada.

SÉPTIMO.- Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en costas por las partes litigantes, toda vez que tal pronunciamiento sobre costas es siempre imperativo para el fallo judicial sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal ' ultra petita partium' ( artículo 24.1 de la Constitución española y artículos 67.1 de la Ley 29/1998), al concernir tal declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, conforme al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley jurisdiccional y de la jurisprudencia contencioso-administrativa y constitucional ya sentada al respecto (entre otras, sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 12 de febrero de 1991; y por sentencia del Tribunal Constitucional, Sala Primera, número 53/2007, de 12 de marzo, y sentencia del Tribunal Constitucional número 24/2010, de 27 de abril). Por lo que, no apreciando la concurrencia aquí de dichas circunstancias especiales que justifiquen la no imposición, procede condenar al pago de las costas ocasionadas en este recurso a la parte recurrente, si bien limitadas las mismas a la cifra máxima de 500 euros por todos los conceptos, tal como autoriza el artículo 139.4 de la Ley 29/1998, en atención a la naturaleza, la cuantía y la complejidad del recurso.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda,en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,

Fallo

Desestimar el recurso contencioso-administrativo número 545/2015 interpuesto por Juan contra la actuación administrativa impugnada, por no resultar disconforme a derecho en los extremos controvertidos en el recurso. Con imposición de costas a la parte recurrente si bien limitadas hasta una cifra máxima por todos los conceptos de 500 euros.

Notifíquese esta sentencia a las partes, con indicación de que cabe la interposición de recurso de casación y, luego que gane firmeza, líbrese certificación de la misma y remítase, juntamente con el respectivo expediente administrativo, al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/ PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por el Magistrado ponente. Doy fe.