Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 576/2018, Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 169/2017 de 05 de Noviembre de 2018

Encabezamiento

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Sección: IRF
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA. SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO. SECCIÓN
PRIMERA
Plaza San Agustín s/n
Las Palmas de Gran Canaria
Teléfono: 928 30 64 80
Fax.: 928 30 64 86
Email: s1contadm.lpa@justiciaencanarias.org
Procedimiento: Procedimiento ordinario
Nº Procedimiento: 0000169/2017
NIG: 3501633320170000184
Materia: Administración tributaria
Resolución:Sentencia 000576/2018
Demandante: FRUHORTA SLU; Procurador: MARIA ELENA GUTIERREZ CABRERA
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CANARIAS
SENTENCIA
Presidente
D. CÉSAR JOSÉ GARCÍA OTERO
Magistrados
D. JAIME BORRÁS MOYA
Dª. INMACULADA RODRÍGUEZ FALCÓN (Ponente)
En Las Palmas de Gran Canaria, a 5 de noviembre de 2018.
Visto por esta Sección Tribunal Superior de Justicia. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección
Primera, integrada por los Sres. Magistrados, anotados al margen, el recurso Contencioso-Administrativo nº
169/2017, interpuesto por la entidad FRUHORTA SLU, representada por la Procuradora de los Tribunales doña
MARIA ELENA GUTIERREZ CABRERA y dirigido por el abogado don LEOPOLDO GANDARIAS CEBRIAN,
contra la Administración General del Estado, habiendo comparecido, en su representación y defensa el Sr.
Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Pretensiones de las partes y hechos en que las fundan.

A.- Por el TEAR Canarias se dictó Resolución de 31 de enero de 2017, que desestimó la reclamación económico administrativa presentada confirmando el Acuerdo de liquidación (ref. nu?m. 72267423, derivados de Acta A02), en concepto de Impuesto sobre Sociedades, periodos impositivos 2007, 2008, 2009 y 2010, por un importe total de 470.353,39 € ; y el acuerdo resolución de procedimiento sancionador (nu?m. ref.

76900136), por un importe total de 171.471,76 € ;. .

B.- La representación de la actor interpuso recurso contencioso administrativo, formalizando demanda con la súplica de que se dice sentencia por la que, se declare contraria a Derecho la resolución directamente impugnada, así como los actos administrativos de los que trae causa todo el expediente de revisión.

C.- La representación procesal de la Administración demandada se opone a la pretensión actora y solicita se dicte sentencia que desestime el recurso interpuesto y declare la conformidad de los actos impugnados con el ordenamiento jurídico, condenando en costas a la recurrente.



SEGUNDO.- Pruebas propuestas y practicadas.

Practicada la prueba pertinente, las partes formularon conclusiones y señalado día para votación y fallo tuvo lugar la reunión del Tribunal el día señalado al efecto. Aparecen observadas las formalidades de tramitación.

Ha sido ponente el/la Ilmo./a. Sr./a. D./Dña. INMACULADA RODRÍGUEZ FALCÓN.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso la Resolución del TEAR Canarias, de 31 de enero de 2017, que desestimó la reclamación económico administrativa presentada confirmando el Acuerdo de liquidación (ref. nu?m. 72267423, derivados de Acta A02), en concepto de Impuesto sobre Sociedades, periodos impositivos 2007, 2008, 2009 y 2010, por un importe total de 470.353,39 € ; y el acuerdo resolución de procedimiento sancionador (nu?m. ref. 76900136), por un importe total de 171.471,76 € ;.

Los motivos que sustentan la demanda contra el anterior acuerdo: 1.- Falta de motivación de la liquidación y disconformidad con el cómputo de dilaciones no imputables a la Administracio?n.

El demandante comienza por señalar que hubiese sido necesario determinar los hechos que motivaron la regularización tributaria y los fundamentos de derecho. En este procedimiento, en su consideración lo que existe es una relación desordenada de hechos y una remisión a la normativa aplicable, sin explicar los motivos que conducen a la regularización. Invoca en apoyo de sus pretensiones el arti?culo 237.1 de la LGT y diversas resoluciones del TEAR, además de las Sentencias de la Audiencia Nacional de 20 de septiembre de 2012 (Rec. 442/2009 ) y del Tribunal Supremo de 7 de abril de 2011 (Rec. 872/2006 ), 30 de junio de 2011 (Rec.3958/2007 ) y 19 de diciembre de 2012 (Rec. No 559/2010) Estima el demandante que el TEAR no revisó adecuadamente la liquidación sino que se limitó a dar por reproducido el acto impugnado En este contexto señala que las actuaciones se iniciaron el di?a 14 de febrero de 2012 mediante la notificacio?n de la comunicacio?n de inicio de actuaciones de comprobacio?n e investigacio?n (ref 757.325- G-0001-000EL160) en relación al Impuesto sobre Sociedades ejercicios 2007 y 2008 y alcance general; mientras que la notificación del acuerdo de liquidación se produjo el 22 de noviembre de 2013.

De los periodos imputados a la entidad demandante 354 días analizaremos por orden de importancia las dilaciones atribuidas a la actora: 1.- Retraso en la aportación de movimientos de determinadas cuentas bancarias( 224 días). El demandante basa toda su impugnación en que se trataba de una documentación que no era esencial, que no impedía el desarrollo de la inspección y que, además, la Administración pudo conseguir por sus propios medios.

Por su parte, y en relación a la cuestión plantada la Administración demandada opuso que la documentación consistente en extractos bancarios solicitada desde la comunicación inicial no fue aportada hasta ocho meses después el 16 de octubre de 2012. Añade que la relevancia de la información no puede detectarse hasta que no se tienen los extractos bancarios que resultaban importantes como señala el Acuerdo de liquidación para comprobar 'el flujo monetario acaecido' y determinar operaciones no declaradas con rastro en las cuentas bancarias

SEGUNDO.- En relación a la duración de las actuaciones inspectoras y las dilaciones imputables al sujeto pasivo, la Sentencia del Tribunal Supremo de 3 de mayo de 2018, ( Rec. 2845/2016 ) realiza un análisis interpretativo del marco normativo y jurisprudencial en los siguientes términos: " 1ª) Es propósito del legislador que, como regla general, la Inspección finiquite su tarea en el plazo de 12 meses, prorrogable como mucho hasta 24 si concurren las causas normativamente tasadas, permitiendo descontar para computar ese plazo las dilaciones no imputables a la Administración y las interrupciones justificadas, entre otras razones, por la petición de información realizada a otras autoridades. El cómputo se realiza desde que se notifica el acto de iniciación hasta que lo es el que determina su terminación, esto es, la liquidación [ sentencias de 24 de enero de 2011 (casación 485/2007 , FJ 3º; ES:TS:2011:754), 24 de enero de 2011 (casación 5990/2007, FJ 5º; ES:TS :2011:913)].

2ª) Esa regla general tiene como corolario que, llegado el momento de consumirse los primeros 12 meses (no antes de que transcurran 6 meses - vid. el artículo 184.4 RGIT , párrafo 2º-), la Inspección acuerde la ampliación del plazo si considera que no va a ser posible terminar en el inicialmente previsto y concurren las circunstancias que la habilitan para ello.

El carácter dinámico del procedimiento inspector determina que, a medida que transcurre el tiempo y se acerca el dies ad quem del plazo inicialmente previsto, el inspector interviniente pueda prever que no va a disponer de tiempo suficiente, por lo que, dándose las circunstancias contempladas en la ley, debe promover la ampliación, sin que en ese momento, a la vista de aquél carácter dinámico, esté en disposición de determinar y valorar si se han producido dilaciones no imputables a la Administración o interrupciones justificadas (por ello, el artículo 184.4 RGIT , párrafo 2º, determina que el cómputo del plazo para determinar si han transcurrido ya seis meses debe hacerse en bruto, sin deducir aquellas dilaciones ni estas interrupciones).

En este entendimiento, no responde al objetivo de la ordenación legal una práctica administrativa que, sin hacer uso de la facultad de ampliar el plazo de las actuaciones inspectoras, se excede del legalmente previsto (incluso, del máximo, si hubiera mediado decisión de ampliación), para después descontar en concepto de dilaciones no imputables a la Administración y de interrupciones justificadas un número de días que manifiestamente sobrepasan aquellos que, en el decir de la Administración, pudieron efectivamente dedicarse a la tarea de acopiar los elementos de hecho necesarios para practicar la correspondiente liquidación.

En estas circunstancias, el principio de proporcionalidad, el de buena fe y el respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios, que han de presidir la aplicación del sistema tributario [ vid. los artículos 3.2 LGT y 3.1, párrafo 2º, de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (BOE de 27 de noviembre), vigente este último al tiempo en que se desenvolvió el procedimiento inspector y aplicable en virtud del artículo 7.2 LGT ], demandan de la Administración una cumplida y precisa justificación de que no hubo en su momento posibilidad de ampliar el plazo y de la concurrencia de las dilaciones e interrupciones que, una vez descontadas del cómputo final, determinan que no hubiera exceso temporal en el desarrollo de las actuaciones.

3ª) Teniendo en cuenta el objetivo de la norma y el espíritu que la anima, se debe abordar la exégesis de las nociones de ' dilaciones imputables al contribuyente' [en la redacción del artículo 29.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (BOE de 27 de febrero)] o de ' dilaciones por causa no imputable a la Administración' (en los términos de los artículos 102 y 104 RGIT ).

De un lado, la noción de ' dilación' incluye tanto las demoras expresamente solicitadas por el obligado tributario y acordadas por la Inspección como aquellas pérdidas de tiempo provocadas por su tardanza en aportar los datos y los elementos de juicio imprescindibles para la tarea inspectora [a estas últimas se refiere el artículo 104.a) RGIT cuando alude a las dilaciones determinadas por el retraso en el cumplimiento de comparecencias o en el íntegro cumplimiento de los requerimientos de aportación de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria].

De otro, la ' dilación' es una idea objetiva, desvinculada de todo juicio o reproche sobre la conducta del inspeccionado. Al aspecto meramente objetivo (transcurso del tiempo) se ha de añadir un elemento teleológico. No basta su mero discurrir, resultando también menester que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea.

En última instancia, en el análisis de las dilaciones hay que huir de criterios automáticos, ya que no todo retraso constituye per se una ' dilación' en los términos queridos por el legislador [ vid., entre otras, las sentencias de 24 de enero de 2011 (casación 485/2007 , FJ 3º.A), ya citada ; 8 de octubre de 2012 (casación para la unificación de doctrina 5114/2011, FJ 6º; ES:TS:2012:6496 ); y 9 de enero de 2018 (casación 2854/2016, FJ 3º; ES:TS :2018:30)].

4ª) La noción de 'interrupción justificada' alude necesariamente a esas tesituras en las que el curso inspector ha de detenerse ('interrupción'), ora porque se está a la espera de datos relevantes para su continuación que no pueden suministrarse por el obligado y que hay que reclamar a otros órganos o administraciones, ora porque queda suspendido debido a la imposibilidad material de continuar las pesquisas ('justificada').

Esta visión explica el contenido del artículo 103 RGIT cuando se refiere al tiempo que media entre la petición y la recepción de datos, informes, dictámenes o valoraciones [letra a)], al en que el expediente esté en manos del Ministerio Fiscal o de la jurisdicción penal [letras b) y d)], a aquel en que la Administración quede obligada a detenerse por causa de fuerza mayor [letra e)] y a aquellas situaciones en las que haya que esperar la decisión por otros órganos u organismos de cuestiones que inciden sobre el procedimiento inspector [letras c) y f)].

En este entendimiento, no toda petición de datos e informes constituye una interrupción justificada, sino únicamente aquélla que, por la naturaleza y el contenido de la información interesada, impida proseguir con la tarea inspectora o adoptar la decisión a la que se endereza el procedimiento.

Si, aun siendo justificada, durante el tiempo en el que hubo de esperarse a la recepción de la información pudieron practicarse otras diligencias, dicho tiempo no debe descontarse necesariamente y en todo caso para computar el plazo máximo de duración. Por ello, cuando, pese a la petición de informes, la Inspección no detuvo su tarea inquisitiva y de investigación, avanzando en la búsqueda de los hechos que determinan la deuda tributaria y, además, una vez recabados los elementos de juicio que aquella petición de informes buscaba acopiar demoró la adopción de la decisión final, le corresponde a la Administración acreditar que, pese a todo ello, no pudo actuar con normalidad, pudiendo hablarse, desde una perspectiva material, de una auténtica interrupción justificada de las actuaciones.

Ha de admitirse, y así lo prevé el artículo 102.7 RGIT , que la Inspección, durante una situación de interrupción justificada o de dilación no imputable a la Administración, pueda continuar las actuaciones que no se vean entorpecidas por la interrupción o por la dilación. Así lo demandan los principios de eficacia, celeridad y economía procedimental. Ahora bien, ello no puede dar cobertura a una interpretación torticera que otorgue a la Administración la posibilidad de proceder a la ampliación del plazo máximo de las actuaciones inspectoras por la vía de hecho, considerando que, en todo caso y circunstancia, la petición de informes a otras Administraciones u órganos constituye una interrupción justificada, con abstracción de las circunstancias concurrentes y, por tanto, de si pese a esa petición no cabe hablar en realidad de interrupción porque la Inspección pudo avanzar en su labor. Desde luego, deben rechazarse exégesis que den cobertura actuaciones no diligentes de la Inspección [ vid., entre otras, las sentencias de 24 de enero de 2011, casación 5990/2007 , FJ 5º, ya citada ; 28 de noviembre de 2011 (casación 127/2009, FJ 7º; ES:TS:2011:8921 ); y 12 de marzo de 2015 (casación 4074/2013, FJ 5º; ES:TS :2015:1034)]."

TERCERO.- Aplicando la anterior doctrina al presente caso, consideramos que los datos bancarios solicitados eran pertinentes y no se trataba de una argucia dilatoria por parte de la administración, para ganar tiempo en el desarrollo de la inspección. Es irrelevante que ' a posteriori' se aprecie que la documentación requerida no sirva para regular la situación tributaria de la entidad inspeccionada.

Lo que valoramos a los efectos de imputar la dilación al sujeto pasivo es la conducta de la administración durante el expediente de inspección, y en este caso, entendemos que estaba condicionada por la apariencia de cumplimiento con fines dilatorios del inspeccionado. Por un lado, no aportaba los extractos bancarios aunque manifestaba que iba a hacerlo en breve, no adujo que fuera imposible para el mismo obtenerlos; y de otro, aportó un cuadro de la RIC defectuoso, o al menos que no cumplimentaba los requerimientos de la administración. Lo que no facilitaba, ni propiciaba que la administración tributaria se plantease requerir la documentación de los bancos, puesto que, ya se había comprometido a ello el sujeto pasivo.

En las diligencias se aprecia desde la primera el requerimiento de documentación, en la diligencia número uno que quedó pendiente de aportación documentación fundamental respecto a este expediente, entre otras: -Cuadro de desglose en relación a la justificación de materialización de las Reservas para Inversiones en Canarias dotadas por la entidad desde su constitución - Extractos de los movimientos de cuentas bancarias correspondientes a diversos bancos : Caja Rural de Canarias; Banco Bilbao Vizcaya Argentaria; Banco Español de Crédito Cuando el representante de la demandante comparece nuevamente en la diligencia número 2, el 10 de abril de 2012, indica que los extractos bancarios los remitiría por correo electrónico o en los próximos días en formato digital, quedando en ese momento por aportar los de la Caja Rural de Canarias y el Banco Español de Crédito. La de la Caja Rural la aporta el 29 de junio de 2012, y finalmente la del Banesto el 16 de octubre de 2012.

Al mismo tiempo, respecto al cuadro de la RIC requerido tampoco aportó el cuadro correspondiente para poder revisar la dotación y materialización de la misma. En este sentido como señala el Acuerdo de liquidación en la comunicación de inicio de actuaciones se especificó que el cuadro debía precisar el año de dotación que materializa cada inversión; y el cuadro RIC no fue presentó correctamente hasta el 1 de octubre de 2012.



CUARTO.- En el Acuerdo de liquidación al folio 58 la Inspección justifica la imputación de la dilación de este procedimiento respecto a su terminación 354 días señalando que se ' se han producido numerosas circunstancias que han dificultado la marcha normal del mismo. En primer lugar es necesario destacar que recopilar toda la información necesaria para practicar la regularización ha sido un proceso lento en el que el contribuyente ha colaborado sólo en determinadas ocasiones. En otras ocasiones ha demorado la aportación de documentación esencial para la regularización y en otras directamente ha ocultado su existencia.

Esto se puede apreciar, por ejemplo, atendiendo a la demora en la aportación de los extractos bancarios solicitados desde la comunicación de inicio, o atendiendo a la demora en la aportación del cuadro de dotación- materialización de RIC debidamente cumplimentado para que se pueda proceder a comprobar el beneficio fiscal -Reserva para Inversiones en Canarias.

Cuando se afirma que se ha ocultado por parte del contribuyente determinada información necesaria para poder avanzar en el procedimiento de comprobación, dicha afirmación no se hace de forma banal o esterotipada, ya que podemos recordar que cuando se le requiere al contribuyente para que aporte las facturas de consumo telefónico ligadas a la nave, éste manifiesta que no contrataron líneas telefónicas en la nave, que siempre actuaron a través de teléfono móvil. Sin embargo, la Inspección requirió a la compañía TELEFÓNICA y resultó que sí que tenían líneas contratadas. El problema era que la baja de esas líneas telefónicas suponía un indicio - cuando no prueba directa dada la condición de comerciante del obligado tributario - que acreditaba el cierre de la nave en un momento temporal que determinaba inexorablemente la regularización de la RIC dotada.

En segundo lugar, tal y como más adelante se expondrá, es necesario indicar que a lo largo del procedimiento inspector se han producido falsedades y contradicciones que sólo han sido reconocidas por el contribuyente cuando la Inspección ha realizado algún acto que dejaba en evidencia el intento probatorio. Por ejemplo, al comienzo del procedimiento inspector se aportó un cuadro RIC que contenía unas inversiones que materializaban RIC consistentes en la adquisición de unos inmuebles situados en Costa Ayala. La Inspección procedió a comprobar la validez de estas inversiones y durante nada menos que 6 meses el contribuyente sostuvo la aptitud de las mismas mediante declaraciones manifiestamente falsas e incluso aportando documentos de dudoso origen. Nos estamos refiriendo a la supuesta oficina desde la que supuestamente se gestionaba la actividad de arrendamiento de viviendas. Aportaron un alta en el IAE e intentaron simular que dicha gestión se realizaba desde la nave situada en la calle Procesador. El actuario se personó dicho lugar y estaba cerrado a cal y canto. Por otra parte, se requirieron los contratos de arrendamiento de estos inmuebles para determinar la fecha de entrada en funcionamiento de los mismos y resultó que entre los contratos aportados por el contribuyente había uno firmado por una persona menor de edad. Finalmente, cuando el contribuyente estimó indefendible su posición reconoció la no aptitud de esta inversión aduciendo que la actividad se había dado de baja en el I.A.E., hecho que por otra parte tampoco es verdad.' En este sentido estimamos justificado y motivado la imputación de las dilaciones. La obligación del sujeto pasivo incluye colaborar y aportar la documentación con trascendencia tributaria, no puede beneficiarse de su propia estrategia que aparentaba cumplir y aportar la documentación, al no indicar a la administración tributaria que no podía aportarla, y al mismo tiempo ir aportándola paulatinamente y, pretender finalmente con ello obtener el premio de la prescripción de los ejercicios.

A partir de octubre de 2012, la administración solicitó que se aportasen documentos relevantes respecto a la revisión de la materialización de la RIC, factura de construcción, suministro eléctrico, etc, y libros de contabilidad relativos a los ejercicios a los que se ampliaba con carácter parcial la inspección, a los efectos de comprobar el mantenimiento de la inversión( dilaciones 6, 8, 10 y 11). Documentación imprescindible para comprobar la puesta en funcionamiento y mantenimiento de la inversión, y respecto a la cual tampoco puede considerarse que la actitud del sujeto pasivo haya sido colaboradora y cumplidora.

En cuanto a los periodos de ampliación se comunicaron consta el acuse de recibo los acuerdos de ampliación indicando la normativa de aplicación y las razones que motivaban la ampliación. En concreto se citaba el artículo 178.5 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio), el ejercicio afectado y la necesidad de ampliarlo para comprobación de la materialización de la RIC dotada en los ejercicios inspeccionados, adecuándolo a la duración de las propias actuaciones inspectoras.



CUARTO.- El TEAR en la resolución impugnada señala que la entidad no esgrimió en ví administrativa ninguna razón para contradecir la regularización en cuanto al fondo. Tampoco en la demanda, lo hace en puridad, puesto que, no contradice realmente la fundamentación inserta en el acuerdo de liquidación.

1.- En cuanto al ajuste por no tratarse de una empresa de reducida dimensión.

La demandante señala que no se ha acreditado una relación de subordinación o efectiva entre las empresas que impida realizar el ajuste. Sin embargo el artículo 108 TRLIS (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades), en su redacción vigente a 31/12/2008, establece la aplicabilidad del régimen ERD se aplicarán siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 8 millones de euros. En el caso de grupos sociales el el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.

El artículo 42.2 del Codigo de Comercio afirma que existe unidad de decisión cuando una o varias sociedades se hallen bajo dirección única. Lo que sucede cuando cuando la mayoría de los miembros del órgano de administración de la sociedad dominada sean miembros del órgano de administración o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta.' En el caso hay dos personas físicas detrás de las sociedades FRUHORTA SL y CANARIHORTA, a poco que levante el velo, existe una unidad personal física en la dirección, por lo que la conclusión de la Administración es correcta forman un grupo de sociedades, debido a que la dirección de todas ellas es común al compartir administradores.

2.- En cuanto a la dotación de la RIC que se discute es la nave industrial.La administración tributaria ha realizado una análisis exhaustivo de la situación de la misma, pero lo que no es siquiera opinable es que no se cumplió con el mantenimiento legal de la dotación a la RIC durante el plazo exigido. En este sentido díficilmente podía estar abierta la nave con el consumo de agua y luz bajo mínimos, y es contundente la prueba, no solo los recibos de telefono y de luz, sino también la declaración de los vigilantes de seguridad del polígono, de vecinos y trabajadores de las empresas, que ninguna razón tenían para mentir, estando ya en el año 2012 cerrado como constató al actuario desplazado hasta la nave, destacando que estaba cerrada en el momento de la visita.

Entendemos que el estudio realizado por la inspección desciende al detalle para acreditar que no existió el mantenimiento de la dotación a la RIC. Ni tampoco utilización exclusiva por parte de la entidad demandante, y en cuanto, a la puesta en funcionamiento, también consideramos que fue en el año 2007, según las pruebas obtenidas, principalmente declaraciones de las trabajadores de CANARIHORTA S.L.

La Administración tributario ha reunido pruebas no indicios, testificales, documentales relativas a la fecha de entrada en funcionamiento. No son conjeturas sino conclusiones basadas en pruebas aportadas a las actuaciones.Por tanto, es correcta la regularización en este extremo.



QUINTO.- En cuanto a la sanción. Es doctrina reiterada de esta Sala que no es posible fundamentar la culpabilidad de la infracción con una mera reproducción del acta de liquidación, porque de esa manera toda liquidación tributaria conllevaría automáticamente un expediente sancionador. Por el contrario, es necesario fundamentar la culpabilidad . Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la citada STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando 'se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse', y que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere' (FD 6)' ( Sentencia de de 6 de junio de 2008 , cit., FD Sexto; reitera dicha doctrina la Sentencia de 6 de noviembre de 2008 (rec. cas, núm. 5018/2006 ), FD Sexto).

La resolución sancionadora después de describir las conductas del recurrente que provocaron la regularización señala que existe culpabilidad ya que : 1.- Se registraron en libros de contabilidad deudas inexistentes. El demandante adujo que se produjo un error en la contabilidad. Lo cierto es que en este caso se se hizo un ajuste en la cuenta caja, porque en la contabilidad el saldo existente era negativo, lo que materialmente era imposible.

2.- Se rectificó el tipo de gravamen aplicable, y se eliminó el previsto para ERD 3.- Se integro en la base imponible de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010, las dotaciones realizadas para las Reservas para Inversiones en Canarias dotadas en los ejercicios 2003, 2004, 2005 y 2006 La culpabilidad se fundamenta en la resolución sancionadora en que ' además de concurrir el elemento objetivo en el tipo infractor cometido tipificado en el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (dejar de ingresar la cuota resultante de la correcta autoliquidación del tributo) también concurre el elemento subjetivo en la conducta seguida por el obligado tributario, toda vez que éste era consciente de que si declaraba la renta neta realmente obtenida iba a tener que contribuir al erario en una cuantía manifiestamente superior a la que finalmente lo hizo respecto de los ejercicios comprobados, por lo que a tenor de las pruebas recabadas por la Inspección así como de las circunstancias en las que se ha producido el desprecio hacia la norma fiscal por parte de FRUHORTA SL se ha producido la enervación del principio de presunción de inocencia consagrado constitucionalmente, debiendo ser merecedora de sanción tributaria la conducta' En el presente caso estimamos que no está acreditada la culpabilidad de la entidad, ni la diferencia entre lo que es una infracción tributaria o una 'economía de opción'. La entidad es evidente que tenía un fallo en la contabilidad pero era tan burdo que difícilmente se puede considerar que pretendiese defraudar con el sistema descrito al ser fácilmente detectable, ya que no existe una ocultación real. En cuanto al intento de tributar con el tipo de gravamen de ERD, puede considerarse que existió una diversificación del objeto social en el marco de una economía de opción. En cuanto a la dotación a la RIC, en principio, el que una empresa que se dedica al envasado de frutas, compre una nave industrial e intente gestionar el negocio en la misma, podría tener cabida en la RIC, el problema fundamental que advertimos es el de la falta de mantenimiento de la inversión. Que suponemos obedeció a razones de coyuntura economica, pero entendemos que no hay ninguna razón para sancionar a la entidad por una inversión o dotación a la RIC que resultó fallida, pero valoramos que no se trata de una apariencia de negocio, sino de una inversión que no resultó rentable.Se ha regularizado las deficiencias en su liquidación, pero no advertimos que existan razones para imponer adicionalmente una sanción tributaria a la demandante.



SEXTO.- Se estima parcialmente el recurso sin imposición de costas procesales, en virtud del artículo .

139 de la LJCA

Fallo

En atención a lo expuesto, la Sala ha decidido:
PRIMERO.- Estimar parcialmente el recurso interpuesto por la Procuradora doña María Elena Gutierrez Cabrera contra la Resolución del TEAR Canarias de 31 de enero de 2017, que desestimó la reclamación económico administrativa presentada confirmando el Acuerdo de liquidación, en concepto de Impuesto sobre Sociedades, periodos impositivos 2007, 2008, 2009 y 2010, y el acuerdo resolución de procedimiento sancionador en el particular relativo al procedimiento sancionador que anulamos por no ser conforme a derecho.



SEGUNDO.- No hacer especial pronunciamiento sobre costas.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.