Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 825/2017, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 76/2016 de 27 de Septiembre de 2017

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009730
NIG: 28.079.00.3-2016/0000844
Procedimiento Ordinario 76/2016
Demandante: AROCASA SA
PROCURADOR D./Dña. MARIA JOSE RODRIGUEZ TEIJEIRO
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 825
RECURSO NÚM.: 76-2016
PROCURADOR D./DÑA.:MARÍA JOSÉ RODRIGUEZ TEIJEIRO
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Carmen Álvarez Theurer
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En la Villa de Madrid a 27 de septiembre de 2017

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 76-2016 interpuesto por AROCASA S.A. representado por
la procuradora DÑA. MARÍA JOSE RODRIGUEZ TEIJEIRO tras fallo del Tribunal Económico Administrativo
Regional de Madrid de fecha 28.10.2015 reclamación nº 28/10875/2013 interpuesta por el concepto de
impuesto de sociedades habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada
y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.



SEGUNDO: Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.



TERCERO: Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas se señaló para votación y fallo, la audiencia del día 26-9-2017 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.

Fundamentos

PRIMERO: Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 28 de octubre de 2015, en la que acuerda desestimar la reclamación económico administrativa número 28/10875/13, interpuesta contra Acuerdo sancionador por infracción tributaria, clave de liquidación nº A2885013026001942 , derivado de las actuaciones que dieron lugar al acta de conformidad A01 78267591 por Impuesto sobre Sociedades, siendo la sanción de mayor cuantía de 46.406,72 €.



SEGUNDO: La entidad recurrente solicita en su demanda que se anule el fallo dictado por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de octubre de 2015, en la reclamación económico administrativa número 28/10875/13, así como el acuerdo de imposición de sanción a AROCASA, S.A. derivada de la inspección por Impuesto de Sociedades 2007/2008 recogida en el acta 23 Ref:76641172, de 22 de marzo de 2013, entendiendo que no se pueden considerar constitutivos de infracción ninguno de los tres hechos recogidos por la Inspección en su acuerdo de imposición de sanción, por insuficiente falta de motivación de las resoluciones administrativas y no haberse acreditado en las mismas la concurrencia de los elementos necesarios para apreciar la existencia de infracción tributaria.

Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que, como se ha venido manifestando, AROCASA firmó en conformidad las actas que concluían el procedimiento inspector seguido en concepto de Impuesto de Sociedades de los periodos 2007 y 2008 por encontrarse declarada en concurso de acreedores desde febrero de 2012, y, habiendo reflejado unas bases imponibles negativas acumuladas en su liquidación correspondiente al Impuesto de Sociedades de 2011 de 132.394.051,75 €, hacía que la incidencia económica que pudiera tener una liquidación complementaria por el Impuesto de Sociedades de los ejercicios comprobados tuviera una muy limitada trascendencia económica. Todo ello, manifestando que tanto la llevanza de la contabilidad de la empresa, como los criterios seguidos para la aplicación de gastos deducibles en el Impuesto correspondiente a los ejercicios 2007 y 2008 habían sido los adecuados; si bien, para evitar demoras procedimentales, gastos, situaciones de indefinición fiscal durante largos años etc., y dada la escasa trascendencia económica de la regularización que se podría producir por la comprobación del Impuesto de Sociedades de los ejercicios 2007 y 2008, se procedió a la firma del acta en conformidad. En este punto, hay que recordar que es criterio jurisprudencial que la conformidad en las actas se refiere sólo a los hechos, al no poder ir el interesado contra sus propios actos, pero no a la interpretación o aplicación de las normas Asimismo mantiene el Tribunal Supremos que la firma del acta de conformidad no exime a la Administración del deber de motivación de las resoluciones.

Manifiesta, en cuanto a la cuota tributaria de 2007, la exclusión de cuentas acreedoras que no respondían a deudas efectivamente mantenidas por la sociedad. La Inspección considera que, por la antigüedad de unos saldos y la falta de reclamación por los proveedores a AROCASA, no se va a tener que hacer frente a los mismos, considerando asimismo que son pasivos no reales que deben ser regularizados.

Sin embargo, la regularización de la base imponible propuesta obedece exclusivamente a un criterio subjetivo del Inspector, sin fundamento legal en que se apoye. Asimismo, podemos considerar la falta de tipicidad en la conducta, pues ni siquiera parece subsumible en el tipo recogido en el art. 195.1 primer párrafo de la LGT .

En cuanto a la cuota tributaria de 2008, los gastos correspondientes a servicios cuyos beneficiarios finales eran un grupo de socios y no la sociedad en sí misma. Se alegó que el hecho de no considerar la deducibilidad del gasto correspondiente a los servicios prestados por los asesores Fortis y Uría, por no ser un gasto de la sociedad, siendo imputable a 'los socios que permanecen en ella', no era más que una mera especulación del Actuario, no habiéndose realizado ninguna actuación probatoria en el procedimiento que lo acreditase, ni, mucho menos, probar el carácter culpable de la conducta de AROCASA, S.A., a quien ampara el principio general de la presunción de inocencia. Todas las argumentaciones recogidas en el acta no dejan de ser meras especulaciones, conducentes a negar la existencia de un hecho que admite poca discusión, y que se ha puesto de manifiesto y acreditado durante todas las actuaciones, y que no es otro que nos encontramos ante una operación de dación de activos en pago de créditos, es decir, de la cancelación de unas obligaciones contraídas por AROCASA, S.A. y a las que tenía que hacer frente exclusivamente la Empresa, con sus propios activos.

Respecto de la cuota tributaria de 2008, gasto no acreditado debidamente. Volvía a concurrir la falta de motivación suficiente, y la arbitrariedad del Órgano Administrativo tanto en la tipificación de los hechos como en el establecimiento de la responsabilidad del sujeto pasivo, de tal forma que no se justifica la comisión de una infracción ni la pertinencia de imposición de sanción alguna. Pudo constatar la propia Inspección que desde 2005 existía el apunte contable, y que el mismo procedía de un pago efectivamente realizado a Corsán Corviam, S.A. sin que la entidad que cobró la indicada cantidad emitiera el justificante contable que reclama la Inspección, pero, en cualquier caso, la existencia del gasto y la afección del mismo a la actividad inmobiliaria de la empresa estaban debidamente recogidos en los libros oficiales de AROCASA, S.A. desde 2005.

Invoca la resolución favorable del TEAR en procedimiento sancionador IVA.

Considera que falta el componente fundamental de la culpabilidad para poder sancionar la conducta.

No existe negligencia en la conducta.

También, de forma estereotipada, pero sin justificación alguna, se recoge en el acuerdo de resolución, para calificar las infracciones, que por parte de AROCASA, S.A. podría haber existido 'ocultación de datos' y 'medios fraudulentos', pero sin acreditar realmente que se haya producido esa ocultación de datos o la utilización de medios fraudulentos.



TERCERO: El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que en el caso de autos, el acuerdo sancionador contiene todos los extremos requeridos por la normativa. Así, quedan reflejados con la debida separación los hechos, la valoración de las pruebas, la determinación de la infracción cometida y el responsable, así como de la sanción impuesta, con indicación de los preceptos infringidos y la calificación de la conducta posibilitando al interesado ejercitar su defensa, cumpliendo con las exigencias legales y jurisprudenciales en torno a la culpabilidad y a la motivación de la sanción que se impone. El acuerdo sancionador describe con detalle los hechos y motiva la conducta que imputa a la recurrente, enlazando la conducta determinante de la regularización practicada con la culpa o negligencia en los razonamientos que recoge en el propio acuerdo. Que la conducta de la recurrente es culpable, y que la buena fe o inexistencia de culpa, presumida por la Ley, queda destruida por la prueba de que la actora no ha puesto la diligencia debida en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, hecho que queda sobradamente demostrado al ponerse de manifiesto que en el ejercicio 2007 acreditó improcedentemente partidas a compensar en la base de declaraciones futuras por importe de 147.490,21 € y en 2008 no declaró correctamente la renta neta del período por una cantidad de 585.464,25 €, tal y como constata la Inspección. No nos encontramos en el caso que nos ocupa ante un mero error acaecido en razón de alguna deficiencia o imprecisión de la norma tributaria que justifique una divergencia de criterio jurídico razonable y razonada, no encontrándonos ante un supuesto de interpretación razonable de la norma; ya que no es suficiente dar una explicación del porqué de la conducta y entender que esta explicación hace que sea razonable, en relación con la norma concreta que se incumple. No basta para alcanzar la exoneración de responsabilidad un simple error padecido en base a la oscuridad de la norma, sino que es preciso que esa oscuridad sea real, que la norma objetivamente considerada sea susceptible de diversas interpretaciones todas ellas admisibles, o al menos razonables y defendibles, lo que no ocurre en el presente caso. La Administración no ha deducido la culpabilidad del obligado tributario con argumentos estereotipados ni con una remisión genérica a la claridad de las normas fiscales, pues la conclusión a la que llega en el acuerdo sancionador impugnado se basa en la valoración de la intencionalidad del obligado tributario que se infiere de datos concretos y detallados. Por tanto, la concurrencia de los elementos objetivo y subjetivo, necesarios para calificar la conducta del obligado tributario como constitutiva de infracción tributaria, justifica la imposición de sanción, siendo la conducta de la interesada constitutiva de infracción tributaria, no concurriendo ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/03 .



CUARTO: En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio se debe partir de que en el acuerdo sancionador, de fecha 22 de marzo de 2013, en cuanto a la culpabilidad, después de efectuar unas consideraciones genéricas sobre la misma, en relación con la recurrente se expresa lo siguiente: 'B) Aplicación al caso concreto.

A la vista de la propuesta formulada por el instructor del procedimiento, y de los hechos que se deducen del expediente, hay que señalar que la conducta del interesado debe ser considerada como voluntaria y culpable en todo caso ya que la entidad AROCASA, SA conocía su obligación de presentar una declaración correcta correspondiente al Impuesto sobre Sociedades y que en parte ha cumplido.

Los ajustes realizados en el Acta fueron: *.-En la Imputación de BIN de la Agrupación de Interés Económico, se aplica el régimen especial establecido en el Capítulo II del Título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. En aplicación del artículo 181.1.e de la LGT son sujetos infractores las entidades que estén obligadas a imputar o atribuir rentas a sus socios o miembros.

Por lo que en el caso de determinarse la existencia del elemento subjetivo, el sujeto infractor sería la entidad o entidades obligadas a imputar, cometiendo en dicho caso la infracción del artículo 196 de la LGT , no siendo por tanto un ajuste sancionable para el obligado tributario.

El carácter de no sancionable se deriva de la falta de tipicidad de la conducta del obligado tributario AROCASA en el artículo 195 descrito respecto a este ajuste.

*.-Exceso de provisión por obligaciones hipotecarias: Se trata de un adelanto en la contabilización del gasto dotando una provisión por valores negociables, no apreciándose la culpabilidad en este caso por la incorrecta imputación temporal, incrementándose la base en el 2007 y minorándose en el 2008.

En este caso, el carácter de no sancionable se debe a la falta de culpabilidad del obligado tributario.

Sin embargo, cabe reprochar al obligado tributario la presentación de declaraciones incorrectas por el impuesto sobre sociedades en los ejercicios 2007 y 2008 por los siguientes motivos: *.-Mantenimiento en el balance de la sociedad de pasivos no reales.

*.-Gastos correspondientes a socios de Arocasa.

*.-Gastos no justificados.

En resumen, El porcentaje sancionable sería el siguiente: Ha debido ser la Inspección la que supliera tales incumplimientos. El obligado tributario contaba con los medios suficientes para llevar a cabo el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias, que perfectamente conocía, puesto que en parte la ha dado cumplimiento. Por ello se entiende que le era exigible otra conducta distinta en función de las circunstancias concurrentes. Ha incumplido sus obligaciones tributarias cuyo cumplimiento incumbe a todos los ciudadanos conforme establece el artículo 31 de la Constitución , y el resultado ha sido un enriquecimiento injusto para el obligado tributario y un perjuicio para los intereses de la Hacienda pública.

La normativa aplicable, en la Ley y Reglamento del Impuesto liquidado, no ofrece duda ni presenta oscuridad alguna respecto de la obligación de presentar autoliquidaciones comprensivas de los ingresos y los gastos, y la obligación de llevanza de libros contabilidad así como de la justificación de las operaciones anotadas en los mismos.

La determinación de la base imponible del IS viene regulada en el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo, en su artículo 10.3 .: 'En el método de estimación directa la base imponible se calculará, corrigiendo mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten ene desarrollo de las citadas normas'.

En relación a los gastos, el artículo 14 del TRLIS relaciona una serie de gastos no deducibles. Y el artículo 19 del TRLIS regula la imputación temporal de gastos e ingresos. A ello hay que añadir la normativa contable aplicable contenida en el Código de Comercio Plan General de Contabilidad aprobado mediante Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, y las obligaciones de facturación reguladas en el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre.

De acuerdo con la citada normativa, para la admisibilidad de los gastos como partidas deducibles, deben cumplir una serie de condiciones de necesaria concurrencia: - REALIDAD. Los gastos deben haberse producido realmente. Es necesario que quede suficientemente acreditado que la prestación de servicios o la entrega de bienes haya tenido lugar realmente.

- JUSTIFICACIÓN. Los gastos deben ser susceptibles de su oportuna y suficiente justificación, que se debe realizar mediante el correspondiente documento o factura. Deben justificarse mediante factura completa, entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación.

- CONTABILIZACIÓN. El gasto debe estar contabilizado. La contabilización del gasto pone de manifiesto un requisito adicional, que el gasto debe ser efectivo, esto es, debe responder a una operación efectivamente realizada. Por ello no son admisibles gastos manifestados por simples anotaciones contables que responden a operaciones ficticias.

- IMPUTACIÓN TEMPORAL. De acuerdo con el citado artículo 19 de la LIS . Los gastos deben ser objeto de imputación al ejercicio que se devengan.

- CORRELACIÓN CON LOS INGRESOS. Los gastos incurridos han de contribuir a la obtención de los ingresos y estar relacionados con la actividad La aplicación de estas normas al caso que nos ocupa implica que para deducir los gastos es necesario acreditar, entre otros requisitos, que el gasto está correlacionado con los ingresos y que está justificado.

Requisitos ambos que el obligado ha incumplido, ya que se dedujo gastos de los que carecía de justificante o respecto a los que no pudo demostrar que tenían correlación con los ingresos.

A este respecto señala la Audiencia Nacional Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 2ª, S 306-2010, rec. 240/2007 : (...) En relación con los saldos de proveedores y acreedores inexistentes, los apartados 4 y 5 del artículo 134 del TRLIS establecen lo siguiente: '4. Se presumirá la existencia de rentas no declaradas cuando hayan sido registradas en los libros de contabilidad del sujeto pasivo deudas inexistentes 5. El importe de la renta consecuencia de las presunciones contenidas en los apartados anteriores se imputará al período impositivo más antiguo de entre los no prescritos, excepto que el sujeto pasivo pruebe que corresponde a otro u otros'.

Por tanto, en la medida en que no pueda probarse la existencia de las deudas registradas en la contabilidad, se presume la existencia de una renta no declarada por un importe igual al de dichas deudas, que se imputará al periodo impositivo más antiguo cuya liquidación no sea firme, bien porque no haya prescrito o no hubiere sido comprobado por la Administración tributaria.

Por último, la cancelación del saldo de proveedores inexistentes, con efectos de ingreso en el resultado contable, tendrá, en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, los efectos determinados por los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, establecidos en el artículo 19 del TRLIS.

En conclusión no puede estimarse en el presente expediente, salvo lo indicado respecto a la Ajustes por la correcta imputación de las bases imponibles de las AIE en las que participa y el exceso de dotación a la provisión correspondiente a obligaciones hipotecarias, ninguna de las eximentes de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 de la Ley 58/2003 , en especial la de que se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias por la aplicación de una interpretación razonable de la norma, ya que no existe ninguna imprecisión en las normas reguladoras del Impuesto, las cuales resultan claras, concisas e interpretables en un solo sentido, en cuanto al supuesto que nos ocupa El mismo Tribunal Supremo ha manifestado que, para excluir la responsabilidad, las interpretaciones discrepantes deben ser razonables y razonadas. Así, por ejemplo, la STS de 2011-1991 determinó que (...) Y la STS de 19-12-1997 declara que: (...) La claridad y evidencia de la conducta del obligado tributario al no aplicar las normas previstas sobre deducibilidad de gastos y el tratamiento de las cancelación de deudas en el Impuesto sobre Sociedades no puede dejar margen a la interpretación, sin que la conducta regularizada por la Inspección se justifique en la aplicación razonable de la normativa tributaria, ni en una laguna legal, ni revista los caracteres necesarios para ser considerada como error invencible, lo que daría lugar a la exclusión de responsabilidad.

En consecuencia, se estima que la conducta del obligado tributario no puede ser calificada sino de voluntaria y culpable, en el sentido que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, no pudiéndose apreciar buena fe en su actuación en orden al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, sino que, por el contrario, debe concluirse que su conducta ha ido encaminada a eludir su carga tributaria por el Impuesto sobre Sociedades en los periodos 2007 y 2008, sin que pueda apreciarse, como se ha expuesto, ninguna de las causas de exclusión de la responsabilidad previstas en el art. 179.2 de la Ley 58/2003 .

En contestación a las alegaciones formuladas respecto a la ausencia de culpabilidad e insuficiente motivación, además de lo señalado a lo largo de este punto( en el que se analiza la culpabilidad), insistir, en que AROCASA, SA es una persona jurídica, que conforme a las normas mercantiles se le exige un mínimo de organización y de medios personales y materiales para desarrollar su actividad. Por consiguiente, afirmamos que dicha entidad incurrió en una conducta culposa, cuando se dedujo gastos no deducibles fiscalmente, y que la calificación como tales no precisa de ninguna interpretación razonable.

A estos efectos, recordar que las infracciones tributarias, lo son, a título de simple negligencia, no resultando exigible para apreciar la existencia de las mismas, la necesidad de una voluntad inequívoca de cometer la infracción.

En definitiva, no vamos a reiterar lo ya dicho he insistido con anterioridad, el contribuyente ha actuado con una actitud, como poco, negligente, en la presentación de sus autoliquidaciones de Impuesto sobre Sociedades de los periodos 2007 y 2008, y se ha deducido fiscalmente gastos que, debía conocer, que no resultaban deducibles conforme a las normas fiscales aplicables a los mismos.

En consecuencia, no se aprecia la existencia de diligencia en la actuación, ni una interpretación razonable de la norma ni ninguna otra causa de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003 , General tributaria, sino que al contrario, resulta acreditada la culpabilidad, siendo patente el perjuicio para la Administración, por lo que hay que confirmar la calificación del expediente como infracción tributaria' .

En cuanto a la ocultación de datos, en el citado acuerdo sancionador, en resumen, se argumenta lo siguiente: 'En el presente caso, y respecto de los ajustes sancionables, existe ocultación de datos en los términos previstos en el artículo 184 de la LGT y 4.1 del RGST en los ajustes sancionables, con una incidencia del 100% en cada ejercicio: - Saldos antiguos de proveedores y acreedores no reclamados: se trata sin duda de una conducta culpable, en grado de negligencia, como se ha indicado con anterioridad por tratarse de pasivos no reales y respecto de los que el obligado tributario no ha reclamado saldo alguno. No obstante, de cara a la ocultación, pueden existir dudas sobre ésta. Son datos que se deducen de los balances, sin embargo el artículo 4.1 RGST señala que existe ocultación aunque la Administración tributaria pueda conocer la realidad de las operaciones o los datos omitidos por el examen de la contabilidad, tal y como ha sucedido en el presente caso, por lo que se entiende la existencia de ocultación de datos en los términos previstos en la normativa y a los solos efectos de lo dispuesto en el artículo 184 de la LGT por cuanto el obligado tributario ha presentado declaración incluyendo datos falsos.

- Gastos correspondientes a socios de AROCASA SA: en este caso la ocultación es clara por cuanto no se trata de gastos soportados por la entidad que se los está deduciendo sino por los socios, no se trata únicamente de gastos no deducibles sino que no han sido reales para la entidad (siendo reales para los socios).

- Gastos no justificados: se trata de gastos que no han sido acreditados, existiendo igualmente ocultación en este punto pues no es posible determinar si son o no reales por la ocultación del obligado tributario.' Respecto de la utilización de medios fraudulentos, expresa, en síntesis, que 'En el presente caso, y respecto de los ajustes sancionables, sólo cabe plantearse la existencia de medios fraudulentos en el caso de que se hayan producido anomalías sustanciales en la contabilidad. Así se deduce que ha ocurrido en los tres ajustes sancionables, por cuanto la contabilidad ha reflejado operaciones incumpliendo la normativa que los regula, alterando por tanto la consideración fiscal de los mismos.'

QUINTO: Pues bien, las expresiones contenidas en dichos párrafos del acuerdo sancionador, que son las únicas que se refieren propiamente a la conducta del sujeto sancionado, no puede considerarse que contengan la motivación suficiente a los efectos de valorar la culpabilidad del sujeto pasivo, ya que no basta la simple manifestación genérica sin la necesaria concreción e individualización en cada caso, pues no se concreta en qué consistió la intencionalidad de su conducta, no pudiendo considerarse suficiente a estos efectos la simple referencia a los hechos que determinaron la regularización practicada en el Acta practicada en conformidad, pues no basta la indicación de ese simple hecho, sino que requiere una valoración de la intencionalidad, y en el presente caso no puede deducirse automáticamente una intencionalidad en la conducta del contribuyente, teniendo en cuenta que se relata una sucinta descripción del hecho que dio lugar a la regularización practicada, pero no se conecta el hecho descrito con la intencionalidad de la conducta, salvo de una forma genérica, de tal manera que no consta en dicho acuerdo el necesario nexo entre la intencionalidad y el hecho, no conteniendo las referidas expresiones valoración alguna de la voluntariedad o intencionalidad del sujeto pasivo a efectos de valorar la culpabilidad, sin que pueda presumirse la culpabilidad de la simple exposición o relato del hecho que se considera susceptible de ser sancionado, o con la referencia a dichos hechos que constan en las actuaciones que dieron lugar a la regularización practicada en el Acta practicada en conformidad por el obligado tributario, sin valorar la intencionalidad del contribuyente o afirmando una intencionalidad si concretar el nexo causal, pues supondría establecer una responsabilidad objetiva, lo que incumple lo dispuesto en el art. 33.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , de derechos y Garantías de los Contribuyentes y art. 35 del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre de Régimen Sancionador Tributario y posteriormente en el art. 211.3 de la Ley General Tributaria y art. 24 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario. Siguiendo el criterio mantenido por el Tribunal Supremo pudiendo citarse la sentencia de 15 de enero de 2009 que expresa: '...como señalamos en el fundamento de derecho Sexto de la Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), «es evidente que en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual, «la carga de la prueba corresponda a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia» [ SSTC 76/1990, de 26 de abril , FJ B); 14/1997, de 28 de enero, FJ 5 ; 169/1998, de 21 de julio, FJ 2 ; 237/2002, de 9 de diciembre, FJ 3 ; y 129/2003, de 30 de junio , FJ 8], de manera que «no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia» [ Sentencia de 5 de noviembre de 1998 (rec. cas.

núm. 4971/1992 ), FD Segundo]. En efecto, ya dijimos en la Sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002 ) que «en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad», de manera que «no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable» (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el art.

77.4.d) LGT («cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma»), que, con otras palabras pero con idéntico alcance, se recoge ahora en el art. 179.2 d) de la Ley 58/2003 («cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma»).' Por otra parte, la recurrente ha portado la resolución del mismo TEAR de fecha 28 de octubre de 2015 (Reclamaciones nº 28/02563/13 y 15357/13) en relación con los mismos periodos, pero del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la que estima las reclamaciones anulando la liquidación y acuerdo sancionador, razonando, entre otras consideraciones, indica lo siguiente: 'La Inspección, en cambio, determina que la operación subyacente consistía en la separación de una parte de los socios y entrega de determinados inmuebles, así como la cancelación de las deudas pendientes entre las partes, por el valor correspondiente a la participación que estos socios ostentaban en AROCASA.

Así, se entiende que las partes interesadas en le operación eran los socios salientes, por un lado y, los socios que permanecían en la sociedad, por otro, pero en ningún caso la sociedad.

Esta conclusión fue alcanzada por le Inspección en relación con el Impuesto de Sociedades que fue también objeto de las mismas actuaciones inspectoras y concluyó con la firma en conformidad del acta A01 78267591. Es decir, se admitió que los gastos de asesoramiento y honorarios en cuestión, no eran gastos de la sociedad.

Pues bien, con independencia de que en la comprobación que concluyó con la firma en conformidad del acta por el I.S., se prestara dicha conformidad a la regularización de los gastos facturados, a juicio de este Tribunal, la Inspección no ha motivado suficientemente, ni ha rebatido las pruebas aportadas por la interesada, al efecto de concluir que estos gastos no estén afectos a la actividad social.

Así, en la factura de URIA MENENDEZ, incorporada a las actuaciones en el documento 4,1.50 'Honorarios Fortis y Unía dación en pago', se especifica que el objeto de los servicios es: 'Asesoramiento en relación con la operación de reestructuración de deuda y dación en pago de Arocasa' Y, en la factura y contrato firmado con la entidad FORTIS BANK, también incorporados a las actuaciones en el mismo documento 4.1.50 'Honorarios Fortis y Unía dación en pago', se describe con la misma claridad el objeto del Servicio, el cual será prestado exclusivamente al Cliente, esto es, AROCASA: (...) A juicio de este Tribunal, estos servicios son prestados a la sociedad, sin que resulte conforme a derecho la regularización practicada en base al artículo 95 Dos n° 5 de la Ley 37/1992 , estimado por tanto lo alegado.' Por tanto, teniendo en cuenta que el propio TEAR, aunque en relación con otro impuesto, pero analizando elementos de la regularización que coinciden con los que se tienen en cuenta en el acuerdo sancionador objeto del presente litigio, considera que la liquidación no se encuentra debidamente motivada y anula igualmente la sanción impuesta y partiendo que, como se ha indicado, el acuerdo sancionador impugnado, no contiene la motivación suficiente en orden a valorar la culpabilidad de la obligada tributaria, conforme a la doctrina del Tribunal Supremo, procede, en consecuencia, la estimación del recurso contencioso administrativo, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida, anulándola y dejándola sin efecto, así como el acuerdo sancionador del que trae causa.



SEXTO: En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas a la Administración demandada al ser rechazadas todas sus pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.4 de la Ley de la Jurisdicción , la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos (incluidos los honorarios de Abogado y derechos de Procurador), de la cifra máxima de 2.000 euros, atendida la facultad de moderación que el artículo 139.4 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas, importe al que se deberá sumar el I.V.A. si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.

Fallo

Debemos estimar y estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad AROCASA, S.A., contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el 28 de octubre de 2015, sobre acuerdo sancionador en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007 y 2008, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida, anulándola y dejándola sin efecto, así como el acuerdo sancionador del que trae causa. Con imposición de costas a la Administración demandada, que no podrá exceder, por todos los conceptos (incluidos los honorarios de Abogado y derechos de Procurador), de la cifra máxima de 2.000 euros, al que se deberá sumar el I.V.A., si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0076-16 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0076-16 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN : Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.