Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 983/2020, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 698/2018 de 02 de Junio de 2020

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO [ORD] - 000698/2018
N.I.G.: 46250-33-3-2018-0001191
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION TERCERA
En la ciudad de Valencia a dos de junio de dos mil veinte
La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ-PORTALES , Presidente, D.
LUIS MANGLANO SADA, D. AGUSTÍN GÓMEZ-MORENO MORA y Dª MARÍA JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ,
Magistrados, ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA Nº 983/2020
En el recurso contencioso administrativo nº 698/18 interpuesto por EXPORTPIEL S.A. representada por la
procuradora Dª Maria Consuelo Gomis Segarra y asistido por el letrado D. Francisco Carrera Cavaller contra la
resolución adoptada con fecha 22.2.2018 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad
Valenciana, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por la hoy demandante contra el acuerdo
dictado por la Unidad Regional de Gestión de Grandes Empresas de la Delegación Especial de Valencia de la
Agencia Tributaria por el que se denegaba la solicitud -presentada por la actora el 24.7.2014- de rectificación
de su declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2013. Habiendo sido parte demandada en los
autos el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el
ABOGADO DEL ESTADO . Y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ-PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.-Por la parte demandada se contestó la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.



TERCERO.-No habiéndose recibido el proceso a prueba se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción, y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo

CUARTO.-Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 28 de abril de 2020.



QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 22.2.2018 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por la hoy demandante contra el acuerdo dictado por la Unidad Regional de Gestión de Grandes Empresas de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria por el que se denegaba la solicitud -presentada por la actora el 24.7.2014- de rectificación de su declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2013, en la que exponía que en la misma había aplicado el tipo impositivo general cuando consideraba que tiene derecho a la aplicación del tipo especial previsto para empresas de reducida dimensión y solicitaba la devolución de los ingresos indebidos efectuados por la citada circunstancia en el importe de 6.751,30 €.

En la demanda presentada en esta sede jurisdiccional se efectúan determinadas consideraciones respecto al concepto de 'grupo' de acuerdo con el art. 42 del Código de Comercio y del pretendido 'grupo ampliado' del art. 108 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en atención a las cuáles se concluye con la alegación de incorrecta aplicación por la Administración tributaria de este último precepto legal.

La Administración demandada se ha opuesto a la estimación del recurso.



SEGUNDO.- Las mismas cuestiones controvertidas en esta litis han quedado ya resueltas en la sentencia de esta Sala y Sección número 504/2019 -recurso número 891/2016-, dictada en un asunto entre las mismas partes, sólo que referido al ejercicio 2012.

Siendo ello así, elementales razones de seguridad jurídica y prestigio de la jurisdicción determinan que otorguemos al presente supuesto la misma solución conferido al de referencia, lo que conduce a la desestimación del recurso.

Así, la precitada sentencia se pronuncia en los siguientes términos: '
PRIMERO .- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por EXPORTPIEL, S.A., contra la resolución de 2428-6-2016 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, que desestima las reclamaciones 46/10651/14 y 46/309/15, planteadas frente a la liquidación provisional de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2012, por un importe de 9.433,70 euros, y contra el acuerdo sancionador de 28-10-2014, por un importe de 4.716,85 euros.



SEGUNDO.- Según se desprende del expediente administrativo, la Administración Tributaria realizó a la recurrente una comprobación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2012, en la que la actora aplicó el tipo impositivo 20% correspondiente al régimen fiscal de las empresas de reducida dimensión, previsto en la Disposición Adicional Duodécima del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), al considerar que cumplía los requisitos previstos en el TRLIS para aplicar los Incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión.

Sin embargo, el órgano de gestión consideró que la demandante había realizado una errónea aplicación del tipo de gravamen del impuesto, al no cumplir la entidad todos los requisitos establecidos en la disposición adicional 12ª del TRLIS ni tampoco los requisitos para ser considerada una empresa de reducida dimensión, lo que debía suponer la inaplicabilidad de los incentivos fiscales, procediendo a liquidar el referido ejercicio fiscal del IS y a imponer a la actora una sanción.

Dichas liquidaciones de deuda y sanción fueron impugnadas en vía económico-administrativa, dictándose el 28-6-2016 resolución por el TEARCV, que desestimó ambas reclamaciones.

La demanda pretende la anulación completa de los actos impugnados, con el argumento de que no constituye grupo del artículo 108.3 LIS en relación al artículo 42 del Código de Comercio , no estando incluidos los grupos de coordinación formados por un grupo familiar y sus sociedades, razones por las que era procedente3 la reducción de tipo aplicada en la autoliquidación del IS de 2012. En cuanto a la sanción, se solicita su anulación por defecto de motivación y falta de culpabilidad.

La Abogacía del Estado se opone a la demanda y solicita su desestimación, alegando que no proceden los beneficios fiscales autoliquidados por no darse los requisitos legales para ello, por no existir la necesaria actividad económica, por existir grupo de empresas cuya cifra de negocios excede del límite legal, siendo procedente el acuerdo sancionador por ser motivado y proporcional.



TERCERO.- La lectura de los hechos comprobados por la Administración tributaria resulta clara, estando ante una cuestión de marcado carácter jurídico.

Así, el capítulo XII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo) regula el régimen especial de tributación de las denominadas empresas de reducida dimensión.

Este régimen especial se desarrolla en los artículos 108 a 114 y en la DA Duodécima del TRLIS, introducida por Ley 26/2009, de 23 de diciembre , si bien podemos encontrar otros artículos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades en los que también se regulan ciertas peculiaridades que afectan a las empresas de reducida dimensión. Así, el artículo 36 del TRLIS, que recoge la deducción para el fomento de las tecnologías, de la información y de la comunicación y el 115.6 del mismo texto legal , relativo a los contratos de arrendamiento financiero, afectan de forma directa al régimen fiscal de estas entidades.

De este modo, los beneficios fiscales de las empresas de reducida dimensión, en lo que toca al presente supuesto, consistiría en un tipo de gravamen reducido del 20%, en lugar del general del 30%.

Con carácter inicial, la consideración de una entidad como empresa de reducida dimensión en un determinado ejercicio está condicionada al cumplimiento de un requisito objetivo previsto legalmente que es el importe máximo de su 'cifra de negocios' pero referido al período impositivo inmediato anterior. De este modo, la norma se dirige a las pequeñas y medianas empresas.

La DA Duodécima del TRLIS, establece unos incentivos fiscales en forme de tipo especial reducido del 20% a aplicar a la base imponible (primeros 120.202,41 euros), condicionada a una serie de exigencias, entre las que se encuentra que la plantilla media de la entidad no sea inferior a la unidad, que se entiende como personas empleadas en los términos fijados por la legislación laboral, a jornada completa.

El artículo 108 TRLIS, establece que los incentivos fiscales establecidos en el Capítulo XII del Título VII se aplicarán a las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 5 millones de euros. Se trata de una condición previa y excluyente que supone que aquellas entidades cuya cifra de negocio del ejercicio anterior supere la citada cantidad de 5 millones de euros no podrán acceder a ninguno de los beneficios fiscales regulados para las empresas de reducida dimensión.

Pero estos incentivos fiscales no pueden interpretarse de forma aislada y estricta sino en plena relación con la voluntad del legislador y la finalidad global del régimen de las empresas de reducida dimensión. Resulta evidente que con dicho régimen se pretendió fomentar, desde el punto de vista de la regulación fiscal, a las pequeñas y medianas empresas, para posibilitar la reactivación de estos importantes agentes económicos.

En cuanto a la acreditación de las condiciones establecidas en la disposición adicional 12ª del TRLIS para poder aplicar el tipo reducido por mantenimiento o creación de empleo, por la oficina gestora se considera entiende que el tipo de gravamen aplicado es incorrecto, pues se ha incumplido uno de los requisitos necesarios para gozar de los beneficios fiscales contenidos en dicha norma, esto es, que el importe neto de la cifra de negocios del propio período impositivo (ejercicio 2012) sea inferior a 5 millones de euros.

Tal apreciación administrativa viene referida al supuesto previsto en el apartado 3 del artículo 108 del TRLIS, es decir, al supuesto en que una entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio . Dice el artículo 108.3 LIS : 'Cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del art. 42 del Código de Comercio , el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguno de los casos a que se refiere el art. 42 del Código de Comercio '.

Con ello la norma tributaria se remite al concepto de 'grupo' establecido en el artículo 42 del Código de Comercio , que tras la reforma de 2003 se centró en la noción de 'unidad de decisión' y después de la reforma aplicable a partir del 1 de enero 2008 en la de 'control'. Dispone, pues, el artículo 42.1 del Código de Comercio : '1. Toda sociedad dominante de un grupo de sociedades estará obligada a formular las cuentas anuales y el informe de gestión consolidados en la forma prevista en esta sección.

Existe un grupo cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. En particular, se presumirá que existe control cuando una sociedad, que se calificará como dominante, se encuentre en relación con otra sociedad, que se calificará como dependiente, en alguna de las siguientes situaciones: a) Posea la mayoría de los derechos de voto.

b) Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración.

c) Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con terceros, de la mayoría de los derechos de voto.

d) Haya designado con sus votos a la mayoría de los miembros del órgano de administración, que desempeñen su cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores. En particular, se presumirá esta circunstancia cuando la mayoría de los miembros del órgano de administración de la sociedad dominada sean miembros del órgano de administración o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta...'.

Examinados los hechos acreditados en el expediente administrativo, parece evidente que la sociedad actora forma parte de un grupo mercantil, en el sentido expresado en el apartado 3 del precepto anterior, teniendo en cuenta que está participada, entre otras, en un 34,20% por CHANARU, S.L., y en un 34,00% por DINGHOLGARICH, S.L., estando también vinculada a COMERCIAL E INDUSTRIAL GARCÍA SÁNCHEZ, S.A., cuyos importes netos de la cifra de negocios de los ejercicios 2008 a 2012 fueron ampliamente superiores a 10 millones de euros, aplicando en sus correspondientes autoliquidaciones del IS el tipo general de gravamen del 30% (artículo 28.1 TRLIS). Dicha entidad vinculada se encuentra participada, entre otras, por las siguientes entidades, un 42,50% por CHANARU SL y en un 42,50% por DINGHOLGARICH, S.L.

En relación a los socios de tales empresas, la oficina de gestión ha indicado, sin ninguna contradicción por la actora, que D. Juan participa en un 99,96% en la entidad CHANARU SL y D. Leon en un 99,96% en la entidad DINGHOLGARICH SL, de forma que, siendo ambos hermanos (parentesco de 2º grado), se constata que poseen la mayoría de los derechos de voto de dichas sociedades, ostentando además indirectamente el control de la entidad vinculada COMERCIAL E INDUSTRIAL GARCÍA SÁNCHEZ, S.A., así como el de la sociedad actora EXPORTPIEL, S.A., por lo que todas ellas conforman un grupo mercantil de acuerdo al artículo 42 del C.de Comercio , puesto que los hermanos Leon Juan ejercen un control, sometido a una misma unidad de decisión, de ambas empresas (EXPORTPIEL, SA y COMERCIAL INDUSTRIAL GARCÍA SÁNCHEZ, SA), estando integradas en un grupo familiar.

Asimismo, a la vista de que los administradores de ambas entidades (EXPORTPIEL, S.A., y COMERCIAL INDUSTRIAL GARCÍA SÁNCHEZ, SA) son los mismos, esto es, CHANARU, SL (participada en un 99,96% por Juan ), DINGHOLGARICH, SL (participada en un 99,96% por Leon ), Rafael y Remigio , cabe deducir que concurren las circunstancias de control establecidas en el artículo 42.1.d) del Código de Comercio , ya que la mayoría de los miembros del órgano de administración, en este caso el 100%, de la sociedad dominada son miembros del órgano de administración de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta.

En este punto resulta aplicable el supuesto segundo del apartado 3 del artículo 108 LIS al referirse al concepto de grupo como límite en el ámbito del impuesto de la aplicación del tipo de gravamen reducido, sal señalar que 'igualmente se aplicará este criterio' o, lo que es igual, se tomará como importe neto de la cifra de negocios el del conjunto de entidades pertenecientes al grupo, '... cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguna de las situaciones a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia de las entidades y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas'.

Estamos ante el supuesto previsto legalmente como una sola persona o conjunto de personas unidas por vínculo de parentesco en línea directa o colateral consanguínea o por afinidad hasta el segundo grado inclusive que controlan o dominan un determinado número de sociedades, normalmente mediante la tenencia de la mayoría del capital social, caracterizado por existir una unidad de decisión o control en dos o más sociedades, sin que necesariamente haya dominio por parte de ninguna de ellas sobre otras. Como ya se ha dicho, ambos hermanos Juan Leon (vínculo de parentesco 2º grado), se encuentran con relación a otras entidades en alguna de las situaciones a que se refiere el artículo 42.1.a) del Código de Comercio , con el control directo o indirecto de otra u otras, al poseer la mayoría de los derechos de voto.

Debe recordarse que la finalidad fundamental de las normas fiscales invocadas estriba básicamente en evitar que se fraccionen actividades empresariales en diferentes entidades con la intención de que cada una de ellas pueda ser considerada individualmente como una entidad de reducida dimensión cuando en realidad todas ellas forman una sola unidad económica, sin poder olvidar, además, que el artículo 14 de la Ley General Tributaria obliga a una interpretación restrictiva en lo que se refiere a los beneficios fiscales como el que nos ocupa.

Por ello, a tenor de la información proporcionada por la oficina de gestión, no negada por la demanda, de que la suma de los importes netos de la cifra de negocios del grupo, según consta en las declaraciones del impuesto sobre sociedades, modelo 200, de todas y cada una de las entidades que forman el grupo, superan con creces el importe de 10 millones de euros en los períodos impositivos 2008, 2009, 2010, 2011 y 2012, se puede concluir que no es procedente la aplicación de la escala de gravamen bonificada del artículo 114 del TRLIS ni la establecida en la D.A.12ª del mismo texto, debiendo tributar por tanto al tipo general, en clara coincidencia con la información, no contradicha por la sociedad actora, de que en fecha 24-4-2013 se formalizó Acta de Inspección en conformidad (A01) practicada por la Dependencia Regional de Inspección de Valencia, por el concepto impositivo, Impuesto sobre sociedades, ejercicios 2008 a 2011, en el que se regularizó, entre otros elementos, la aplicación improcedente del tipo de gravamen previsto en el artículo 114 del TRLIS, en la que se tenían en cuenta las mismas circunstancias, entidades intervinientes y supuestos que en la presente comprobación se analizan.

En consecuencia, como sea que la Administración tributaria, por medio de la comprobación realizada por su oficina de gestión, ha formado prueba de la improcedencia de aplicar unos beneficios fiscales, la carga probatoria se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven y, particularmente, que es acreedora a los beneficios fiscales pretendidos, cosa que no ha hecho.

En consecuencia, deberá desestimarse la demanda en lo que respecta al acto liquidatorio de deuda tributaria impugnado.'.



TERCERO.- No obstante la desestimación del recurso, las aristas jurídicas que -en aplicación de las circunstancias fácticas concurrentes- presenta el mismo habilitan la salvedad de aplicación del principio del vencimiento objetivo en materia de costas contemplada en el inciso final del párrafo primero del apartado 1 del art. 139 LJCA, de manera que no se efectuará expresa condena de las mismas.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que DEBEMOS DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo, interpuesto contra los actos administrativos identificados en el primero de los fundamentos jurídicos de esta sentencia.

Sin efectuar expresa condena en las costas procesales.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

NOTA.- El plazo para interponer recurso de casación contra la anterior sentencia ha sido ampliado por un plazo de sesenta días hábiles , computándose dicho plazoa partir del dia siguiente hábil al día que deje de tener efecto la suspensión del presente procedimiento Todo ello , conforme a lo establecido en el artículo 2 del Real Decreto-ley 16/2020, de 28 de abril, de medidas procesales y organizativas en el ámbito de la Administración de Justicia.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.