Sentencia Contencioso-Administrativo 2493/2024 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 341/2023 de 18 de septiembre del 2024

PRIMERO.-Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la resolución 24 de febrero de 2023 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Sevilla, que desestima en única instancia la reclamación económico-administrativa número NUM000, interpuesta contra liquidación nº NUM001 en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2020, que consideró improcedente la deducción como gasto deducible de las retribuciones de los administradores conforme al art.15 de la Ley 27/2014 del Impuesto de Sociedades.

SEGUNDO.-La parte recurrente expone:

- Nulidad del procedimiento. se ha modificado el alcance del procedimiento, de forma simultánea, con la notificación de la propuesta de liquidación.

1.-Consta en la propuesta de liquidación del procedimiento que subyace en la resolución impugnada que:

El alcance de este procedimiento se circunscribe a la revisión y comprobación de las incidencias observadas en los datos declarados, según se le comunicó en el acuerdo de iniciación del procedimiento y, en su caso, en requerimientos o diligencias efectuados en el transcurso del mismo, procediéndose ahora a modificar dicho alcance en los siguientes extremos:

- Comprobar la correcta deducibilidad de los gastos de personal correspondientes a las retribuciones satisfechas a los socios y administradores de la sociedad.

2.-Bajo esta premisa, el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante, RGGI) ,en su artículo 164 , en relación con la tramitación del procedimiento de comprobación limitada, dispone que "Con carácter previo a la apertura del plazo de alegaciones, la Administración tributaria podrá acordar de forma motivada la ampliación o reducción del alcance de las actuaciones. Dicho acuerdo deberá notificarse al obligado tributaria".

3.-Es por lo que en el presente supuesto consideramos vulnerado el procedimiento legalmente establecido con las consecuencias invalidantes a las que se refiere el ordenamiento en tanto que es cierto que la Administración se encuentra legitimada, en el desarrollo del procedimiento, con carácter previo al trámite de alegaciones, acordar DE FORMA MOTIVADAla ampliación o reducción del objeto del procedimiento, no es menos cierto que, en el caso cuestionado, esta ampliación se acordó de forma simultánea con la propuesta de liquidación y sin que por parte de la Administración se diera la más mínima explicación del por qué se decidió ampliar el objeto del procedimiento. Por ende, debe declararse la nulidad de dichas liquidaciones.

Así lo confirma el Alto Tribunal mediante Sentencia de 3 de mayo de 2022, recurso de casación N.º. 5101/2020 . Además, conforme la Sentencia de 4 de marzo de 2021, recurso de casación N.º 3.906/2019 se trata de un defecto sustantivo no subsanable que conlleva la anulación de la liquidación.

4.-En conclusión, dado que la liquidación en concepto de IS, no ha respetado la disposición prevista en el art. 164 del RGGI, ha de estimarse el presente recurso, procediéndose, en consecuencia, a la anulación de la meritada liquidación.

- Improcedencia de la resolución. Las retribuciones percibidas por los socios son plenamente deducibles.

1.-Considera el TEARA en la Resolución impugnada que las pruebas aportadas por mi mandante ante ese Tribunal no pueden valorarse en tanto que no puede acreditarse la fecha de suscripción de los contratos aportados. En concreto, dispone en su tenor literal, que:

"QUINTO.- Entrando ya en el fondo del asunto, hemos de señalar, en primer lugar, que las nuevas pruebas aportadas por la interesada ante este Tribunal, consistentes en un acta de la Junta General de 2 de enero de 2020 y en sendos contratos de los negocios jurídicos suscritos con los administradores, no pueden ser tomadas como válidas a efectos de acreditar lo que pretende la interesada. Y ello es así por cuanto se trata de documentos privados respecto de los que no queda acreditada la fecha de la suscripción.

En lo relativo al acta de la Junta General es preciso hacer mención a la Instrucción de 12 de febrero de 2015 (...)

(...)

En tal caso la entidad, como hemos señalado, se ha limitado a aportar un documento firmado pero sin constancia alguna de su veracidad ni de la fecha del mismo al no haber aportado también el soporte electrónico o telemático que acredite su legalización en el Registro Mercantil

Respecto de los contratos aportados (...). No consta acreditación alguna frente a terceros a ninguna de estas circunstancias por lo que no puede darse a los contratos el valor que pretende la interesada.

Dicho lo anterior, este Tribunal comparte las conclusiones de la Oficina gestora por cuanto no ha resultado acreditado que los administradores realicen funciones diferentes a las propias de su actuación como tales. Efectivamente según el artículo 15.e) último párrafo no serán gastos no fiscalmente deducibles las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad, pero la aplicación de esta mención es una cuestión de prueba que, como hemos señalado, no ha quedado acreditada en este caso."

2.-Como ya se expuso en vía administrativa, las retribuciones percibidas por los administradores-socios de la sociedad y que - parte de ellas - han sido objeto de regularización, se satisfacen por dos conceptos distintos:

i.Administración de la sociedad, percibiendo un importe anual de 6.000 euros anuales cada uno de ellos - tal y como disponen los estatutos sociales y aceptado por la Administración -.

ii.Trabajos realizados en favor de la sociedad por los propios socios, en concepto de rendimientos del trabajo, por un importe de 32.096,01 euros cada uno de los socios - cuantía que ha sido objeto de regularización y cuyo importe no se ha permitido deducir a la sociedad -.

En este sentido, esta Sala convendrá que la resolución impugnada resulta improcedente por entender que las cuantías percibidas por los Administradores son superiores a las cuantías establecidas en los estatutos. Por el contrario, no se diferencia que realmente se satisfacen unos importes por el ejercicio de las funciones de administración y dirección y otros en concepto de rendimientos del trabajo por los trabajos y los servicios prestados por los socios - relación laboral -, como así se desglosan en los contratos, acuerdos y nóminas que obran en el expediente administrativo.

3.-A mayor abundamiento, aunque esta Sala también considere oportuno calificar la totalidad de los rendimientos satisfechos a los administradores/socios sin diferenciar las cantidades satisfechas por la relación mercantil y por la relación laboral, no podemos obviar que el reciente criterio jurisprudencial del Alto Tribunal supera el criterio mantenido por esa Administración, en tanto que permite la deducibilidad de las retribuciones de los administradores aunque se prescindan de determinados requisitos formales, siempre y cuando de los estatutos se prevea el cargo retribuido.

4.-A estos efectos, interesa traer a colación la reciente Sentencia del Tribunal Supremo de 27 de junio de 2023, recurso de casación 6442/2021, que considera deducible el gasto que hoy nos ocupa al considerarse que la inobservancia de los requisitos mercantiles de carácter formal no puede justificar una actuación de la Administración tributaria que lleve a considerar como liberalidad un gasto que responde indiscutiblemente a una relación empresa-administrador que, en todo caso, tiene causa onerosa. En este sentido, el Tribunal insiste en que, en ningún caso, puede invocarse la figura de liberalidad, donación o regalo, puesto que la relación subyacente entre el administrador y la sociedad mantiene el carácter oneroso, y este carácter debe innegablemente prevalecer.

5.-Así las cosas, las retribuciones percibidas por los administradores de una entidad mercantil y que consten contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos de la sociedad no constituyen una liberalidad no deducible por el hecho de que la relación que une a los preceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil.

A ello se refiere la STS n.º 950/2022, de 6 de julio de 2022, rec. 6278/2020, donde establece que la retribución abonada por una sociedad a un socio mayoritario puede ser un gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades cuando, observando las condiciones legalmente establecidas a efectos mercantiles y laborales, dicho gasto acredite la correspondiente inscripción contable, se imputo con arreglo a devengo y revista de justificación documental.

Es cierto que el gasto no sería deducible si este responde a la simple condición de socio, accionista o partícipe, pero lo será cuando obedezca a la actividad desarrollada o al servicio prestado, como así consta acreditado en el expediente. Añade el Alto Tribunal que el ordenamiento jurídico proporciona una definición en negativo o excluyente de lo que son gastos deducibles, ya que se centra en los "no deducibles", por lo que la renta general debe ser la de la deducibilidad del gasto, sin perjuicio de las salvedades o excepciones que, en cada caso, se establezcan. En concreto, dispone la meritada sentencia, en su tenor literal, que:

FD Quinto.-

Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

De conformidad con el artículo 93.1 LJCA (EDL 1998/44323), en función de lo razonado precedentemente, los gastos relativos a la retribución que perciba un socio mayoritario no administrador, como consecuencia de los servicios prestados en favor de la actividad empresarial de la sociedad, constituyen gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades, cuando observando las condiciones legalmente establecidas a efectos mercantiles y laborales, dicho gasto acredite la correspondiente inscripción contable, se impute con arreglo a devengo y revista justificación documental.

En consecuencia, la sentencia impugnada debe ser casada y anulada pues, sin que se haya cuestionado la inscripción contable del gasto, la imputación con arreglo a devengo o la justificación documental, avala, en contra de la doctrina que acabamos de expresar, el rechazo de la deducción sobre la base de la ausencia de ajenidad en la relación entre el socio mayoritario no administrador y la recurrente, circunstancia que, conforme hemos apuntado, por sí misma, resulta ineficaz, tanto para excluir la específica correlación con la actividad empresarial como para armar, desde la mera abstracción de una operación de calificación jurídica, su consideración como liberalidad o, incluso, como retribución de los fondos propios

Asimismo, con estimación del recurso contencioso-administrativo de Productos Duz SRL, anulamos la resolución del TEAR de Castilla y León, de 26 de junio de 2019, así como las liquidaciones a las que el mismo se refiere, al considerar procedente la deducción, como gasto en el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2013, de la retribución abonada a don Justiniano, con devolución de las cantidades ingresadas por la referida liquidación."

6.-Por todo ello, se ha acreditado que las nóminas obrantes en el expediente administrativo se perciben como consecuencia de la relación laboral por las prestaciones de servicios prestadas por los socios a la sociedad. Y han de diferenciarse estas retribuciones de las propias como administradores de la sociedad. Por tanto, los gastos regularizados han de considerarse como plenamente deducibles puesto que se corresponden con rentas del trabajo que han percibido los socios - trabajadores con motivos de las prestaciones de servicios realizadas.

7.-A mayor abundamiento, esta Sala convendrá que, de no aceptarse la deducción a efectos del Impuesto sobre Sociedades por las retribuciones satisfechas a los socios por sus trabajos realizados, no puede al mismo tiempo aceptarse la retribución de éstas como rendimientos del trabajo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de cada uno de los socios, en virtud del principio de regularización íntegra.

8.-Por todo ello, ha de considerarse por esta Sala, con las pruebas obrantes en el expedientes y con las que se solicitarán en el momento procesal oportuno, que se realizaron trabajos y se prestaron servicios por los socios en favor de la sociedad, que generaron unos rendimientos del trabajo que fueron satisfechos por la sociedad, y que se cumplen los requisitos para que la sociedad pueda deducirse los rendimientos abonados en el Impuesto sobre Sociedades. En consecuencia, ha de estimarse el presente recurso, anulándose la resolución impugnada.

TERCERO.-La parte recurrid opone alega:

- Niega todos y cada uno de los hechos articulados de contrario, en tanto no resulten indubitadamente del expediente administrativo o sean cumplidamente acreditados durante el período probatorio, si lo hubiere.

- En la demanda se invocan dos cuestiones, una de índole formal, al considerar que la modificación del alcance de las actuaciones de comprobación realizada en la propuesta de liquidación supone una infracción fundamental de las normas procedimentales que determina la nulidad de la liquidación, y, otra, de fondo al defender que en realidad los administradores desempeñaba funciones laborales de gestión de la sociedad, más allá de la retribución prevista en los Estatutos, lo que determina que aquellas puedan ser consideradas como gastos deducibles al realizarse al margen de su condición de administradores, lo que en definitiva se reconduce a un tema de prueba.

Ninguna de estas alegaciones puede ser estimada en el presente recurso por las razones que acertadamente se contienen en la resolución impugnada a cuyos términos nos remitimos a fin de evitar innecesarias reiteraciones, además de lo que se expone a continuación.

- En cuanto al defecto de forma, se invoca ex novoen el escrito de demanda la vulneración de los límites del alcance de la comprobación limitada ya que la modificación se comunicó simultáneamente a la propuesta de resolución, por lo que conforme a lo que la Sentencia de 3 de mayo de 2022, recurso de casación N.º. 5101/2020 establece, la liquidación ha de ser anulada, al no ser un mero defecto procedimental no invalidante, sino que supone una alteración del alcance del procedimiento establecido.

No obstante, tal doctrina no es extrapolable al caso que no ocupa. En la que analiza el TS al incluirse conceptos diferentes de los que se especificaban en el acuerdo de inicio, haciendo uso de la facultad de ampliación que el artículo 164 RGIT establece, se alteraban igualmente las garantías de defensa al realizarse una vez instruida el procedimiento de comprobación iniciado, anulándose la inicial propuesta. Y en consecuencia "produce indefensión al recurrente, en tanto la delimitación del alcance de la comprobación limitada crea en el ciudadano sometido al procedimiento un derecho reaccional a que no se rebase el ámbito del mismo, a partir de un determinado momento que el Reglamento ha establecido."

Sin embargo, en el procedimiento que nos ocupa no se rebasan tales límites previstos en el acuerdo de inicio, ya que no se ha producido una primera propuesta de resolución que posteriormente haya sido dejada sin efecto, dando lugar a una segunda propuesta en la que se amplía el alcance del procedimiento, sino que a la vista de la instrucción realizada se concreta el objeto de la comprobación determinado en el inicio, pues como literalmente consta en la propuesta provisional:

"El alcance de este procedimiento se circunscribe a la revisión y comprobación de las incidencias observadas en los datos declarados, según se le comunicó en el acuerdo de iniciación del procedimiento y, en su caso, en requerimientos o diligencias efectuados en el transcurso del mismo,procediéndose ahora a modificar dicho alcance en los siguientes extremos:

Comprobar la correcta deducibilidad de los gastos de personal correspondientes a las retribuciones satisfechas a los socios y administradores de la sociedad".

Se concreta así la comprobación, sin que se justifique en la demanda en qué consiste la alteración o ampliación respecto del inicio abriéndose tras esta propuesta el trámite de alegaciones en el que la actora pudo alegar cuanto a su derecho convino, de modo que no existe la invocada nulidad al no existir ningún tipo de indefensión que es un concepto material y no formal ni infringirse el alcance del procedimiento iniciado. De hecho, ni siquiera ante el TEARA alegó la actora indefensión alguna por el supuesto defecto procedimental que ahora se invoca, limitándose a alegar falta de motivación de la liquidación, motivo que rechazó el TEARA ya que "la Administración expone en el apartado relativo a los hechos y fundamentos de derecho que motivan la resolución las razones por las que practica la liquidación contestando a las alegaciones formuladas por la interesada. Prueba evidente de esta ausencia de falta de motivación es el propio escrito de alegaciones planteado por la interesada en la que manifiesta detalladamente los motivos por los que se opone a la misma, sin que quepa apreciar indefensión alguna".

En definitiva, los principios generales de derecho administrativo sobre la nulidad de los actos administrativos plasmada en nuestro ordenamiento desde antiguo, ha de aplicarse a la vista de las circunstancias del caso, ponderando especialmente si de algún modo la actuación concreta de la Administración ha lesionado los derechos de defensa del interesado, cosa que en el supuesto que nos ocupa no ha ocurrido, atendiendo a lo que resulta del expediente y a la propia actuación de la actora que no invocó esa supuesta indefensión producida en el procedimiento cuyo alcance desde el inicio era comprensivo de las actuaciones que después se concretan a la vista de lo instruido.

- En cuanto al fondo del asunto, conforme a lo establecido en el art. 217.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital (TRSLC) el cargo de administrador se presume gratuito, salvo que los estatutos establezcan lo contrario determinando el sistema de remuneración. Dispone este precepto lo siguiente:

«1. El cargo de administrador es gratuito, a menos que los estatutos sociales establezcan lo contrario determinando el sistema de remuneración.

(...)

3,El importe máximo de la remuneración anual del conjunto de los administradores en su condición de tales deberá ser aprobado por la junta general y permanecerá vigente en tanto no se apruebe su modificación. Salvo que la junta general determine otra cosa, la distribución de la retribución entre los distintos administradores se establecerá por acuerdo de éstos y, en el caso del consejo de administración, por decisión del mismo, que deberá tomar en consideración las funciones y responsabilidades atribuidas a cada consejero.

4,La remuneración de los administradores deberá en todo caso guardar una proporción razonable con la importancia de la sociedad, la situación económica que tuviera en cada momento y los estándares de mercado de empresas comparables. El sistema de remuneración establecido deberá estar orientado a promover la rentabilidad y sostenibilidad a largo plazo de la sociedad e incorporar las cautelas necesarias para evitar la asunción excesiva de riesgos y la recompensa de resultados desfavorables».

Así pues, para que las remuneraciones que perciba el administrador como tal sean deducibles tendrán que cumplir con los requisitos exigidos por la normativa mercantil pues el artículo 15.f) de la LIS impide la deducción de los gastos que vulneren el ordenamiento jurídico. En este sentido se pronuncia la Ilma. Sala a que me dirijo en diversas sentencias como la nº 2574/2015, de 16 de noviembre de 2015 dictada en el PO 598/2014, o la más reciente nº 787/2017, de 28 de abril de 2017 dictada en el PO 519/2014 que realizan un completo y exhaustivo análisis de la doctrina jurisprudencial existente sobre la cuestión con cita expresa de la sentencia de 11 de marzo de 2010 (recurso de casación núm. 10315/2003) o la de 2.11.2018 dictada en el PO 650/17. Y el TS en la sentencia de 26 de febrero de 2018 confirma esta interpretación.

Lo que defiende el actor es que en realidad las remuneraciones que han percibido los administradores durante el ejercicio más allá de la remuneración pactada y aprobada estatutariamente por su función, responden a otras de alta dirección o de carácter laboral, a que se refiere el artículo 15. e) de la LIS. Ahora bien, para ello tales gastos deberían cumplir con los requisitos generales que al efecto establece la LISS, a saber (i) inscripción contable en los libros correspondientes y en la cuenta de pérdidas y ganancias (ii) imputación con arreglo a devengo (iii) correlación de ingresos y gastos y (iv) justificación documental a través de las correspondientes facturas o documentos equivalentes.

Requisitos que no cabe deducir del expediente ni tampoco de la documental que aportó la actora en vía económico administrativa. Cuestiona la actora el criterio del TEARA al no admitir que puedan tenerse en cuenta otras pruebas distintas que las obrantes en el procedimiento, pero aquel sí que las tiene en cuenta. Lo que sucede es que se trata de documentos privados carecen de validez probatoria respecto de terceros. Así (i) no consta que el acta de la Junta General de 2 de enero de 2020 estuviera debidamente reflejada en soporte electrónico (con constancia de la firma electrónica a tal fecha) ni presentada de forma telemática para su legalización dentro de los cuatro meses siguientes al cierre del ejercicio social, lo que con carácter general se exige por la normativa desde septiembre del año 2013; (ii) y en cuanto a los contratos de los negocios jurídicos suscritos con los administradores, tampoco consta acreditada su fecha que permitiera determinar la efectiva prestación de servicios en el ejercicio. Por ello, no debe tenerse en cuenta tal documental.

Debe recordarse que el carácter gratuito del cargo de administrador responde a una exigencia legal (217.1 TRLSC, anteriormente transcrito) derivada del principio de seguridad jurídica en cuanto garantía de los derechos de los accionistas y acreedores de la sociedad y de los terceros con los que ésta pueda relacionarse, quienes lógicamente están interesados en conocer esa circunstancia que puede afectar a sus intereses económicos o de otra índole y a sus eventuales expectativas de derechos. No queda probado que la relación laboral que se invoca sea diferente de la que desempeñan como administradores sociales. La doctrina del TS declara que sólo es compatible la relación de carácter laboral especial de alta dirección (gerencia) con la de carácter mercantil del cargo de administrador cuando las funciones que se realizan por razón de la primera son distintas de las que llevan a cabo por razón del último cargo y se trate de una actividad específica diversa; en otro caso, ambas relaciones (la mercantil y la laboral) son incompatibles, debiendo prevalecer la calificación mercantil y sólo podrá percibir remuneraciones por dicha función cuando esté previsto en los Estatutos. Por ello al no quedar probado en ningún momento ni deducirse en absoluto de la documental del expediente, el carácter laboral de las funciones del administrador, la remuneración percibida no es deducible.

CUARTO.-Entiende la parte recurrente que el procedimiento seguido por la Administración esta viciado de nulidad, al considerar que la modificación del alcance de las actuaciones de comprobación realizada en la propuesta de liquidación supone una infracción fundamental de las normas procedimentales que determina la nulidad de la liquidación, por no acordarse con carácter previo a la apertura del tramite de alegaciones, la modificación del objeto de procedimiento.

Sin embargo, la jurisprudencia que invoca la parte no es aplicable al caso de autos, puesto que no se rebasan tales límites previstos en el acuerdo de inicio, limitándose la Administración, una vez efectuadas actuaciones, a concreta el objeto de la comprobación determinado en el inicio, sin que se justifique en la demanda en qué consiste la alteración o ampliación respecto del inicio. Dice la Adminisración:

"El alcance de este procedimiento se circunscribe a la revisión y comprobación de las incidencias observadas en los datos declarados, según se le comunicó en el acuerdo de iniciación del procedimiento y, en su caso, en requerimientos o diligencias efectuados en el transcurso del mismo, procediéndose ahora a modificar dicho alcance en los siguientes extremos:

Comprobar la correcta deducibilidad de los gastos de personal correspondientes a las retribuciones satisfechas a los socios y administradores de la sociedad".

Con ese acto se abre trámite de alegaciones en el que la actora pudo alegar cuanto a su derecho convino, de modo que no existe la invocada nulidad al no existir ningún tipo de indefensión que es un concepto material y no formal ni infringirse el alcance del procedimiento iniciado S

QUINTO.-El fondo de la litis viene determinado por la afirmación de la parte recurrente que en realidad los administradores desempeñaba funciones laborales de gestión de la sociedad, más allá de la retribución prevista en los Estatutos, lo que determina que aquellas puedan ser consideradas como gastos deducibles al realizarse al margen de su condición de administradores, lo que en definitiva se reconduce a un tema de prueba.

Ante esta Sala ha sido practicada la prueba testifical de don Pedro Francisco, don Blas, don Bernardo y don Adolfo, todos ellos empleados de la empresa recurrente, quienes ha afirmado que los administradores realizan los mismos trabajos que ellos.

Por tanto, las nóminas de los administradores obrantes en el expediente administrativo se perciben como consecuencia de la relación laboral por las prestaciones de servicios prestadas por los socios a la sociedad, que han diferenciarse estas retribuciones de las propias como administradores de la sociedad, por lo que los gastos regularizados han de considerarse como plenamente deducibles puesto que se corresponden con rentas del trabajo que han percibido los socios.

En éste sentido, el TS ha fijado como doctrina casacional sentencias de fecha 27 de junio de 2023, 2 de noviembre de 2023, 18 de enero de 2024, 20 de febrero de 2024, y 13 de marzo de 2024 (recurso de casación 9078/2022), que el incumplimiento de la normativa mercantil respecto de las retribuciones de los administradores no puede conducir necesariamente a la pérdida del derecho material o sustantivo a deducir un gasto contabilizado, acreditado y remunerador de unos servicios onerosos, efectivamente prestados, y que tampoco puede justificar la corrección del gasto como una liberalidad no deducible.

SEXTO.-La estimación del recurso implica su imposición a la parte recurrida conforme al art. 139.1 Ley 29/98, en redacción dada por Ley 37/11; sin necesidad de más razonamiento, puesto que, como dice el ATS, Sala Contencioso-administrativo, Sección 1ª, del 01/12/16, Recurso: 368/2016: "no existe un deber de motivación en los casos de vencimiento objetivo, ya que, como hemos expuesto en la sentencia de la Sala de 18 de enero de 2016 (recurso de casación nº 1096/2014 ), "la fórmula imperativa utilizada ("... impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones..."), parece indicar que la exigencia de razonamiento adicional ("... y así lo razone...") se reserva para la salvedad de que aprecie que "... el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho...", lo que determina que cuando la Sala de instancia aplique el criterio del vencimiento objetivo, sin hacer uso de la aplicación de la excepción, no necesitará motivar o razonar la imposición de las costas".

Entendiendo esta Sección que tampoco procede imponer limitación a la cuantía de las costas, sin perjuicio de lo que proceda en el correspondiente pieza de tasación, en su caso, dado que dado que no es obligada la limitación, "la queja en relación a que no se hubiera establecido un tope máximo en la condena en costas, posibilidad -no obligación- admitida legalmente, por lo que, además de no ser una cuestión revisable en casación, es una facultad sometida a la exclusiva decisión de la Sala de instancia"(STS 2457/2016, del 17 de noviembre de 2016, Recurso: 3895/2015 , entre otras).