Sentencia Contencioso-Administrativo 131/2026 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 821/2022 de 12 de marzo del 2026

PRIMERO.-La representación procesal de la entidad Cimontubo Ingeniería S.L., parte recurrente, impugna la resolución de 28 de abril de 2022, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de manera acumulada de las reclamaciones económico administrativas números 28/09218, 28456 y 28457/2019, interpuestas contra la liquidación derivada del acta de disconformidad A02/72995931, en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2012 a 2014, una reclamación por cada ejercicio comprobado, por importe total de 202.354,33 € y de las reclamaciones económico administrativas números 28/09219, 28458 y 28459/2019, interpuestas contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras, una reclamación por cada ejercicio sancionado, en cuantía de 89.101,11 €.

En esta resolución se confirmaron los actos de liquidación y sanción recurridos, ya que no se había producido la prescripción denunciada, teniendo en cuenta que el plazo de duración del procedimiento era de 27 meses, teniendo en cuenta que concurría el supuesto del artículo 150.2 b de la Ley General Tributaria y en concreto, la cifra de negocios alcanzaba el umbral necesario para que fuese preciso auditar las cuentas conforme al artículo 257 del texto refundido de la ley de sociedades de capital.

En segundo lugar, no era necesario solicitar tasación pericial contradictoria al no emplear ninguno de los medios de valoración del artículo 57 de la ley General Tributaria, por otra parte, no era aplicable justo bilateral, a ser la matriz una sociedad extranjera residente en Portugal, y si el método de valoración aplicado, no procedía ajuste secundario y no resultaba obligatorio, ya que hubo una retribución de fondos propios de la entidad matriz, la valoración de la operación vinculada por el método margen neto, transaccional por la media del margen declarado EBITDA en relación a tres empresas del sector, cuyos datos fueron proporcionados por el propio reclamante y fue correcta la exclusión de la sociedad que tuvo resultado negativo en 2013. Estas sociedades fueron Sini SA, MaCWide S.A. y Emoi S.A.

El acuerdo sancionador contaba con todos sus elementos, incluida la acreditación de la culpabilidad del infractor.

SEGUNDO.-La parte recurrente solicita sentencia que declare la nulidad del acuerdo recurrido y para respaldar esta pretensión alega, en síntesis:

Se había producido la prescripción de la acción para liquidar los ejercicios 12 y 13, dado que la inspección sabía a priori, cuál era la cifra de negocios y en la comunicación de inicio, se fijó el plazo de duración de 18 meses con carácter vinculante.

La inspección no realizó ajuste bilateral ni primario, sino que propuso directamente un nuevo resultado de explotación de manera improcedente.

Tampoco hubo ajuste secundario del artículo 16 ocho del texto refundido de la ley de impuesto sobre sociedades y el propio acuerdo ha recurrido ha sido reconoce practicándolo él por la diferencia de valor a favor del socio, como retribución de fondos propios a la sociedad matriz portuguesa.

La metodología del cálculo utilizada es residual, no es detallada y no ha tenido en cuenta, márgenes negativos, siendo insuficiente la media de EBITDA en términos absolutos. Se exige un precio entre partes vinculadas, no un ajuste de la base imponible.

No hay justificación para no incluir las compañías en pérdidas.

No se ha hecho los emplazamientos legales del artículo 16, nueve del texto refundido de la ley del impuesto sobre sociedades.

Y la sanción es nula, porque concurre una interpretación razonable de la norma y ausencia de culpabilidad.

TERCERO.-El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita sentencia desestimatoria con imposición de costas a la parte recurrente.

El defensor de la administración sostiene que no se ha producido la prescripción de la acción para liquidar, porque aunque las cuentas anuales son conocidas al inicio del procedimiento inspector es necesario que se desarrollen las actuaciones para conocer con exactitud, la cifra de negocios, resultando de aplicación el plazo máximo de duración de las actuaciones de 27 meses conforme a la segunda comunicación.

La recurrente sostiene que se podía conocer los valores, ya que las hojas de pedido y propuestas tenían valor contractual, y porque aunque haya pérdidas en algún caso, esto da coherencia al sistema.

La regularización practicada por la inspección, está motivada y la recurrente no atendió al requerimiento de 28 de mayo de 2018.

Fue correcta la aplicación del método de margen neto operacional ante la falta de comparables externo. Se han partido de los datos de las tres sociedades de la competencia reconocidas por la propia actora y la exclusión en 2013 de la que tenía un margen negativo está justificada por no ser representativa.

Sí que se produjo el ajuste primario y el ajuste bilateral era improcedente, porque la otra parte no era contribuyente en España ni tenía establecimiento permanente. El ajuste secundario del artículo 16.8 del texto refundido de la ley del impuesto sobre sociedades no era necesario porque hubo retribución de fondos propios a la matriz y tampoco eran necesarios los emplazamientos del artículo 19 nueve de la misma norma, pues la otra parte de la operación vinculada no era residente fiscal en España.

La sanción se encuentra debidamente motivada y acreditada la negligencia.

CUARTOEn primer lugar no se ha producido la prescripción denunciada por la parte recurrente, ya que como bien señala el defensor de la Administración hasta que no se inició el procedimiento inspector y se hicieron las oportunas comprobaciones se desconocía la cifra real de negocios de la entidad en los ejercicios regularizados incluido 2013 en el que ascendió a 8.055.777,93 euros, que superaba el límite fijado por el artículo 257 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital como umbral requerido para auditar las cuentas.

Cuando la Inspección supo y confirmó el dato, amplió el plazo de duración del procedimiento mediante comunicación debidamente motivada y notificada el 1/06/2018 sin infracción alguna, puesto que según el artículo 150.b) de la LGT: las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo b) 27 meses, cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias en cualquiera de las obligaciones tributarias o periodos objeto de comprobación:1.º Que la Cifra Anual de Negocios del obligado tributario sea igual o superior al requerido para auditar sus cuentas.

Según el apartado siguiente del mismo precepto, en el caso de que las circunstancias a las que se refiere la letra b) del apartado anterior se aprecien durante el desarrollo de las actuaciones inspectoras el plazo será de 27 meses, contados desde la notificación de la comunicación de inicio, lo que se pondrá en conocimiento del obligado tributario.

Y Computado el plazo desde la notificación de la comunicación de inicio que tuvo lugar el 25/05/2017 cuando se notificó la liquidación resultante del procedimiento inspector el 22/04/2019 no se había superado el plazo de 27 meses.

QUINTO.-Las cuestiones que plantea la parte actora que giran en torno a la regularización de la operación vinculada con su matriz portuguesa titular del 95% de su capital social, mediante el método de coste incrementado y margen neto operacional de tres empresas competidoras proporcionadas por ella misma a la Inspección, han sido resueltas recientemente en sentido favorable a los intereses de la parte actora en relación al ejercicio de 2015, concurriendo idénticas circunstancias que las de este litigio, en la reciente sentencia número 107 de 4 de marzo de 2026 dictada en el PO 682/2022, de la que ha sido ponente Doña María Ornosa Fernández.

Por ello por razones de seguridad y coherencia reproducimos los fundamentos de derecho que resultan de aplicación prescindiendo de los datos particulares del otro pleito:

"SEXTO.-Sentado lo anterior, la entidad actora tenía como objeto social, según el artículo 2 de sus estatutos sociales, las siguientes actividades:

"a) La prestación de servicios de instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal- mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil en general.

b) La adquisición, la transmisión, la compra y venta de materiales, de vehículos automóviles y maquinarias utilizados tanto en la industria metal-mecánica como en la construcción en general.

c) El desarrollo de actividades comerciales relativas a los servicios de instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal-mecánica en los servicios de metal-mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil en general en las que se prevea la obtención de comisiones por la percepción de nuevos negocios para otras sociedades.

d) Todas las operaciones propias de los servicios de instalación de tuberías y de servicios de metal-mecánica.

e) El negocio de transporte terrestre de mercancías en general, dentro o fuera de las fronteras españolas, con medios propios o ajenos, alquilados a la sociedad o puestos a su disposición bajo cualquier forma jurídica pudiendo concertar seguros, depósitos y cualesquiera otros documentos relacionados con la actividad económica del transporte, tránsito de mercancías y operaciones de carga y descarga.

f) La compraventa, el alquiler o puesta a disposición bajo cualquier forma jurídica de medios de transporte terrestre de mercancías en general y de maquinaria para la instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal-mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil en general.

g) El almacenamiento general de bienes, maquinarias o mercaderías relativas a la industria metal-mecánica, así como la custodia de efectos de comercio."

En las cuentas anuales consta que el objeto social es:

"la prestación de servicios de instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal-mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil".

Tal como se expresa en la demanda y no se discute en este recurso, la actora, para la realización de los especializados trabajos de las soldaduras en línea y soldaduras de unión de las tuberías que montaba en España, carecía de la necesaria infraestructura por lo que subcontrataba la realización de los trabajos con la entidad CIMONTUBO TUBAGENS E SOLDAURA LDA la cual era titular del 95% de participaciones de la actora, con lo que tampoco se discute que se trataba de empresas vinculadas.

La AEAT, cuestiona los precios facturados por la entidad portuguesa a la española por la realización de los trabajos y entiende que se trataría de una operación vinculada y para valorar la misma, ya que carece de los suficientes datos, acude al método del margen neto de la operación y para ello utiliza la propia información obtenida de la recurrente sobre que otras empresas que efectúan trabajos similares en España.

Consta así en el acuerdo de liquidación:

"El obligado tributario, en escrito presentado a través de la Sede Electrónica de la AEAT, el día 2 de octubre de 2018, aportó la identificación de las únicas tres sociedades en la Península Ibérica, que según lo manifestado, prestan el mismo servicio que Cimontubo Tubagens e Soladura Lda. y que Cimontubo Ingenieria SL:

"2º. Identificación de tres empresas de la competencia en la Península Ibérica:

SIMI S.A NIF: 502106328(PT)

MECWIDE, S.A. NIF:508603013(PT)

EMOI, .SA NIF: A7856567"

Y, simplemente, haciendo una referencia al EBITDA de dos de las tres empresas, ya que al tener una de ellas pérdidas (SIMI) no utiliza su EBITDA, halla una media del EBITDA de las otras dos EMOI (Ebitda de 3,43) y MEKWIDE (Ebitda 10,27) y sin más aplica una media a la entidad actora del 6,85 y obtiene con ello un resultado de explotación, que eleva de esa forma la base imponible de la misma en el ejercicio controvertido.

Se considera por la AEAT que el ejercicio 2015, en comparación con el periodo 2012-2014, los costes directos de la entidad SIMI representaban un 132,80 € respecto a los ingresos operacionales y se entiende, sin aportar prueba alguna de ello, que esta situación se debe a una causa excepcional y, por tanto, no se ha considerado a esta sociedad para el cálculo del margen de beneficio operacional, según la AEAT, para evitar distorsionar los resultados. Se causa con ello un evidente perjuicio a la actora ya que si se trata de encontrar la media del EBITDA de las tres únicas empresas que realizan los mismos trabajos que la actora en este país, y se tenían que aportar los datos y justificación de porqué no se toma en consideración el EBITDA de esta entidad para calcular la media y no decir únicamente, como explicación de las pérdidas, que se deben a una causa excepcional, sin informarse sobre ello y explicarlo en la liquidación.

Y en definitiva la AEAT aplica a CIMONTUBO INGENIERÍA SL el EBITDA medio de dos de las tres sociedades competidoras en el ejercicio 2015 (6,85 %), en lugar del 2,44 % declarado por la recurrente.

Por lo que la regularización efectuada en el ejercicio 2015 es:

(...)

El EBITDA es el resultado de explotación de una empresa antes de intereses e impuestos, depreciación y amortización. Y puede obtenerse, si se trata de una empresa cotizada, a través de la CNMV, webs de la empresa o, portales financieros y si se trata de una empresa no cotizada puede obtenerse del Registro Mercantil o bases de datos financieras.

La AEAT no especifica, en absoluto, sus fuentes para obtener los EBITDAS de las empresas que la propia entidad actora le ha facilitado, al ser requerida por la AEAT para que le diese los nombres de otras empresas que realizan trabajos similares. No puede ser excusa de la AEAT que, como la actora ha facilitado sus nombres, ello es suficiente para hacer el análisis comparativo. Si en las comprobaciones de valores siempre se exige a la administración que especifique y acredite las fuentes de donde proceden los valores, en este caso se debe de exigir lo mismo.

Así cabe recordar la Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de noviembre de 2015, dictada en el recurso de casación 3369/2014 que recuerda la doctrina fijada en relación con la debida motivación de los informes periciales que han de servir de base a las comprobaciones de valores realizadas por la Administración Tributaria. Y aunque se refiere a comprobaciones de valores relativas a inmuebles en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, su doctrina resulta aplicable a este supuesto. En este sentido dispone:

"Las valoraciones practicadas por la Administración (además de ser emitidas por funcionario idóneo) deben ser fundadas, lo que equivale a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta para determinar el valor a que se refieren, pues en otro caso se produce una situación de indefensión para el sujeto pasivo que carece de medios para combatirlas.

Pues bien, el valor comprobado administrativamente estará motivado cuando la valoración efectuada sea "singular ", por contraposición a "genérica" u "objetiva". No caben las valoraciones generalizadas, sino que han de determinarse las circunstancias físicas y jurídicas que individualmente concurren en el objeto de comprobación, dando así lugar a una individualización en la valoración.

La valoración de los inmuebles ha de tomar como referencia una serie de elementos individualizados del inmueble transmitido y no unos criterios genéricos que se refieren a circunstancias como antigüedad, calidad de la construcción, conservación o precio de adquisiciones similares. Para que la valoración sea eficaz la Administración ha de expresar los criterios seguidos, los datos fácticos tenidos en cuenta, los procedimientos concretos de aplicación, ponderación, actualización, extrapolación o individualización, todo ello glosado de un modo sucinto, pero suficiente, completo y adecuado para poder tomar cabal conocimiento de las operaciones realizadas por el perito de la Administración y poder verificar su corrección.

Esta Sala se ha pronunciado en numerosísimas sentencias acerca de los requisitos que debe cumplir un informe pericial, en materia de comprobación de valores, para considerarlo debidamente motivado; así, se ha sentado la doctrina de que los informes periciales que han de servir de base a la comprobación de valores deben ser fundados; que la justificación de la comprobación es una garantía tributaria ineludible; que por muy lacónica y sucinta que se interprete la obligación administrativa de concretar los hechos y elementos adicionales motivadores de la determinación de la base, no puede entenderse cumplida dicha obligación si se guarda silencio o si se consignan meras generalizaciones sobre los criterios de valoración o sólo referencias genéricas a los elementos tenidos en cuenta mediante fórmulas repetitivas que podrían servir y de hecho sirven, para cualquier bien. [...]

En definitiva, cuando la Administración tributaria recurre, como método de valoración, al dictamen de perito de la Administración, si bien amparado en precios medios de mercado, los cuales proceden, a su vez, de la utilización de diversos métodos (comparación en el mercado; valores medios extraídos de estudios de mercado efectuados por la propia Administración tributaria, por citar los más comunes), debe cumplir las condiciones exigidas al informe pericial.

Y ello porque no se trata de la utilización del medio de comprobación referido en la letra e) del artículo 57.1 de la LGT (precios medios de mercado) para determinar el valor, sino que el medio seleccionado ha sido el dictamen de perito de la Administración, aunque la Administración Tributaria utilice una "simbiosis" o "hibridación" de medios valorativos. Estos servirán sólo para fundamentar el informe del perito, pero no cabe la sustitución del valor "real" a que se refiere el artículo 9 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) por el que resulta de la aplicación automática de dichos medios. La calificación definitiva del método de comprobación de valores ha de ser el regulado en el artículo 57.1.e) de la LGT : dictamen de peritos de la Administración, no pudiéndose confundir el medio empleado con los elementos tenidos en consideración. [...]

Así pues, la reiterada exigencia de que las valoraciones administrativas han de estar debidamente motivadas se ha traducido, en los casos en que se emplean medios combinados de comprobación (esto es, dictamen de perito, amparado en precios medios de mercado) en el ineludible cumplimiento de ciertas condiciones. Así se exige una valoración individualizada, en contraposición a la naturaleza del precio medio, de carácter objetivo y general, por lo que se exige que el perito razone la aplicación de dichos precios medios, lo que en la mayoría de las ocasiones obligará a una inspección personal del bien a comprobar.

No basta pues manifestar que se han tenido en cuenta determinadas circunstancias, sino que ha de justificarse individualmente su apreciación, probándose la circunstancia de la que resulta la aplicación de un coeficiente corrector y no otro. [...]

Uno de los métodos que la Administración tributaria viene empleando para tratar de fundar los informes de sus peritos es el "método de comparación en el mercado", a que se refiere la Orden Eco/805/2003 .

Para su aplicación debe partirse de una premisa ineludible: hallarse ante inmuebles "comparables".

Al margen de la inexistencia de un mercado inmobiliario homogéneo, lo que no puede aceptarse es la comparación entre elementos disímiles. [...]

Pues bien, en el caso que nos ocupa, en los informes de valoración incorporados al procedimiento no se justifica, en absoluto, estar ante "inmuebles comparables". No se aporta más información ni documentación sobre los testigos empleados en la comparación que la fecha y el valor de transacción, la localización del inmueble (calle y número) y la fecha de construcción del edificio.

Además, como exige el citado artículo 21, para el cálculo del valor por comparación, es imprescindible la homogeneización de los "comparables", con la aplicación de los criterios, coeficientes y/o ponderaciones que resulten adecuadas para el inmueble de que se trate. Este proceso lógico no se ha realizado."

Tampoco constan los más esenciales datos de las empresas con las que se compara el EBITDA de la actora, como número de trabajadores, activos, gastos de capital o, situación financiera que permita apreciar a la Sala si el análisis de comparabilidad que se efectúa por la AEAT es correcto, ya que, para establecer la media del EBITDA, que se aplica a la entidad la Sala entiende que deberíamos de encontrarnos con empresas de similares características a la actora o, al menos, que se efectúe una descripción de las mismas para poder apreciar si la comparación de datos es correcta.

No se discute que pueda existir en este caso una operación vinculado, sino lo que se pone en cuestión aquí, tal como se alega en la demanda, es que la valoración de dicha operación se efectuase en base a unos datos que no se especifican en el acuerdo de liquidación, en el que se aprecia falta de transparencia y de motivación para llegar a los resultados que persigue la administración.

El deber de motivación no es sólo una garantía de los contribuyentes, sino también una vía para asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración Tributaria.

Como destaca la STS 9 de julio de 2010:

"Con carácter general, la motivación de los actos administrativos precisa, según reiterada doctrina del Tribunal Constitucional y jurisprudencia de este Tribunal Supremo, cuya reiteración excusa cita, de una explicación suficiente sobre las razones de la decisión adoptada --la asignación de los derechos de emisión de gases de efecto invernadero-¬asequible al destinatario de los mismos, poniendo de manifiesto los motivos, concretos y precisos aunque no exhaustivos, de la resolución administrativa adoptada. Este conocimiento constituye la premisa esencial para que el receptor del acto administrativo pueda impugnar el mismo ante los órganos jurisdiccionales, y estos, a su vez, puedan cumplir la función que constitucionalmente tienen encomendada de control de la actividad administrativa y del sometimiento de ésta a los fines que la justifican, ex artículo 106.1 CE .

El cumplimiento de esta elemental exigencia de la motivación de los actos, con sucinta referencia a los hechos y fundamentos en que se basa, previsto en el artículo 54 de la Ley 30/1992 , se salvaguarda atribuyendo, en caso de incumplimiento, la severa consecuencia de la anulabilidad del acto administrativo inmotivado, prevista en el artículo 63.2 de la citada Ley . Ahora bien, esta ausencia de motivación puede ser un vicio invalidante, como hemos señalado, o bien una mera irregularidad en el caso de que no se haya producido ese desconocimiento de los motivos y razones en que se funda la decisión administrativa. Dicho de otra forma, debe atenderse a un criterio material en orden a determinar si efectivamente se ha cumplido, o no, la finalidad que exige la motivación de los actos, es decir, si el destinatario ha llegado a conocer las razones de la decisión adoptada por la Administración, evaluando si se le ha situado, o no, en una zona de indefensión, por limitación de su derecho de defensa."

En el mismo sentido, la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 12 de febrero de 2015 , dictada en el recurso de casación 2452/2013, determina que: "la motivación es preceptiva en los actos de gravamen, como sin duda lo son las liquidaciones tributarias "y concreta el contenido exigible para cumplir el mandato legal de la siguiente manera al analizar un supuesto de falta de competencia: "Este deber jurídico de la liquidación, debe entenderse que rectamente comprende, en el contexto de una Administración que debe someterse a la Ley y al Derecho ( art. 103 CE ), no sólo la motivación de los elementos sustantivos esenciales del tributo liquidado, sino también, con carácter previo, la justificación del propio ejercicio de la potestad, que es el antecedente y presupuesto de la determinación de la deuda, cuando concurran factores o circunstancias que pudieran hacer dudar del tempestivo y adecuado ejercicio de la competencia, como sucede cuando la resolución se dicta una vez ya transcurridos los doce meses -o 24, en caso de ampliación, aquí ya no concurrente- que como límite máximo, impone la Ley."

A todo cuanto antecede ha de añadirse la previsión del artículo 102.2 de la LGT, según el cual:

"Las liquidaciones se notificarán con expresión de:

a) La identificación del obligado tributario.

b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.

c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.

d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición.

e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria.

f) Su carácter de provisional o definitiva."

En conclusión, al no considerarse suficientemente motivada la valoración efectuada por la AEAT de la operación vinculada apreciada entre la entidad actora y la entidad portuguesa CIMONTUBO TUBAGENS E SOLDADURA LDA debe de ser estimado el recurso y de anularse la Resolución del TEAR de Madrid y el acuerdo de liquidación, por no ser conformes a derecho, sin que sea necesario examinar el resto de motivos de oposición a la citada liquidación.

A su vez, la anulación del acuerdo de liquidación lleva implícita la anulación del acuerdo sancionador, también impugnado en este recurso, al carecer ya de sustrato objetivo y subjetivo el mismo.

Procede así la íntegra estimación del recurso."

SEXTO.-Al igual que en la sentencia transcrita, el recurso debe estimarse ante la falta de motivación de la valoración efectuada en cuanto al origen de los datos de EBITDA y la eliminación en el muestreo de la empresa que registro pérdidas, anulando la resolución recurrida y los actos de liquidación y sanción de los que procede.

SÉPTIMO.-Se hace imposición de las costas procesales a la parte demandada a la vista del artículo139 de la LRJCA.

A efectos del número cuatro del artículo anterior, la imposición de costas se fija en el importe máximo por todos los conceptos de 2.000 euros, más IVA, en caso de devengo de este impuesto conforme al artículo 243.2 de la LEC, atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que se hubieran impuesto a las partes durante la sustanciación del procedimiento.

PRIMERO.-La representación procesal de la entidad Cimontubo Ingeniería S.L., parte recurrente, impugna la resolución de 28 de abril de 2022, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de manera acumulada de las reclamaciones económico administrativas números 28/09218, 28456 y 28457/2019, interpuestas contra la liquidación derivada del acta de disconformidad A02/72995931, en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2012 a 2014, una reclamación por cada ejercicio comprobado, por importe total de 202.354,33 € y de las reclamaciones económico administrativas números 28/09219, 28458 y 28459/2019, interpuestas contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras, una reclamación por cada ejercicio sancionado, en cuantía de 89.101,11 €.

En esta resolución se confirmaron los actos de liquidación y sanción recurridos, ya que no se había producido la prescripción denunciada, teniendo en cuenta que el plazo de duración del procedimiento era de 27 meses, teniendo en cuenta que concurría el supuesto del artículo 150.2 b de la Ley General Tributaria y en concreto, la cifra de negocios alcanzaba el umbral necesario para que fuese preciso auditar las cuentas conforme al artículo 257 del texto refundido de la ley de sociedades de capital.

En segundo lugar, no era necesario solicitar tasación pericial contradictoria al no emplear ninguno de los medios de valoración del artículo 57 de la ley General Tributaria, por otra parte, no era aplicable justo bilateral, a ser la matriz una sociedad extranjera residente en Portugal, y si el método de valoración aplicado, no procedía ajuste secundario y no resultaba obligatorio, ya que hubo una retribución de fondos propios de la entidad matriz, la valoración de la operación vinculada por el método margen neto, transaccional por la media del margen declarado EBITDA en relación a tres empresas del sector, cuyos datos fueron proporcionados por el propio reclamante y fue correcta la exclusión de la sociedad que tuvo resultado negativo en 2013. Estas sociedades fueron Sini SA, MaCWide S.A. y Emoi S.A.

El acuerdo sancionador contaba con todos sus elementos, incluida la acreditación de la culpabilidad del infractor.

SEGUNDO.-La parte recurrente solicita sentencia que declare la nulidad del acuerdo recurrido y para respaldar esta pretensión alega, en síntesis:

Se había producido la prescripción de la acción para liquidar los ejercicios 12 y 13, dado que la inspección sabía a priori, cuál era la cifra de negocios y en la comunicación de inicio, se fijó el plazo de duración de 18 meses con carácter vinculante.

La inspección no realizó ajuste bilateral ni primario, sino que propuso directamente un nuevo resultado de explotación de manera improcedente.

Tampoco hubo ajuste secundario del artículo 16 ocho del texto refundido de la ley de impuesto sobre sociedades y el propio acuerdo ha recurrido ha sido reconoce practicándolo él por la diferencia de valor a favor del socio, como retribución de fondos propios a la sociedad matriz portuguesa.

La metodología del cálculo utilizada es residual, no es detallada y no ha tenido en cuenta, márgenes negativos, siendo insuficiente la media de EBITDA en términos absolutos. Se exige un precio entre partes vinculadas, no un ajuste de la base imponible.

No hay justificación para no incluir las compañías en pérdidas.

No se ha hecho los emplazamientos legales del artículo 16, nueve del texto refundido de la ley del impuesto sobre sociedades.

Y la sanción es nula, porque concurre una interpretación razonable de la norma y ausencia de culpabilidad.

TERCERO.-El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita sentencia desestimatoria con imposición de costas a la parte recurrente.

El defensor de la administración sostiene que no se ha producido la prescripción de la acción para liquidar, porque aunque las cuentas anuales son conocidas al inicio del procedimiento inspector es necesario que se desarrollen las actuaciones para conocer con exactitud, la cifra de negocios, resultando de aplicación el plazo máximo de duración de las actuaciones de 27 meses conforme a la segunda comunicación.

La recurrente sostiene que se podía conocer los valores, ya que las hojas de pedido y propuestas tenían valor contractual, y porque aunque haya pérdidas en algún caso, esto da coherencia al sistema.

La regularización practicada por la inspección, está motivada y la recurrente no atendió al requerimiento de 28 de mayo de 2018.

Fue correcta la aplicación del método de margen neto operacional ante la falta de comparables externo. Se han partido de los datos de las tres sociedades de la competencia reconocidas por la propia actora y la exclusión en 2013 de la que tenía un margen negativo está justificada por no ser representativa.

Sí que se produjo el ajuste primario y el ajuste bilateral era improcedente, porque la otra parte no era contribuyente en España ni tenía establecimiento permanente. El ajuste secundario del artículo 16.8 del texto refundido de la ley del impuesto sobre sociedades no era necesario porque hubo retribución de fondos propios a la matriz y tampoco eran necesarios los emplazamientos del artículo 19 nueve de la misma norma, pues la otra parte de la operación vinculada no era residente fiscal en España.

La sanción se encuentra debidamente motivada y acreditada la negligencia.

CUARTOEn primer lugar no se ha producido la prescripción denunciada por la parte recurrente, ya que como bien señala el defensor de la Administración hasta que no se inició el procedimiento inspector y se hicieron las oportunas comprobaciones se desconocía la cifra real de negocios de la entidad en los ejercicios regularizados incluido 2013 en el que ascendió a 8.055.777,93 euros, que superaba el límite fijado por el artículo 257 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital como umbral requerido para auditar las cuentas.

Cuando la Inspección supo y confirmó el dato, amplió el plazo de duración del procedimiento mediante comunicación debidamente motivada y notificada el 1/06/2018 sin infracción alguna, puesto que según el artículo 150.b) de la LGT: las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo b) 27 meses, cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias en cualquiera de las obligaciones tributarias o periodos objeto de comprobación:1.º Que la Cifra Anual de Negocios del obligado tributario sea igual o superior al requerido para auditar sus cuentas.

Según el apartado siguiente del mismo precepto, en el caso de que las circunstancias a las que se refiere la letra b) del apartado anterior se aprecien durante el desarrollo de las actuaciones inspectoras el plazo será de 27 meses, contados desde la notificación de la comunicación de inicio, lo que se pondrá en conocimiento del obligado tributario.

Y Computado el plazo desde la notificación de la comunicación de inicio que tuvo lugar el 25/05/2017 cuando se notificó la liquidación resultante del procedimiento inspector el 22/04/2019 no se había superado el plazo de 27 meses.

QUINTO.-Las cuestiones que plantea la parte actora que giran en torno a la regularización de la operación vinculada con su matriz portuguesa titular del 95% de su capital social, mediante el método de coste incrementado y margen neto operacional de tres empresas competidoras proporcionadas por ella misma a la Inspección, han sido resueltas recientemente en sentido favorable a los intereses de la parte actora en relación al ejercicio de 2015, concurriendo idénticas circunstancias que las de este litigio, en la reciente sentencia número 107 de 4 de marzo de 2026 dictada en el PO 682/2022, de la que ha sido ponente Doña María Ornosa Fernández.

Por ello por razones de seguridad y coherencia reproducimos los fundamentos de derecho que resultan de aplicación prescindiendo de los datos particulares del otro pleito:

"SEXTO.-Sentado lo anterior, la entidad actora tenía como objeto social, según el artículo 2 de sus estatutos sociales, las siguientes actividades:

"a) La prestación de servicios de instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal- mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil en general.

b) La adquisición, la transmisión, la compra y venta de materiales, de vehículos automóviles y maquinarias utilizados tanto en la industria metal-mecánica como en la construcción en general.

c) El desarrollo de actividades comerciales relativas a los servicios de instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal-mecánica en los servicios de metal-mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil en general en las que se prevea la obtención de comisiones por la percepción de nuevos negocios para otras sociedades.

d) Todas las operaciones propias de los servicios de instalación de tuberías y de servicios de metal-mecánica.

e) El negocio de transporte terrestre de mercancías en general, dentro o fuera de las fronteras españolas, con medios propios o ajenos, alquilados a la sociedad o puestos a su disposición bajo cualquier forma jurídica pudiendo concertar seguros, depósitos y cualesquiera otros documentos relacionados con la actividad económica del transporte, tránsito de mercancías y operaciones de carga y descarga.

f) La compraventa, el alquiler o puesta a disposición bajo cualquier forma jurídica de medios de transporte terrestre de mercancías en general y de maquinaria para la instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal-mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil en general.

g) El almacenamiento general de bienes, maquinarias o mercaderías relativas a la industria metal-mecánica, así como la custodia de efectos de comercio."

En las cuentas anuales consta que el objeto social es:

"la prestación de servicios de instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal-mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil".

Tal como se expresa en la demanda y no se discute en este recurso, la actora, para la realización de los especializados trabajos de las soldaduras en línea y soldaduras de unión de las tuberías que montaba en España, carecía de la necesaria infraestructura por lo que subcontrataba la realización de los trabajos con la entidad CIMONTUBO TUBAGENS E SOLDAURA LDA la cual era titular del 95% de participaciones de la actora, con lo que tampoco se discute que se trataba de empresas vinculadas.

La AEAT, cuestiona los precios facturados por la entidad portuguesa a la española por la realización de los trabajos y entiende que se trataría de una operación vinculada y para valorar la misma, ya que carece de los suficientes datos, acude al método del margen neto de la operación y para ello utiliza la propia información obtenida de la recurrente sobre que otras empresas que efectúan trabajos similares en España.

Consta así en el acuerdo de liquidación:

"El obligado tributario, en escrito presentado a través de la Sede Electrónica de la AEAT, el día 2 de octubre de 2018, aportó la identificación de las únicas tres sociedades en la Península Ibérica, que según lo manifestado, prestan el mismo servicio que Cimontubo Tubagens e Soladura Lda. y que Cimontubo Ingenieria SL:

"2º. Identificación de tres empresas de la competencia en la Península Ibérica:

SIMI S.A NIF: 502106328(PT)

MECWIDE, S.A. NIF:508603013(PT)

EMOI, .SA NIF: A7856567"

Y, simplemente, haciendo una referencia al EBITDA de dos de las tres empresas, ya que al tener una de ellas pérdidas (SIMI) no utiliza su EBITDA, halla una media del EBITDA de las otras dos EMOI (Ebitda de 3,43) y MEKWIDE (Ebitda 10,27) y sin más aplica una media a la entidad actora del 6,85 y obtiene con ello un resultado de explotación, que eleva de esa forma la base imponible de la misma en el ejercicio controvertido.

Se considera por la AEAT que el ejercicio 2015, en comparación con el periodo 2012-2014, los costes directos de la entidad SIMI representaban un 132,80 € respecto a los ingresos operacionales y se entiende, sin aportar prueba alguna de ello, que esta situación se debe a una causa excepcional y, por tanto, no se ha considerado a esta sociedad para el cálculo del margen de beneficio operacional, según la AEAT, para evitar distorsionar los resultados. Se causa con ello un evidente perjuicio a la actora ya que si se trata de encontrar la media del EBITDA de las tres únicas empresas que realizan los mismos trabajos que la actora en este país, y se tenían que aportar los datos y justificación de porqué no se toma en consideración el EBITDA de esta entidad para calcular la media y no decir únicamente, como explicación de las pérdidas, que se deben a una causa excepcional, sin informarse sobre ello y explicarlo en la liquidación.

Y en definitiva la AEAT aplica a CIMONTUBO INGENIERÍA SL el EBITDA medio de dos de las tres sociedades competidoras en el ejercicio 2015 (6,85 %), en lugar del 2,44 % declarado por la recurrente.

Por lo que la regularización efectuada en el ejercicio 2015 es:

(...)

El EBITDA es el resultado de explotación de una empresa antes de intereses e impuestos, depreciación y amortización. Y puede obtenerse, si se trata de una empresa cotizada, a través de la CNMV, webs de la empresa o, portales financieros y si se trata de una empresa no cotizada puede obtenerse del Registro Mercantil o bases de datos financieras.

La AEAT no especifica, en absoluto, sus fuentes para obtener los EBITDAS de las empresas que la propia entidad actora le ha facilitado, al ser requerida por la AEAT para que le diese los nombres de otras empresas que realizan trabajos similares. No puede ser excusa de la AEAT que, como la actora ha facilitado sus nombres, ello es suficiente para hacer el análisis comparativo. Si en las comprobaciones de valores siempre se exige a la administración que especifique y acredite las fuentes de donde proceden los valores, en este caso se debe de exigir lo mismo.

Así cabe recordar la Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de noviembre de 2015, dictada en el recurso de casación 3369/2014 que recuerda la doctrina fijada en relación con la debida motivación de los informes periciales que han de servir de base a las comprobaciones de valores realizadas por la Administración Tributaria. Y aunque se refiere a comprobaciones de valores relativas a inmuebles en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, su doctrina resulta aplicable a este supuesto. En este sentido dispone:

"Las valoraciones practicadas por la Administración (además de ser emitidas por funcionario idóneo) deben ser fundadas, lo que equivale a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta para determinar el valor a que se refieren, pues en otro caso se produce una situación de indefensión para el sujeto pasivo que carece de medios para combatirlas.

Pues bien, el valor comprobado administrativamente estará motivado cuando la valoración efectuada sea "singular ", por contraposición a "genérica" u "objetiva". No caben las valoraciones generalizadas, sino que han de determinarse las circunstancias físicas y jurídicas que individualmente concurren en el objeto de comprobación, dando así lugar a una individualización en la valoración.

La valoración de los inmuebles ha de tomar como referencia una serie de elementos individualizados del inmueble transmitido y no unos criterios genéricos que se refieren a circunstancias como antigüedad, calidad de la construcción, conservación o precio de adquisiciones similares. Para que la valoración sea eficaz la Administración ha de expresar los criterios seguidos, los datos fácticos tenidos en cuenta, los procedimientos concretos de aplicación, ponderación, actualización, extrapolación o individualización, todo ello glosado de un modo sucinto, pero suficiente, completo y adecuado para poder tomar cabal conocimiento de las operaciones realizadas por el perito de la Administración y poder verificar su corrección.

Esta Sala se ha pronunciado en numerosísimas sentencias acerca de los requisitos que debe cumplir un informe pericial, en materia de comprobación de valores, para considerarlo debidamente motivado; así, se ha sentado la doctrina de que los informes periciales que han de servir de base a la comprobación de valores deben ser fundados; que la justificación de la comprobación es una garantía tributaria ineludible; que por muy lacónica y sucinta que se interprete la obligación administrativa de concretar los hechos y elementos adicionales motivadores de la determinación de la base, no puede entenderse cumplida dicha obligación si se guarda silencio o si se consignan meras generalizaciones sobre los criterios de valoración o sólo referencias genéricas a los elementos tenidos en cuenta mediante fórmulas repetitivas que podrían servir y de hecho sirven, para cualquier bien. [...]

En definitiva, cuando la Administración tributaria recurre, como método de valoración, al dictamen de perito de la Administración, si bien amparado en precios medios de mercado, los cuales proceden, a su vez, de la utilización de diversos métodos (comparación en el mercado; valores medios extraídos de estudios de mercado efectuados por la propia Administración tributaria, por citar los más comunes), debe cumplir las condiciones exigidas al informe pericial.

Y ello porque no se trata de la utilización del medio de comprobación referido en la letra e) del artículo 57.1 de la LGT (precios medios de mercado) para determinar el valor, sino que el medio seleccionado ha sido el dictamen de perito de la Administración, aunque la Administración Tributaria utilice una "simbiosis" o "hibridación" de medios valorativos. Estos servirán sólo para fundamentar el informe del perito, pero no cabe la sustitución del valor "real" a que se refiere el artículo 9 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) por el que resulta de la aplicación automática de dichos medios. La calificación definitiva del método de comprobación de valores ha de ser el regulado en el artículo 57.1.e) de la LGT : dictamen de peritos de la Administración, no pudiéndose confundir el medio empleado con los elementos tenidos en consideración. [...]

Así pues, la reiterada exigencia de que las valoraciones administrativas han de estar debidamente motivadas se ha traducido, en los casos en que se emplean medios combinados de comprobación (esto es, dictamen de perito, amparado en precios medios de mercado) en el ineludible cumplimiento de ciertas condiciones. Así se exige una valoración individualizada, en contraposición a la naturaleza del precio medio, de carácter objetivo y general, por lo que se exige que el perito razone la aplicación de dichos precios medios, lo que en la mayoría de las ocasiones obligará a una inspección personal del bien a comprobar.

No basta pues manifestar que se han tenido en cuenta determinadas circunstancias, sino que ha de justificarse individualmente su apreciación, probándose la circunstancia de la que resulta la aplicación de un coeficiente corrector y no otro. [...]

Uno de los métodos que la Administración tributaria viene empleando para tratar de fundar los informes de sus peritos es el "método de comparación en el mercado", a que se refiere la Orden Eco/805/2003 .

Para su aplicación debe partirse de una premisa ineludible: hallarse ante inmuebles "comparables".

Al margen de la inexistencia de un mercado inmobiliario homogéneo, lo que no puede aceptarse es la comparación entre elementos disímiles. [...]

Pues bien, en el caso que nos ocupa, en los informes de valoración incorporados al procedimiento no se justifica, en absoluto, estar ante "inmuebles comparables". No se aporta más información ni documentación sobre los testigos empleados en la comparación que la fecha y el valor de transacción, la localización del inmueble (calle y número) y la fecha de construcción del edificio.

Además, como exige el citado artículo 21, para el cálculo del valor por comparación, es imprescindible la homogeneización de los "comparables", con la aplicación de los criterios, coeficientes y/o ponderaciones que resulten adecuadas para el inmueble de que se trate. Este proceso lógico no se ha realizado."

Tampoco constan los más esenciales datos de las empresas con las que se compara el EBITDA de la actora, como número de trabajadores, activos, gastos de capital o, situación financiera que permita apreciar a la Sala si el análisis de comparabilidad que se efectúa por la AEAT es correcto, ya que, para establecer la media del EBITDA, que se aplica a la entidad la Sala entiende que deberíamos de encontrarnos con empresas de similares características a la actora o, al menos, que se efectúe una descripción de las mismas para poder apreciar si la comparación de datos es correcta.

No se discute que pueda existir en este caso una operación vinculado, sino lo que se pone en cuestión aquí, tal como se alega en la demanda, es que la valoración de dicha operación se efectuase en base a unos datos que no se especifican en el acuerdo de liquidación, en el que se aprecia falta de transparencia y de motivación para llegar a los resultados que persigue la administración.

El deber de motivación no es sólo una garantía de los contribuyentes, sino también una vía para asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración Tributaria.

Como destaca la STS 9 de julio de 2010:

"Con carácter general, la motivación de los actos administrativos precisa, según reiterada doctrina del Tribunal Constitucional y jurisprudencia de este Tribunal Supremo, cuya reiteración excusa cita, de una explicación suficiente sobre las razones de la decisión adoptada --la asignación de los derechos de emisión de gases de efecto invernadero-¬asequible al destinatario de los mismos, poniendo de manifiesto los motivos, concretos y precisos aunque no exhaustivos, de la resolución administrativa adoptada. Este conocimiento constituye la premisa esencial para que el receptor del acto administrativo pueda impugnar el mismo ante los órganos jurisdiccionales, y estos, a su vez, puedan cumplir la función que constitucionalmente tienen encomendada de control de la actividad administrativa y del sometimiento de ésta a los fines que la justifican, ex artículo 106.1 CE .

El cumplimiento de esta elemental exigencia de la motivación de los actos, con sucinta referencia a los hechos y fundamentos en que se basa, previsto en el artículo 54 de la Ley 30/1992 , se salvaguarda atribuyendo, en caso de incumplimiento, la severa consecuencia de la anulabilidad del acto administrativo inmotivado, prevista en el artículo 63.2 de la citada Ley . Ahora bien, esta ausencia de motivación puede ser un vicio invalidante, como hemos señalado, o bien una mera irregularidad en el caso de que no se haya producido ese desconocimiento de los motivos y razones en que se funda la decisión administrativa. Dicho de otra forma, debe atenderse a un criterio material en orden a determinar si efectivamente se ha cumplido, o no, la finalidad que exige la motivación de los actos, es decir, si el destinatario ha llegado a conocer las razones de la decisión adoptada por la Administración, evaluando si se le ha situado, o no, en una zona de indefensión, por limitación de su derecho de defensa."

En el mismo sentido, la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 12 de febrero de 2015 , dictada en el recurso de casación 2452/2013, determina que: "la motivación es preceptiva en los actos de gravamen, como sin duda lo son las liquidaciones tributarias "y concreta el contenido exigible para cumplir el mandato legal de la siguiente manera al analizar un supuesto de falta de competencia: "Este deber jurídico de la liquidación, debe entenderse que rectamente comprende, en el contexto de una Administración que debe someterse a la Ley y al Derecho ( art. 103 CE ), no sólo la motivación de los elementos sustantivos esenciales del tributo liquidado, sino también, con carácter previo, la justificación del propio ejercicio de la potestad, que es el antecedente y presupuesto de la determinación de la deuda, cuando concurran factores o circunstancias que pudieran hacer dudar del tempestivo y adecuado ejercicio de la competencia, como sucede cuando la resolución se dicta una vez ya transcurridos los doce meses -o 24, en caso de ampliación, aquí ya no concurrente- que como límite máximo, impone la Ley."

A todo cuanto antecede ha de añadirse la previsión del artículo 102.2 de la LGT, según el cual:

"Las liquidaciones se notificarán con expresión de:

a) La identificación del obligado tributario.

b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.

c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.

d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición.

e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria.

f) Su carácter de provisional o definitiva."

En conclusión, al no considerarse suficientemente motivada la valoración efectuada por la AEAT de la operación vinculada apreciada entre la entidad actora y la entidad portuguesa CIMONTUBO TUBAGENS E SOLDADURA LDA debe de ser estimado el recurso y de anularse la Resolución del TEAR de Madrid y el acuerdo de liquidación, por no ser conformes a derecho, sin que sea necesario examinar el resto de motivos de oposición a la citada liquidación.

A su vez, la anulación del acuerdo de liquidación lleva implícita la anulación del acuerdo sancionador, también impugnado en este recurso, al carecer ya de sustrato objetivo y subjetivo el mismo.

Procede así la íntegra estimación del recurso."

SEXTO.-Al igual que en la sentencia transcrita, el recurso debe estimarse ante la falta de motivación de la valoración efectuada en cuanto al origen de los datos de EBITDA y la eliminación en el muestreo de la empresa que registro pérdidas, anulando la resolución recurrida y los actos de liquidación y sanción de los que procede.

SÉPTIMO.-Se hace imposición de las costas procesales a la parte demandada a la vista del artículo139 de la LRJCA.

A efectos del número cuatro del artículo anterior, la imposición de costas se fija en el importe máximo por todos los conceptos de 2.000 euros, más IVA, en caso de devengo de este impuesto conforme al artículo 243.2 de la LEC, atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que se hubieran impuesto a las partes durante la sustanciación del procedimiento.

PRIMERO.-La representación procesal de la entidad Cimontubo Ingeniería S.L., parte recurrente, impugna la resolución de 28 de abril de 2022, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de manera acumulada de las reclamaciones económico administrativas números 28/09218, 28456 y 28457/2019, interpuestas contra la liquidación derivada del acta de disconformidad A02/72995931, en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2012 a 2014, una reclamación por cada ejercicio comprobado, por importe total de 202.354,33 € y de las reclamaciones económico administrativas números 28/09219, 28458 y 28459/2019, interpuestas contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras, una reclamación por cada ejercicio sancionado, en cuantía de 89.101,11 €.

En esta resolución se confirmaron los actos de liquidación y sanción recurridos, ya que no se había producido la prescripción denunciada, teniendo en cuenta que el plazo de duración del procedimiento era de 27 meses, teniendo en cuenta que concurría el supuesto del artículo 150.2 b de la Ley General Tributaria y en concreto, la cifra de negocios alcanzaba el umbral necesario para que fuese preciso auditar las cuentas conforme al artículo 257 del texto refundido de la ley de sociedades de capital.

En segundo lugar, no era necesario solicitar tasación pericial contradictoria al no emplear ninguno de los medios de valoración del artículo 57 de la ley General Tributaria, por otra parte, no era aplicable justo bilateral, a ser la matriz una sociedad extranjera residente en Portugal, y si el método de valoración aplicado, no procedía ajuste secundario y no resultaba obligatorio, ya que hubo una retribución de fondos propios de la entidad matriz, la valoración de la operación vinculada por el método margen neto, transaccional por la media del margen declarado EBITDA en relación a tres empresas del sector, cuyos datos fueron proporcionados por el propio reclamante y fue correcta la exclusión de la sociedad que tuvo resultado negativo en 2013. Estas sociedades fueron Sini SA, MaCWide S.A. y Emoi S.A.

El acuerdo sancionador contaba con todos sus elementos, incluida la acreditación de la culpabilidad del infractor.

SEGUNDO.-La parte recurrente solicita sentencia que declare la nulidad del acuerdo recurrido y para respaldar esta pretensión alega, en síntesis:

Se había producido la prescripción de la acción para liquidar los ejercicios 12 y 13, dado que la inspección sabía a priori, cuál era la cifra de negocios y en la comunicación de inicio, se fijó el plazo de duración de 18 meses con carácter vinculante.

La inspección no realizó ajuste bilateral ni primario, sino que propuso directamente un nuevo resultado de explotación de manera improcedente.

Tampoco hubo ajuste secundario del artículo 16 ocho del texto refundido de la ley de impuesto sobre sociedades y el propio acuerdo ha recurrido ha sido reconoce practicándolo él por la diferencia de valor a favor del socio, como retribución de fondos propios a la sociedad matriz portuguesa.

La metodología del cálculo utilizada es residual, no es detallada y no ha tenido en cuenta, márgenes negativos, siendo insuficiente la media de EBITDA en términos absolutos. Se exige un precio entre partes vinculadas, no un ajuste de la base imponible.

No hay justificación para no incluir las compañías en pérdidas.

No se ha hecho los emplazamientos legales del artículo 16, nueve del texto refundido de la ley del impuesto sobre sociedades.

Y la sanción es nula, porque concurre una interpretación razonable de la norma y ausencia de culpabilidad.

TERCERO.-El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita sentencia desestimatoria con imposición de costas a la parte recurrente.

El defensor de la administración sostiene que no se ha producido la prescripción de la acción para liquidar, porque aunque las cuentas anuales son conocidas al inicio del procedimiento inspector es necesario que se desarrollen las actuaciones para conocer con exactitud, la cifra de negocios, resultando de aplicación el plazo máximo de duración de las actuaciones de 27 meses conforme a la segunda comunicación.

La recurrente sostiene que se podía conocer los valores, ya que las hojas de pedido y propuestas tenían valor contractual, y porque aunque haya pérdidas en algún caso, esto da coherencia al sistema.

La regularización practicada por la inspección, está motivada y la recurrente no atendió al requerimiento de 28 de mayo de 2018.

Fue correcta la aplicación del método de margen neto operacional ante la falta de comparables externo. Se han partido de los datos de las tres sociedades de la competencia reconocidas por la propia actora y la exclusión en 2013 de la que tenía un margen negativo está justificada por no ser representativa.

Sí que se produjo el ajuste primario y el ajuste bilateral era improcedente, porque la otra parte no era contribuyente en España ni tenía establecimiento permanente. El ajuste secundario del artículo 16.8 del texto refundido de la ley del impuesto sobre sociedades no era necesario porque hubo retribución de fondos propios a la matriz y tampoco eran necesarios los emplazamientos del artículo 19 nueve de la misma norma, pues la otra parte de la operación vinculada no era residente fiscal en España.

La sanción se encuentra debidamente motivada y acreditada la negligencia.

CUARTOEn primer lugar no se ha producido la prescripción denunciada por la parte recurrente, ya que como bien señala el defensor de la Administración hasta que no se inició el procedimiento inspector y se hicieron las oportunas comprobaciones se desconocía la cifra real de negocios de la entidad en los ejercicios regularizados incluido 2013 en el que ascendió a 8.055.777,93 euros, que superaba el límite fijado por el artículo 257 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital como umbral requerido para auditar las cuentas.

Cuando la Inspección supo y confirmó el dato, amplió el plazo de duración del procedimiento mediante comunicación debidamente motivada y notificada el 1/06/2018 sin infracción alguna, puesto que según el artículo 150.b) de la LGT: las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo b) 27 meses, cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias en cualquiera de las obligaciones tributarias o periodos objeto de comprobación:1.º Que la Cifra Anual de Negocios del obligado tributario sea igual o superior al requerido para auditar sus cuentas.

Según el apartado siguiente del mismo precepto, en el caso de que las circunstancias a las que se refiere la letra b) del apartado anterior se aprecien durante el desarrollo de las actuaciones inspectoras el plazo será de 27 meses, contados desde la notificación de la comunicación de inicio, lo que se pondrá en conocimiento del obligado tributario.

Y Computado el plazo desde la notificación de la comunicación de inicio que tuvo lugar el 25/05/2017 cuando se notificó la liquidación resultante del procedimiento inspector el 22/04/2019 no se había superado el plazo de 27 meses.

QUINTO.-Las cuestiones que plantea la parte actora que giran en torno a la regularización de la operación vinculada con su matriz portuguesa titular del 95% de su capital social, mediante el método de coste incrementado y margen neto operacional de tres empresas competidoras proporcionadas por ella misma a la Inspección, han sido resueltas recientemente en sentido favorable a los intereses de la parte actora en relación al ejercicio de 2015, concurriendo idénticas circunstancias que las de este litigio, en la reciente sentencia número 107 de 4 de marzo de 2026 dictada en el PO 682/2022, de la que ha sido ponente Doña María Ornosa Fernández.

Por ello por razones de seguridad y coherencia reproducimos los fundamentos de derecho que resultan de aplicación prescindiendo de los datos particulares del otro pleito:

"SEXTO.-Sentado lo anterior, la entidad actora tenía como objeto social, según el artículo 2 de sus estatutos sociales, las siguientes actividades:

"a) La prestación de servicios de instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal- mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil en general.

b) La adquisición, la transmisión, la compra y venta de materiales, de vehículos automóviles y maquinarias utilizados tanto en la industria metal-mecánica como en la construcción en general.

c) El desarrollo de actividades comerciales relativas a los servicios de instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal-mecánica en los servicios de metal-mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil en general en las que se prevea la obtención de comisiones por la percepción de nuevos negocios para otras sociedades.

d) Todas las operaciones propias de los servicios de instalación de tuberías y de servicios de metal-mecánica.

e) El negocio de transporte terrestre de mercancías en general, dentro o fuera de las fronteras españolas, con medios propios o ajenos, alquilados a la sociedad o puestos a su disposición bajo cualquier forma jurídica pudiendo concertar seguros, depósitos y cualesquiera otros documentos relacionados con la actividad económica del transporte, tránsito de mercancías y operaciones de carga y descarga.

f) La compraventa, el alquiler o puesta a disposición bajo cualquier forma jurídica de medios de transporte terrestre de mercancías en general y de maquinaria para la instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal-mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil en general.

g) El almacenamiento general de bienes, maquinarias o mercaderías relativas a la industria metal-mecánica, así como la custodia de efectos de comercio."

En las cuentas anuales consta que el objeto social es:

"la prestación de servicios de instalación y montaje de tuberías y de servicios de metal-mecánica en los sectores del gas, agua, industria y construcción civil".

Tal como se expresa en la demanda y no se discute en este recurso, la actora, para la realización de los especializados trabajos de las soldaduras en línea y soldaduras de unión de las tuberías que montaba en España, carecía de la necesaria infraestructura por lo que subcontrataba la realización de los trabajos con la entidad CIMONTUBO TUBAGENS E SOLDAURA LDA la cual era titular del 95% de participaciones de la actora, con lo que tampoco se discute que se trataba de empresas vinculadas.

La AEAT, cuestiona los precios facturados por la entidad portuguesa a la española por la realización de los trabajos y entiende que se trataría de una operación vinculada y para valorar la misma, ya que carece de los suficientes datos, acude al método del margen neto de la operación y para ello utiliza la propia información obtenida de la recurrente sobre que otras empresas que efectúan trabajos similares en España.

Consta así en el acuerdo de liquidación:

"El obligado tributario, en escrito presentado a través de la Sede Electrónica de la AEAT, el día 2 de octubre de 2018, aportó la identificación de las únicas tres sociedades en la Península Ibérica, que según lo manifestado, prestan el mismo servicio que Cimontubo Tubagens e Soladura Lda. y que Cimontubo Ingenieria SL:

"2º. Identificación de tres empresas de la competencia en la Península Ibérica:

SIMI S.A NIF: 502106328(PT)

MECWIDE, S.A. NIF:508603013(PT)

EMOI, .SA NIF: A7856567"

Y, simplemente, haciendo una referencia al EBITDA de dos de las tres empresas, ya que al tener una de ellas pérdidas (SIMI) no utiliza su EBITDA, halla una media del EBITDA de las otras dos EMOI (Ebitda de 3,43) y MEKWIDE (Ebitda 10,27) y sin más aplica una media a la entidad actora del 6,85 y obtiene con ello un resultado de explotación, que eleva de esa forma la base imponible de la misma en el ejercicio controvertido.

Se considera por la AEAT que el ejercicio 2015, en comparación con el periodo 2012-2014, los costes directos de la entidad SIMI representaban un 132,80 € respecto a los ingresos operacionales y se entiende, sin aportar prueba alguna de ello, que esta situación se debe a una causa excepcional y, por tanto, no se ha considerado a esta sociedad para el cálculo del margen de beneficio operacional, según la AEAT, para evitar distorsionar los resultados. Se causa con ello un evidente perjuicio a la actora ya que si se trata de encontrar la media del EBITDA de las tres únicas empresas que realizan los mismos trabajos que la actora en este país, y se tenían que aportar los datos y justificación de porqué no se toma en consideración el EBITDA de esta entidad para calcular la media y no decir únicamente, como explicación de las pérdidas, que se deben a una causa excepcional, sin informarse sobre ello y explicarlo en la liquidación.

Y en definitiva la AEAT aplica a CIMONTUBO INGENIERÍA SL el EBITDA medio de dos de las tres sociedades competidoras en el ejercicio 2015 (6,85 %), en lugar del 2,44 % declarado por la recurrente.

Por lo que la regularización efectuada en el ejercicio 2015 es:

(...)

El EBITDA es el resultado de explotación de una empresa antes de intereses e impuestos, depreciación y amortización. Y puede obtenerse, si se trata de una empresa cotizada, a través de la CNMV, webs de la empresa o, portales financieros y si se trata de una empresa no cotizada puede obtenerse del Registro Mercantil o bases de datos financieras.

La AEAT no especifica, en absoluto, sus fuentes para obtener los EBITDAS de las empresas que la propia entidad actora le ha facilitado, al ser requerida por la AEAT para que le diese los nombres de otras empresas que realizan trabajos similares. No puede ser excusa de la AEAT que, como la actora ha facilitado sus nombres, ello es suficiente para hacer el análisis comparativo. Si en las comprobaciones de valores siempre se exige a la administración que especifique y acredite las fuentes de donde proceden los valores, en este caso se debe de exigir lo mismo.

Así cabe recordar la Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de noviembre de 2015, dictada en el recurso de casación 3369/2014 que recuerda la doctrina fijada en relación con la debida motivación de los informes periciales que han de servir de base a las comprobaciones de valores realizadas por la Administración Tributaria. Y aunque se refiere a comprobaciones de valores relativas a inmuebles en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, su doctrina resulta aplicable a este supuesto. En este sentido dispone:

"Las valoraciones practicadas por la Administración (además de ser emitidas por funcionario idóneo) deben ser fundadas, lo que equivale a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta para determinar el valor a que se refieren, pues en otro caso se produce una situación de indefensión para el sujeto pasivo que carece de medios para combatirlas.

Pues bien, el valor comprobado administrativamente estará motivado cuando la valoración efectuada sea "singular ", por contraposición a "genérica" u "objetiva". No caben las valoraciones generalizadas, sino que han de determinarse las circunstancias físicas y jurídicas que individualmente concurren en el objeto de comprobación, dando así lugar a una individualización en la valoración.

La valoración de los inmuebles ha de tomar como referencia una serie de elementos individualizados del inmueble transmitido y no unos criterios genéricos que se refieren a circunstancias como antigüedad, calidad de la construcción, conservación o precio de adquisiciones similares. Para que la valoración sea eficaz la Administración ha de expresar los criterios seguidos, los datos fácticos tenidos en cuenta, los procedimientos concretos de aplicación, ponderación, actualización, extrapolación o individualización, todo ello glosado de un modo sucinto, pero suficiente, completo y adecuado para poder tomar cabal conocimiento de las operaciones realizadas por el perito de la Administración y poder verificar su corrección.

Esta Sala se ha pronunciado en numerosísimas sentencias acerca de los requisitos que debe cumplir un informe pericial, en materia de comprobación de valores, para considerarlo debidamente motivado; así, se ha sentado la doctrina de que los informes periciales que han de servir de base a la comprobación de valores deben ser fundados; que la justificación de la comprobación es una garantía tributaria ineludible; que por muy lacónica y sucinta que se interprete la obligación administrativa de concretar los hechos y elementos adicionales motivadores de la determinación de la base, no puede entenderse cumplida dicha obligación si se guarda silencio o si se consignan meras generalizaciones sobre los criterios de valoración o sólo referencias genéricas a los elementos tenidos en cuenta mediante fórmulas repetitivas que podrían servir y de hecho sirven, para cualquier bien. [...]

En definitiva, cuando la Administración tributaria recurre, como método de valoración, al dictamen de perito de la Administración, si bien amparado en precios medios de mercado, los cuales proceden, a su vez, de la utilización de diversos métodos (comparación en el mercado; valores medios extraídos de estudios de mercado efectuados por la propia Administración tributaria, por citar los más comunes), debe cumplir las condiciones exigidas al informe pericial.

Y ello porque no se trata de la utilización del medio de comprobación referido en la letra e) del artículo 57.1 de la LGT (precios medios de mercado) para determinar el valor, sino que el medio seleccionado ha sido el dictamen de perito de la Administración, aunque la Administración Tributaria utilice una "simbiosis" o "hibridación" de medios valorativos. Estos servirán sólo para fundamentar el informe del perito, pero no cabe la sustitución del valor "real" a que se refiere el artículo 9 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) por el que resulta de la aplicación automática de dichos medios. La calificación definitiva del método de comprobación de valores ha de ser el regulado en el artículo 57.1.e) de la LGT : dictamen de peritos de la Administración, no pudiéndose confundir el medio empleado con los elementos tenidos en consideración. [...]

Así pues, la reiterada exigencia de que las valoraciones administrativas han de estar debidamente motivadas se ha traducido, en los casos en que se emplean medios combinados de comprobación (esto es, dictamen de perito, amparado en precios medios de mercado) en el ineludible cumplimiento de ciertas condiciones. Así se exige una valoración individualizada, en contraposición a la naturaleza del precio medio, de carácter objetivo y general, por lo que se exige que el perito razone la aplicación de dichos precios medios, lo que en la mayoría de las ocasiones obligará a una inspección personal del bien a comprobar.

No basta pues manifestar que se han tenido en cuenta determinadas circunstancias, sino que ha de justificarse individualmente su apreciación, probándose la circunstancia de la que resulta la aplicación de un coeficiente corrector y no otro. [...]

Uno de los métodos que la Administración tributaria viene empleando para tratar de fundar los informes de sus peritos es el "método de comparación en el mercado", a que se refiere la Orden Eco/805/2003 .

Para su aplicación debe partirse de una premisa ineludible: hallarse ante inmuebles "comparables".

Al margen de la inexistencia de un mercado inmobiliario homogéneo, lo que no puede aceptarse es la comparación entre elementos disímiles. [...]

Pues bien, en el caso que nos ocupa, en los informes de valoración incorporados al procedimiento no se justifica, en absoluto, estar ante "inmuebles comparables". No se aporta más información ni documentación sobre los testigos empleados en la comparación que la fecha y el valor de transacción, la localización del inmueble (calle y número) y la fecha de construcción del edificio.

Además, como exige el citado artículo 21, para el cálculo del valor por comparación, es imprescindible la homogeneización de los "comparables", con la aplicación de los criterios, coeficientes y/o ponderaciones que resulten adecuadas para el inmueble de que se trate. Este proceso lógico no se ha realizado."

Tampoco constan los más esenciales datos de las empresas con las que se compara el EBITDA de la actora, como número de trabajadores, activos, gastos de capital o, situación financiera que permita apreciar a la Sala si el análisis de comparabilidad que se efectúa por la AEAT es correcto, ya que, para establecer la media del EBITDA, que se aplica a la entidad la Sala entiende que deberíamos de encontrarnos con empresas de similares características a la actora o, al menos, que se efectúe una descripción de las mismas para poder apreciar si la comparación de datos es correcta.

No se discute que pueda existir en este caso una operación vinculado, sino lo que se pone en cuestión aquí, tal como se alega en la demanda, es que la valoración de dicha operación se efectuase en base a unos datos que no se especifican en el acuerdo de liquidación, en el que se aprecia falta de transparencia y de motivación para llegar a los resultados que persigue la administración.

El deber de motivación no es sólo una garantía de los contribuyentes, sino también una vía para asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración Tributaria.

Como destaca la STS 9 de julio de 2010:

"Con carácter general, la motivación de los actos administrativos precisa, según reiterada doctrina del Tribunal Constitucional y jurisprudencia de este Tribunal Supremo, cuya reiteración excusa cita, de una explicación suficiente sobre las razones de la decisión adoptada --la asignación de los derechos de emisión de gases de efecto invernadero-¬asequible al destinatario de los mismos, poniendo de manifiesto los motivos, concretos y precisos aunque no exhaustivos, de la resolución administrativa adoptada. Este conocimiento constituye la premisa esencial para que el receptor del acto administrativo pueda impugnar el mismo ante los órganos jurisdiccionales, y estos, a su vez, puedan cumplir la función que constitucionalmente tienen encomendada de control de la actividad administrativa y del sometimiento de ésta a los fines que la justifican, ex artículo 106.1 CE .

El cumplimiento de esta elemental exigencia de la motivación de los actos, con sucinta referencia a los hechos y fundamentos en que se basa, previsto en el artículo 54 de la Ley 30/1992 , se salvaguarda atribuyendo, en caso de incumplimiento, la severa consecuencia de la anulabilidad del acto administrativo inmotivado, prevista en el artículo 63.2 de la citada Ley . Ahora bien, esta ausencia de motivación puede ser un vicio invalidante, como hemos señalado, o bien una mera irregularidad en el caso de que no se haya producido ese desconocimiento de los motivos y razones en que se funda la decisión administrativa. Dicho de otra forma, debe atenderse a un criterio material en orden a determinar si efectivamente se ha cumplido, o no, la finalidad que exige la motivación de los actos, es decir, si el destinatario ha llegado a conocer las razones de la decisión adoptada por la Administración, evaluando si se le ha situado, o no, en una zona de indefensión, por limitación de su derecho de defensa."

En el mismo sentido, la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 12 de febrero de 2015 , dictada en el recurso de casación 2452/2013, determina que: "la motivación es preceptiva en los actos de gravamen, como sin duda lo son las liquidaciones tributarias "y concreta el contenido exigible para cumplir el mandato legal de la siguiente manera al analizar un supuesto de falta de competencia: "Este deber jurídico de la liquidación, debe entenderse que rectamente comprende, en el contexto de una Administración que debe someterse a la Ley y al Derecho ( art. 103 CE ), no sólo la motivación de los elementos sustantivos esenciales del tributo liquidado, sino también, con carácter previo, la justificación del propio ejercicio de la potestad, que es el antecedente y presupuesto de la determinación de la deuda, cuando concurran factores o circunstancias que pudieran hacer dudar del tempestivo y adecuado ejercicio de la competencia, como sucede cuando la resolución se dicta una vez ya transcurridos los doce meses -o 24, en caso de ampliación, aquí ya no concurrente- que como límite máximo, impone la Ley."

A todo cuanto antecede ha de añadirse la previsión del artículo 102.2 de la LGT, según el cual:

"Las liquidaciones se notificarán con expresión de:

a) La identificación del obligado tributario.

b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.

c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.

d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición.

e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria.

f) Su carácter de provisional o definitiva."

En conclusión, al no considerarse suficientemente motivada la valoración efectuada por la AEAT de la operación vinculada apreciada entre la entidad actora y la entidad portuguesa CIMONTUBO TUBAGENS E SOLDADURA LDA debe de ser estimado el recurso y de anularse la Resolución del TEAR de Madrid y el acuerdo de liquidación, por no ser conformes a derecho, sin que sea necesario examinar el resto de motivos de oposición a la citada liquidación.

A su vez, la anulación del acuerdo de liquidación lleva implícita la anulación del acuerdo sancionador, también impugnado en este recurso, al carecer ya de sustrato objetivo y subjetivo el mismo.

Procede así la íntegra estimación del recurso."

SEXTO.-Al igual que en la sentencia transcrita, el recurso debe estimarse ante la falta de motivación de la valoración efectuada en cuanto al origen de los datos de EBITDA y la eliminación en el muestreo de la empresa que registro pérdidas, anulando la resolución recurrida y los actos de liquidación y sanción de los que procede.

SÉPTIMO.-Se hace imposición de las costas procesales a la parte demandada a la vista del artículo139 de la LRJCA.

A efectos del número cuatro del artículo anterior, la imposición de costas se fija en el importe máximo por todos los conceptos de 2.000 euros, más IVA, en caso de devengo de este impuesto conforme al artículo 243.2 de la LEC, atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que se hubieran impuesto a las partes durante la sustanciación del procedimiento.