Sentencia Contencioso-Administrativo 1095/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 182/2021 de 30 de noviembre del 2023

PRIMERO. - Antecedentes del caso, resolución impugnada y argumentos de las partes.

En el presente recurso se impugna la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 29 de octubre de 2020 desestimatoria de la reclamación nº NUM000 interpuesta contra acuerdo de liquidación referido al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014.

La recurrente, cuya actividad profesional es la de "Otros Profesionales relacionados con el Comercio y la Hostelería" (epígrafe 599 del IAE), presentó en su día autoliquidación del IRPF ejercicio 2014.

La AEAT inició procedimiento de comprobación limitada que concluye con la liquidación que ahora se impugna en la que se aumenta la base imponible general declarada debido a que en la determinación del rendimiento de su actividad económica, en régimen de estimación directa, se han deducido gastos que no se consideran deducibles de acuerdo con el artículo 30.2 de la Ley del Impuesto.

La resolución del TEARM impugnada desestima la reclamación presentada. Rechaza la deducción de los gastos por no acreditarse el cumplimiento de los presupuestos exigidos para su deducción. Se rechazan gastos correspondientes al vehículo ....XDW Land Rover (combustible gasóleo), en concreto los que documentan la adquisición de combustible gasolina, algunos de los cuales, además, vienen expedidos a nombre de otra persona, y los de los demás vehículos por no acreditarse su uso exclusivo para el ejercicio de actividad; los gastos inherentes a la vivienda habitual del contribuyente, sean estos derivados de la propiedad, sean por consumos y suministros asociados, por no probarse la afectación de la vivienda a su actividad económica; los gastos de desplazamiento, restauración y atenciones a clientes por no aportarse documentación acreditativa de la vinculación con el ejercicio de su actividad; los gastos de arrendamiento de local comercial de los meses de abril y mayo ya que el gasto no aparece registrado de forma correcta; respecto a los gastos justificados mediante tickets, porque no ha quedado acreditado que tales gastos se correspondan exclusivamente con el ejercicio de su actividad, pues se corresponden con gastos realizados en adquisiciones de bienes susceptibles de ser utilizados en la esfera privada o personal del interesado, y no existir otros argumentos que induzcan a entender que el bien se use en el ejercicio de su actividad profesional.

En su escrito de demanda, la parte demandante impugna la denegación de la deducción de los siguientes gastos con los siguientes argumentos:

- Los gastos de autónomos y dietas (3.142,08 euros y 328,16 euros respectivamente) porque figuran en el libro de gastos y se corresponden con la información fiscal que facilita la Agencia Tributaria.

- Los gastos de oficina y gastos de mantenimiento del local comercial alquilado, por haberse destinado a la actividad económica aunque figure en los justificantes aportados como domicilio el de la residencia habitual de la recurrente ya que es autónomo y es su domicilio fiscal. El gasto de alquiler viene reflejado en el libro de ingresos y gastos.

- Los gastos de manutención y alojamiento. La recurrente tiene en esa fecha un contrato mercantil con la Entidad Gioseppo S.L, teniendo como objeto comercializar productos en Madrid, Toledo y Guadalajara. Los gastos de comidas en restaurantes son deducibles porque vive en Madrid y se desplaza a otra Comunidad. Es normal que se reúna a la hora de comer o cenar para realizar tratos comerciales. Son pequeños gastos de difícil justificación, pero su propia actividad como representante de comercio justifica tales gastos.

- Los gastos de gasoil del vehículo matrícula ....XDW, que son gastos de la actividad porque se utiliza dicho vehículo para su desplazamiento como agente de comercio. Y los apuntes 34 por importe 29,10 euros y 73 por importe de 17,35 euros, por haberse aportado el justificante y que se trata de aparcamientos.

- Deducibilidad de los gastos correspondientes a la vivienda habitual porque trabaja en su casa sin horarios ni días de descanso, dada su condición de autónomo.

La Abogacía del Estado solicita la confirmación de la resolución recurrida por sus propios argumentos.

SEGUNDO. - Sobre la deducibilidad de los gastos de actividades económicas con carácter general.

A) Normas sustantivas generales.

El artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (LIRPF) dispone que: "se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".

Tal como se prevé en el artículo 28 LIRPF, el rendimiento neto de las actividades económicas " se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva".

En virtud de esta remisión, el artículo 10.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS), y, a partir del 1 de enero de 2015, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), dispone:

" En el método de estimación directa, la base imponible se calcularaŽ, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

En cuanto a la deducibilidad de los gastos, según lo previsto en los artículos 14.1.e) y 19.3 TRLIS [ arts. 11 y 15 e) LIS], serán requisitos que se hallen correlacionados con los ingresos y hayan sido imputados contablemente.

Análogamente, el principio de correlación entre ingresos y gastos se encuentra establecido en el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, de aplicación, en los términos previstos en el mismo, para los ejercicios que se inicien a partir de dicha fecha, según su Disposición final sexta, y anteriormente en el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad.

Por su parte, el artículo 51 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) determina que " el método de estimación directa podrá utilizarse por el contribuyente y por la Administración tributaria de acuerdo con lo dispuesto en la normativa de cada tributo. A estos efectos, la Administración tributaria utilizaraŽ las declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente y los demás documentos, justificantes y datos que tengan relación con los elementos de la obligación tributaria".

B) Sobre los medios de prueba.

En cuanto a la acreditación de los gastos fiscalmente deducibles, el art. 106.4 de la misma Ley añade que " los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.

Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones" (Este último párrafo fue introducido por Ley 34/2015, de 21 de septiembre).

Es más, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización de la entrega, servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en relación a la actividad profesional desarrollada por el contribuyente, por lo que la existencia de la factura resulta insuficiente por si sola para acreditar el carácter deducible de los gastos ( sentencias de esta Sala, Sección 5º, de 14 de febrero de 2019, recurso contencioso-administrativo 655/2017, de 7 de febrero de 2019, recurso contencioso-administrativo 520/2017).

Desde luego, ello no supone que no quepa acreditar la existencia, naturaleza y finalidad de los gastos por otros medios de prueba diferentes a la factura, ex artículo 106.1 LGT, como pueden ser los tiques o meros recibos, pero en este caso se requiere necesariamente de otros medios complementarios de prueba para justificar la deducibilidad del gasto. Recuérdese que el artículo 106.1 LGT establece que " en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa", remisión que debe entenderse a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la LEC, lo que implica, en el caso de los documentos privados, que la valoración de su fuerza probatoria debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 326 LEC y el art. 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario.

Ahora bien, como ha reiterado la Sección 5ª de esta Sala (Sentencias de 24 de enero de 2019, recurso contencioso-administrativo 348/2017, de 27 de junio de 2018, recurso contencioso-administrativo 865/2018, y de 24 de mayo de 2017, recurso contencioso-administrativo 1126/2015) en relación con los tiques aportados a los efectos de justificar gastos, sin ningún otro elemento probatorio adicional, resultan claramente insuficientes para justificar la vinculación de los gastos a la actividad profesional desarrollada, por lo que resulta evidente que no procede su deducibilidad, puesto que la falta de identificación del destinatario del servicio documentado en un ticket o factura no puede ser considerada una simple anomalía formal que no impediría la deducción del gasto, ya que de aceptarse este planteamiento se estaría permitiendo que un gasto, soportado materialmente por una persona cuya identidad se desconoce, pudiera ser deducido por cualquier otra persona que lo exhibiese ante la Administración tributaria [entre las más recientes sentencias de 5-10-2022, ( rec. 408/2020), de 13-07-2022, ( rec. 675/2020) y de 6-07-2022, nº 334/2022, (rec. 244/2020)].

C) Sobre la carga de la prueba.

Dispone el artículo 105 LGT, en consonancia con el artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil:

"1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria".

La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 29 de enero de 2020 (recurso 4258/2018), nos recuerda que " una constante jurisprudencia pone de manifiesto [que ] el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba. Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó. Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".

De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".

Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo" [Declaraciones a las que se remiten, entre otras muchas, sentencias posteriores del Tribunal Supremo como las de 18 de mayo de 2020 (recurso 4002/2018), 13 de octubre de 2022, (recurso 2151/2021) y 17 de octubre de 2022 (recurso 3521/2021)].

De forma más concreta, la jurisprudencia tiene declarado que corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad [ Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 8 de marzo de 2012 (Recurso 3780/2008)]. La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 22 de mayo de 2015 (Recurso 202/2013) razonaba que "en virtud del régimen de la carga de la prueba del citado artículo 105 de la Ley General Tributaria , corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos pues según el indicado precepto "tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos de los mismos", lo cual está relacionado con el actual artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil -antiguo artículo 1214 del Código Civil -, que determina a quién le corresponde la carga de la prueba en la acreditación o afirmación de hechos o derechos".

TERCERO. - Posición de la Sala sobre la liquidación.

Realizadas las anteriores consideraciones generales acerca de la deducibilidad de los gastos vinculados a actividades económicas y de la carga de la prueba y su distribución entre el contribuyente y la Administración, examinamos a continuación los diferentes gastos declarados por la recurrente cuya deducción pretende, a fin de verificar si procede la misma.

A) Gastos asociados a vehículo.

De acuerdo con los arts. 29 de la Ley y 22 del Reglamento, para poder deducir los gastos referidos a un automóvil es preciso que el mismo conste en el libro registro de bienes de inversión y que esté afecto de modo exclusivo a la actividad económica, sin que sea admisible su uso personal, ni siquiera de forma accesoria, correspondiendo al obligado tributario la prueba de que concurren todos los presupuestos que permiten efectuar la deducción, a tenor del art. 105.1 LGT ( sentencias de esta Sala, Sección 5ª, de 31 de enero de 2019, recurso 399/2017, y de 24 de enero de 2019, recurso 348/2017).

Por lo tanto, la deducción del gasto no se supedita sin más a la necesidad de utilizar un vehículo para desplazamientos relacionados con su actividad profesional, sino a la afectación exclusiva del vehículo a la actividad económica.

En este caso, la recurrente manifiesta que el vehículo matricula ....XDW correspondiente a un Land Rover (combustible gasóleo) está afecto a la actividad y la Administración tributaria así lo ha considerado, si bien ha motivado la exclusión de los gastos de la siguiente forma:

" D. Penélope manifiesta que es ella quién satisface las cotizaciones al Régimen especial de autónomos de su cónyuge, no obstante no aporta documentación que acredite este hecho.

En cuanto a la obligada tributaria, D. Penélope presenta libro registro de gastos por importe de 31.265.88 euros, siendo fiscalmente deducibles 25.915.84 euros con el siguiente desglose:

Cance Dolcee Gestion SL 14743,49.

Correos 94, 27.

Combustibles 3833,97.

Papeleria 9 39,75.

Varios limpieza 55,34.

Varios oficina 193,06.

Movistar 917544932/685261552 334,7.

Informática 461, 98.

Bruselas motor 339,51.

Autopistas 31, 01.

Asesoría 900.

Seguro vehículo 727,72.

Amortización vehículo 4161,04.

- De los gastos deducibles se han modificado el importe de las siguientes partidas:

Del apunte 9, papelería, el importe que figura en factura es 20.92.

Del apunte 10, no se considera deducible la factura de gasolina a nombre de D Estrella.

El apunte 16, no se considera deducible, ya que el combustible utilizado por el vehículo que está afecto a la actividad es gasóleo y el concepto de la factura es gasolina SP95.

Del apunte 48, no se considera deducible la factura a nombre de D Estrella."

Pues bien, respecto del vehículo que se ha reconocido afecto a la actividad, son admisibles los justificantes que documentan la adquisición de combustible diésel, y no lo son los que documentan la adquisición de combustible gasolina. Tampoco son admisibles los que aparecen a nombre de otra persona distinta de la contribuyente. Por lo que procede confirmar la exclusión de los gastos de combustible que realiza la AEAT (apuntes 10, 16 y 48).

B) Gastos vinculados con inmueble afecto a la actividad económica.

1. No cabe duda que los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente se consideran elementos patrimoniales afectos a una actividad económica, sea en su totalidad o parcialmente, en los términos señalados en los arts. 29 LIRPF y 22 RIRPF.

Por ello, y como esta Sección ha venido señalando (por todas, sentencias 31 de enero de 2023, recurso 844/2020, con cita de otras anteriores de 29 de julio de 2019, recurso 595/2019, 24 de enero de 2019, recurso 531/2018, y 10 de marzo de 2015, recurso 43/2012), cuando la actividad económica se realiza en la vivienda habitual del contribuyente y se destina una parte individualizada de la misma a la actividad profesional, se admite la deducción de los gastos de suministros en la parte proporcional a la superficie del inmueble destinada a la actividad, porque "no es lógico negar la deducción de aquellos suministros sin los cuales no es factible esa utilización. Así, al no ser posible determinar el consumo que corresponde a cada uno de los fines a los que se destina el piso, debe admitirse la deducción de tales gastos en la parte correspondiente al porcentaje de afectación a la actividad económica, al igual que ocurre con los gastos inherentes a la titularidad del inmueble, no siendo admisible supeditar la deducción fiscal a la vinculación exclusiva del suministro a la actividad, pues esa exigencia supone introducir condiciones no contempladas en la Ley para la afectación parcial de inmuebles".

Por ello, "procede la deducibilidad de los gastos de gas y electricidad en igual proporción que la parte de la vivienda habitual del sujeto pasivo que se destina a la actividad económica, que en este caso es de un tercio de la misma, aunque no se admite la deducibilidad de los consumos de agua porque no se justifica la proporción de consumo que corresponde a la oficina, pues por su propia naturaleza no resulta posible el consumo de un tercio de la totalidad del líquido elemento consumido en la vivienda del recurrente en la que se sitúa la oficina como elemento patrimonial afecto.

En relación a los gastos por suministros de teléfono fijo e internet al no justificarse la alegación de que son gastos exclusivos de la actividad, la deducción que se admite debe tener la misma limitación que el gas y la electricidad".

Es preciso, como presupuesto previo, acreditar la afectación de la vivienda a la actividad profesional. El art. 2 de la Orden EHA/1274/2007, de 26 de abril, por la que se aprueban los modelos 036 de Declaración censal de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores y 037 Declaración censal simplificada de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores, determina con claridad la obligación de presentar el alta en la actividad profesional para desarrollarla, en consonancia con lo previsto en el art. 9 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.

Por otra parte, como hemos dicho en otras ocasiones (por todas, sentencia de 7 de febrero de 2023, recurso 820/2020, y las que en la misma se citan), en el caso del teléfono, si bien es cierto que el servicio puede estar también destinado a uso particular, es posible su deducción como gasto necesario vinculado a la actividad profesional.

2. En la demanda se sostiene que son deducibles los suministros de la vivienda habitual porque trabaja en su casa como autónomo las 24 horas del día pendiente de la oportunidad de generar un nuevo cliente para tener ingresos. También los gastos de un local arrendado puesto que, como complemento de su actividad de intermediario de comercio, tiene un pequeño local en que tiene muestras de zapatos donde los clientes van a verlos en persona. Los gastos del local serían deducibles por estar afecto a la actividad.

La liquidación justifica la exclusión del gasto señalando lo que sigue:

"La Obligada tributaria aporta facturas de alquiler de local Calle Alfonso Gómez 17 2 planta n10, donde manifiesta que realiza la actividad. No obstante se comprueban que se aportan facturas cuya dirección de facturación son las siguientes:

- Avda. SIGLO XXI 4 Boadilla del Monte (inmueble que la obligada tributaria ha sido su vivienda habitual en régimen de alquiler).

Teniendo en cuenta lo anterior y el carácter del concepto de los gastos no se consideran deducibles los siguientes apuntes registrales:

No se aceptan otros gastos por suministro telefónico diferentes a las líneas asociados a la facturación de una línea móvil y un fija como gasto deducible de la actividad (917544932/68561552)asociados al local donde se desarrolla la actividad.

No se aceptarán las facturas de leroy merlín y otros proveedores donde la dirección de entrega es la Avda. Siglo XXI 4 Boadilla del Monte, inmueble que no constituye su local de negocio: 7, 8, 29,43,47,66."

Según se deduce de la liquidación impugnada, determinados gastos de suministro telefónico se rechazan como gastos de la actividad en cuanto que no están vinculados al local de la calle Alfonso Gómez, que se acepta por la Administración que es el local "donde se desarrolla la actividad".

Se deniega también la deducción de los apuntes 7, 8, 29, 43, 47 y 66 porque la dirección de entrega que aparece en los justificantes es el domicilio habitual de la interesada de la Avda. Siglo XXI, que no constituye su local de negocio.

En relación con los gastos rechazados se dice en la demanda que los asientos 7, 8, 29 y 43 corresponden a "gastos de oficina y gastos de mantenimiento del local comercial"; y que sus justificantes estarían en el expediente: 7 y 8 (Contestar requerimientos efectuar alegaciones pag 105 y 107 PDF), 29 (Contestar requerimientos efectuar alegaciones pag 223 PDF) y 43 (Contestar requerimientos efectuar alegaciones pag 307 PDF)

Examinado el expediente, no procede aceptar dichas facturas (asientos 7, 8, 29 y 43) porque no se ha acreditado que sean exclusivamente gastos de la actividad por tratarse de adquisición de bienes que han podido ser destinados a un uso personal como es el caso de las facturas de Leroy Merlin, a los folios 105, 107 y 307, en que se recoge la compra de un cronotermostato programable, cinta de embalar, gotero, bolsa reutilizable, globo 20W, superglue 3 pincel, monomando caño y extraible mano, etc...; y de la factura de Boutique del Mando a Distancia, folio 223, compra de un microtransmisor 1 canal.

Se confirma por ello el acuerdo de la Administración que rechaza como deducibles estos gastos (apuntes 7, 8, 29 y 43)

En cuanto a los gastos de arrendamiento del local de la calle Alfonso Gómez 17, justificados a los folios 169 y ss (Expediente de gestión, doc. Contestar requerimientos efectuar alegaciones pag 49) deben ser aceptados como deducibles puesto que la propia Administración admite que en ese local se desarrolla la actividad, como hemos señalado anteriormente.

Los gastos de teléfono de la vivienda habitual no son deducibles ya que no se ha acreditado con el modelo 036 de declaración censal que la vivienda en cuestión, en todo o en parte, esté afecta a la actividad profesional.

C) Gastos varios.

Se excluyen en la liquidación otros gastos respecto de los que en la demanda solo se cuestionan argumentativamente los siguientes:

- Gastos de 3.142,08 euros de autónomos y 328,16 euros en concepto de dietas. Se alega que se aportó como medio de prueba la propia información fiscal que facilita la Agencia Tributaria donde aparecen claramente reflejados los 3.142,08 euros de cuota de autónomos (documento asiento registral pag 5 y 6 del pdf) y el propio libro de gastos (documento asiento registral pag 7 del pdf).

La liquidación rechaza el gasto porque " Penélope manifiesta que es ella quién satisface las cotizaciones al Régimen especial de autónomos de su cónyuge, no obstante no aporta documentación que acredite este hecho".

Y efectivamente consta en la declaración del IRPF de su cónyuge del ejercicio de 2014 pago de cuotas de autónomos por ese importe. La interesada no ha aportado documentación acreditativa de que el pago de las cuotas de aquel haya sido realizado por ella, por lo que no se puede deducir esas cuotas de su cónyuge.

En cuanto a las dietas, la documentación que se aporta (doc 2, pg 7) no es acreditativa de gasto alguno que se pueda deducir la interesada porque no se justifica la realidad del gasto ni su relación con la actividad.

- Gastos de manutención y alojamiento.

En la liquidación se señala respecto de estos gastos: " De los siguientes apuntes registrales, deberá acreditar concepto de facturación, días de realización del viaje, destino, importe individual satisfecho (algunos de los justificantes se comprueba que se facturan más de un viaje y/o alojamiento) y su vinculación con la actividad:12,52."

En la demanda se dice: " Se elimina el importe de los justificantes 12 (Contestar requerimientos efectuar alegaciones pag 133 PDF) y 52 (Contestar requerimientos efectuar alegaciones pag 355 PDF) que son gastos de manutención y alojamiento, despreciando de esta forma que Penélope tiene en esa fecha un contrato mercantil con la Entidad Gioseppo S.L, teniendo como objetico comercializar productos en Madrid, Toledo y Guadalajara, (documento asiento registral pag 9 y 10 del pdf)".

Debe mantenerse la exclusión de estos gastos por tratarse de facturas de hoteles en Orkolen (Navarra) y en Azpeitia (Guipúzcoa) respecto de las que resulta imposible deslindar si dichos gastos obedecen a la actividad económica y a la obtención de ingresos o a una actividad privada.

- Otros gastos.

También se excluyen en la liquidación los apuntes registrales 19, 34, 73 y 76 porque no se aporta documento justificativo.

La recurrente sostiene que el justificante 19 está aportado (Contestar requerimientos efectuar alegaciones pag 49) y corresponde a una cuota de alquiler siendo su base 1.200 euros.

Examinado el expediente, ya hemos señalado anteriormente que debe aceptarse que el documento justificativo del apunte 19 aparece al folio 169 y que corresponde a alquiler del local de la calle Alfonso Gómez 17, mes de abril 2014, local en el que la propia Administración admite que se desarrolla la actividad; por lo que procede la deducción del gasto.

El justificante del apunte 34 (Contestar requerimientos efectuar alegaciones pag 257 PDF) es una simple hoja manuscrita donde se escribe "Varios Ayto Madrid 29,10". Se debe confirmar por ello la denegación como deducible al no constar más datos del gasto.

Y lo mismo el apunte 73 (Contestar requerimientos efectuar alegaciones pag 453 PDF) que es una hoja donde se anota a mano "Aparcamientos 17,35".

El apunte 76 (Contestar requerimientos efectuar alegaciones pag 459 PDF) es la cuota pagada de autónomos por la recurrente en 2014 por importe de 3.142,08 euros, tal como aparece en la propia información que facilita la Agencia Tributaria para la Renta (documento asiento registral pag 11). En este caso, aportado el documento justificativo y siendo esta la única objeción que realiza la AEAT procede también deducir este gasto.

Por todo lo expuesto, procede la estimación parcial del recurso contencioso administrativo respecto de la liquidación impugnada del IRPF de la recurrente del ejercicio 2014.

CUARTO. -Costas procesales.

La estimación parcial del recurso determina la no imposición de las costas del mismo de acuerdo con el art. 139.1 LJCA.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación.