Sentencia Contencioso-Administrativo 1/2023 Tribunal Superior de Justicia de País Vasco . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 295/2022 de 09 de enero del 2023

PRIMERO.- El recurso de apelación se ha presentado contra la sentencia dictada el 15-12-2021 por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo Nº 1 de San Sebastián en el procedimiento ordinario nº 8-2021, que desestimó el recurso interpuesto por el Ayuntamiento de Arrasate contra la Resolución de 29-10-2020 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa que estimó la reclamación que había dirigido Ekimen Berri Kudeaketa S.L. contra la Resolución de 3-02- 2020 de la Alcaldía del mencionado Ayuntamiento que desestimó la solicitud de la reclamante de devolución de las liquidaciones del Impuesto sobre bienes inmuebles de los ejercicios 2017-2019.

Ekimen Berri Kudeaketa había solicitado con fecha 21-11-2018 al Servicio de Tributos Locales de Gipuzkoa la rectificación de los datos referidos a la superficie de la parcela, aprovechamiento urbanístico y valor catastral del parking de San Andrés Auzoa nº 18, re. Catastral 4767063 y nº fijo 0067755T.

La Resolución de 13-08-2019 del mencionado Servicio de Tributos Locales rectificó el aprovechamiento urbanístico de la parcela y el valor catastral del parking, no así la superficie de la parcela.

A resultas de la anterior, la mercantil solicitó al Ayuntamiento de Arrasate la devolución de los importes ingresados en concepto de IBI de los ejercicios 2016-2019. Y contra la desestimación de esa solicitud interpuso la reclamación económico- administrativa estimada por la Resolución del TEAF de Gipuzkoa objeto de este procedimiento.

La sentencia apelada desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Ayuntamiento de Arrasate, con fundamento en la sentencia del Tribunal Supremo nº 646/ 2020 de 3 de Junio (Rec. 5368/ 2018)

SEGUNDO.- El recurso de apelación se funda en los siguientes motivos:

1.- La incongruencia omisiva de la sentencia apelada.

El apelante alega que habiéndose planteado en la instancia la inadecuación del procedimiento de devolución de ingresos indebidos con el objeto de obtener el reintegro del importe de liquidaciones consentidas y firmes, la sentencia apelada no ha resuelto esa cuestión sino fundado su pronunciamiento en la STS de 3-06-2020 (Rec. 5368/ 2018). Y por esa razón la apelante reproduce los motivos expuestos en el escrito de demanda sobre la competencia del Ayuntamiento para revisar las liquidaciones firmes en los supuestos de actos nulos de pleno derecho, revocación o rectificación de errores materiales.

2.- Las variaciones de orden físico, económico y jurídico que se produzcan en los bienes gravados tendrán efectividad en el período impositivo siguiente a aquél en que tuvieren lugar, sin que dicha eficacia quede supeditada a la notificación de los actos administrativos correspondientes (artículo 18.4 de la Norma Foral 12/ 1989 de 5 de julio, de Gipuzkoa, del IBI.

Así, sostiene la apelante, que producida la modificación catastral por Resolución de 13-08-2019 del Servicio de Tributos Locales, aquella solo puede tener efectos a partir del ejercicio 2020.

3.- En el supuesto de que el ingreso se hubiera producido en virtud de una liquidación firme, la devolución solo puede obtenerse "......instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en las letras a), c) y d) del artículo 223 ...", conforme dispone el artículo 228 de la misma Norma Foral, la general tributaria de Gipuzkoa.

Y, según la apelante, en el caso de la modificación catastral de la que trae causa la devolución de ingresos solicitada por el contribuyente no concurre ninguno de los supuestos a los que se acaba de aludir: de revocación (art. 223 c), de rectificación de errores (art. 227) o de nulidad de pleno derecho ( art. 224.1).

La apelante argumenta que la modificación acordada por el Servicio de Tributos Locales no obedece a un error material o manifiesto, sino a una interpretación de normas jurídicas y valoración técnica ya que:

- Se afirma que la finca registral 13.596 no forma parte de la referencia catastral 4167063 al haber sido dada de alta con otra referencia, con posterioridad a la aprobación de la ponencia de valores.

- Se refiere a la no ejecución de cargas urbanísticas pendientes y de secesiones de uso público.

- Se refiere a una segregación realizada en 2016, con posterioridad a la aprobación de la ponencia de valores.

- Se vuelve a calcular la edificabilidad.

- No se admite la modificación en base al error de costa de construcción del parcking.

Y la misma parte concluye que, además de corresponder al Ayuntamiento la resolución del procedimiento adecuado para la revisión o rectificación, en su caso, de las liquidaciones firmes del IBI, la aplicación retroactiva de la modificación catastral con recurso directo al procedimiento de devolución de ingresos indebidos vulnera los principios de seguridad jurídica y de confianza en la actuación de las Administraciones Pública.

Y cita, entre otras, la STS de 18 de mayo de 2020 ( RJ 2020/ 1076) sobre la inadecuación del procedimiento de devolución de ingresos indebidos en el caso de las liquidaciones firmes amparadas por los artículos 107.1 y 2. a) del TRLHL, declarados inconstitucionales; en vez de instar los previstos por el artículo 221-3 de la LGT.

TERCERO.- La Diputación Foral de Gipuzkoa se ha opuesto al recurso de apelación por los siguientes motivos:

1.-La sentencia del Tribunal Supremo Nº 646/ 2020 de 3 de junio (Rec. 5368/ 2018) en que se funda la apelada resuelve la cuestión planteada por el Ayuntamiento recurrente sobre la firmeza de las liquidaciones y los efectos "pro futuro" de la modificación del padrón catastral. Así, y de conformidad con la sentencia apeldada "la irretroactividad despliega sus efectos en el ámbito estrictamente catastral, no así en el tributario. Sosteniéndose la separación entre las potestades y funciones catastral y fiscal, como si se tratara de dos mundos diferentes e inconexos, no hay razón alguna para escoger por el contrario los casos en que, a favor de la Administración tales mudos se entrecruzan y vinculan, para desdeñarlos en los demás supuestos".

Así, según la apelada, la sentencia de instancia no ha incurrido en la incongruencia omisiva alegada por la apelante.

2.- Las resoluciones judiciales citadas por la apelante no abordan la misma cuestión resuelta en la instancia; concretamente, la STS de 18-05-2020, alude al supuesto de declaración de inconstitucionalidad y la STJ del País Vasco de 28-04- 2021, contempla el de liquidaciones tributarias firmes que incurran en causas de nulidad de pleno derecho.

CUARTO.- No es que la sentencia apelada haya dejado de pronunciarse sobre la cuestión controvertida en la instancia , sino que lo ha hecho de forma incompleta ya que un aspecto esencial de esa cuestión, a saber, los efectos retroactivos de la modificación o rectificación de datos catastrales acordada por la Resolución de 13-08-2019 del Servicio de Tributos Locales es el de si tales efectos prevalecen sobre la firmeza de las liquidaciones del IBI cuya devolución fue acordada por la Resolución recurrida del TEAF. Y es que el recurrente ( Ayuntamiento de Arrasate) no se opuso a tal devolución únicamente por razón de lo dispuesto por el artículo 18 de la Norma Foral 12/1989 de 5 de julio del IBI, sino también atendiendo a lo dispuesto por el artículo 228.3 de la NFGT del mismo Territorio : " Cuando el acto de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en las letras a), c9 y d) del artículo 223 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 246 de esta Norma Foral".

En cambio, la sentencia apelada funda su pronunciamiento ( ídem, la resolución recurrida del TEAF de Gipuzkoa) lisa y llanamente en la STS 646/2020 de 3 de Junio en respuesta a lo que llama "la pretendida firmeza de las liquidaciones y los efectos pro futuro de la modificación del padrón catastral"; y no es solo que tal firmeza sea cierta ( y no discutida por la apelada) sino que, además, la sentencia precitada no ha fijado doctrina sobre los efectos de la modificación de datos catastrales frente a la firmeza de las liquidaciones del IBI ( e IIVTNU).

Por el contrario, la sentencia del Alto Tribunal a que se acaba de aludir delimitó el alcance del el recurso de casación en términos excluyentes (que ponemos en negrita) de la cuestión que planteada por el recurrente en la instancia, decimos no resuelta por el órgano a quo:

" TERCERO .- Interpretación jurídica de las cuestiones planteadas en el auto de admisión.

La doctrina que se propone, en esclarecimiento de los preceptos señalados en el auto de admisión, nos pide lo siguiente que se expone a continuación:

"[...] Determinar si, en interpretación de los artículos 221 , 222 , 223 y 224.1 de la Ley General Tributaria , en relación con los artículos 4 y 18 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario y con los artículos 75 y 107.2 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales , aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, es procedente la devolución como indebidos de ingresos por el importe de unas liquidaciones giradas por el Impuesto sobre Bienes Inmuebles y por el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana firmes y consentidas como consecuencia de una resolución del Catastro Inmobiliario dictada en el seno de un procedimiento de subsanación de discrepancias y que no consta impugnada, otorgándole a ésta, por tanto, pretendidos efectos retroactivos.

3°) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación los artículos 221 , 222 , 223 y 224.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en relación con los artículos 4 y 18 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario , aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, y con los artículos 75 y 107.2 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales , aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo [...]".

Según el auto de admisión, que cita el art. 221 LGT entre otros, parece que la razón preponderante para denegar la devolución de los ingresos indebidos es el carácter no retroactivo - artículo 18 TRLCI-, que recientemente hemos examinado (el 222, 223 y 224 LGT no es fácil entender por qué son mencionados en el auto).

El fundamento esencial de nuestra doctrina radica en que, si bien en el ámbito de la relación catastral, la subsanación de deficiencias se proyecta hacia el futuro (art. 18 TRLCI), no puede afirmarse, en modo alguno, que tal efecto se extienda y traslade como tal a efectos fiscales, esto es, que sea admisible que se determine la base imponible de un impuesto de un modo reconocidamente equivocado (no otra cosa es la subsanación de la superficie de las fincas afectadas), de donde resultarían consecuencias que alteran pilares sustentadores de la imposición:

a) Que la capacidad económica no concuerda con la realidad, pues la base imponible del IBI surge del valor catastral, como magnitud económica que refleja esa manifestación de capacidad de contribuir, pero tal principio ha de partir de la premisa ineluctable de un Catastro correcto y concordante con la realidad, lo que no sucede cuando se mantiene un valor que ya se sabe erróneo para no devolver lo que se ha pagado en exceso -y así lo conoce la Administración-.

b) Que según alegó el recurrente, la finca vecina, idéntica a la de la titularidad de aquél, se ve favorecida con una menor carga tributaria en el IBI, de forma injustificada, por el mero hecho de que los datos catastrales originarios eran correctos para ella y, por ende, hubo de satisfacer una menor cuota, lo que supone una infracción evidente del principio de igualdad.

c) Que la devolución de ingresos indebidos admite, dentro del plazo de prescripción, que el reintegro se pueda deber a causas sobrevenidas, y no solamente originarias, de suerte que lo que inicialmente podía ser correcto, en el sentido de ajustado al valor que constaba en el catastro, luego no lo es como consecuencia de la rectificación (221 LGT).

d) Que la resolución adoptada por la autoridad catastral en el procedimiento de subsanación de discrepancias no hubiera sido impugnada por el interesado, tal como indica el auto de admisión, resulta ser aquí un elemento indiferente para la resolución del asunto, toda vez que el acto mencionado resulta favorable al interesado.

e) En el escrito de interposición del recurso -y, es de reconocer, en el propio auto de admisión- parece indicarse que las liquidaciones de ambos impuestos eran firmes, razón por la cual sólo sería concebible la devolución de ingresos indebidos en los términos del artículo 221.3 LGT , que se remite al artículo 216 y éste al 217, ambos de la LGT , pero tal alegato constituye una cuestión nueva únicamente mencionada de forma marginal en el expresado auto, por lo que queda extra muros del ámbito objetivo de la casación, pues ni la sentencia lo aborda, ni se denuncia respecto de ésta incongruencia omisiva alguna por parte de la Administración recurrente en casación, ni el acuerdo que se recurría en la instancia, resolutorio del recurso de reposición frente a otro anterior, alude a la existencia de liquidaciones firmes y consentidas, pues su razón de decidir se funda, exclusivamente, en el efecto irretroactivo de la subsanación que, en beneficio del titular del inmueble, provoca la rectificación del valor catastral, ex artículo 18 TRLCI.

De ahí que, en síntesis, la doctrina que cabe extraer del auto de admisión y de las cuestiones interpretativas sobre las que nos interroga son:

a) El hecho de que el valor catastral resultante de un procedimiento de subsanación de deficiencias (del artículo 18 TRLCI) proyecte sus efectos hacia el futuro en el ámbito puramente catastral no significa que quepa admitir la licitud de una deuda tributaria basada en un valor luego declarado erróneo por la Administración.

b) Que el procedimiento de devolución de ingresos indebidos ( art. 221 LGT ) es idóneo como instrumento jurídico para recuperar el exceso de lo satisfecho por tales impuestos aquí concernidos - IBI y IIVTNU- cuando, por resolución administrativa posterior a su autoliquidación, el valor catastral sobre cuya base se abonaron resulta disconforme con el valor económico o la realidad física o jurídica de la finca.

c) Que denegar la devolución de lo abonado en exceso, con el argumento de que los valores catastrales se rectifican sin efectos retroactivos, por aplicación del artículo 18 TRLCI, cuando se es consciente de que, como consecuencia del error fáctico de superficie -y, al reducirse ésta, de valor del inmueble- que ha sido rectificado se ha satisfecho una cuota superior a la debida, quebranta el principio de capacidad económica y, si consta -como aquí sucede-, un término de comparación válido, también el principio de igualdad, siempre que el error que se subsana ya existiera en los periodos a que se refieren los ingresos que se reputan indebidos...".

Por consiguiente, y de conformidad con los artículos 218.1 y 465.3 de la LEC, hay que apreciar la incongruencia omisiva alegada por el apelante y, así, dilucidar si la firmeza de las liquidaciones del IBI (2016-2019) obsta a la devolución instada por el recurrente, estimada con amparo en el artículo 228.1 b) de la NFGT de Gipuzkoa y en razón a los efectos retroactivos de la modificación de datos catastrales admitida por la precitada sentencia del Tribunal Supremo.

QUINTO.- La apelante sostiene con amparo en el artículo 228.3 de la NFGT de Gipuzkoa que el procedimiento regulado por el ese precepto no es el adecuado para obtener la devolución de lo ingresado en pago de liquidaciones firmes, sino los de nulidad de pleno derecho, revocación o rectificación de errores materiales. Y respecto a la concurrencia de este último supuesto, argumenta la misma parte que no es el caso de la modificación de datos catastrales (los referentes a la edificabilidad de la parcela y aprovechamiento urbanístico del aparcamiento) acordada por la Resolución de 13-08-2019 del Servicio de Tributos Locales de Gipuzkoa, ya que tal modificación no obedece a errores de hecho sino a juicios técnicos y de interpretación jurídica.

Transcribimos los términos de ese Acuerdo:

"......Visto el recurso de reposición interpuesto por el arriba indicado, este Servicio ha dictado el siguiente.acuerdo:

Ekimen Berri Kqdeaketa SL ha presentado con fecha 4 de mano de 2018 recurso de reposición contra la valoración catastral de la parcela con referencia catastral 4167063 (nº de fnca 67755 T) del municipio de Arrasate. El recurso se basa en diversas cuestiones que se pueden resumir en las siguientes: Segregación, errores de superficie, error de aprovechamiento urbanístico, error del coste construcción del parking (.....).

En relación con las alegaciones presentadas este servicio expone:1.- Tal y como se indica en la segunda alegación del recurso presentado la finca registral 13.596 no forma parte de la ref. catastral 4167063, recientemente se ha dado de alta con la ref. catastral4167l20.Según la 1 ª modificación puntual del Plan Especial de Ordenación del ámbito AE-39 "Fagor San Andrés" la parcela P4 (ref. cat.4167063) todavía no ha ejecutado sus cargas urbanísticas pendientes, ni las cesiones de uso y dominio público correspondientes. Por lo tanto, la superficie de la parcela, teniendo en cuenta la superficie recogida en la 1ª modificación puntual del PE, con el número de parcela que asciende a 76.225,94 m2. La parte Este de la parcela mencionada se modifica ligeramente por la expropiación de la "variante de la CA-62313" de fecha 1994. Asimismo, a esta superficie se le segregan 2.535 m2 al Norte de la parcela según escritura nº 741de fecha 02-12-2016; por lo tanto, la superficie de la referencia catastral nº 4167063 será de 71.922 m2, tal y como figura en el plano parcelario. 2-- En cuanto a la edificabilidad de la parcela, se detecta un error en el cálculo. Se vuelve a calcular la edificabilidad de la actuación integrada U2. La superficie de la actuación integrada U2 es de 82.449,43 m2. El aprovechamiento urbanístico es de 49.132,34 m2 y sin materializar 3.380,97 m2. Por lo tanto; la edificabilidad total será de 0,6308 m2t/m2s. 3- En lo que se refiere al 3er punto de la solicitud, tal como se indica en el escrito, se trata de un aparcamiento de 7.605 m2 en superficie, aun estando en la última planta del edificio. Dicho esto, se le ha aplicado la tipología de aparcamiento en superficie y tendrá de un valor de construcción de 120 €/m2 y no tendrá valor desuelo.Por tanto, este Servicio acuerda estimar el recurso presentado en lo referente a los puntos 2 y 3 (edificabilidad y parking), y desestimarlo en lo referente al punto1I(superficie de parcela).'

Se comunica, asimismo, el valor catastral: Valor catastral.2016: (...) Valor catastral 2017: (.......) . Valor catastral 2018: (.......). Valor catastral 2019: (......). Valor catastral calculado en virtud de la Ponencia de Valoración aprobada en2016 y lo dispuesto en el artículo 6 de la Norma Foral I2/1989 del Impuesto de Bienes Inmuebles y en el Decreto Foral 611999 de 26 de enero de valoración....."

Pues bien, examinado el texto que se acaba de transcribir no podemos compartir la calificación de la apelante sobre el carácter de los errores o discrepancias del Catastro con la realidad física de la parcela, concretamente, con su edificabilidad y aprovechamiento urbanístico, y es que se la rectificación del primero de esos elementos consistió no más que en una operación de cálculo y la del segundo se contrajo a la constatación del adecuado a las características ( en superficie) del aparcamiento.

Y en lo que respecta a la superficie del mismo inmueble no tiene objeto discernir el alcance de la rectificación, si puramente material o de hecho, o en base a juicios técnicos o de interpretación jurídica, ya que no fue estimada por la mencionada Resolución.

SEXTO.- Y, en conclusión, hay que revocar la sentencia apelada por haber incurrido en incongruencia omisiva y, a la vez, desestimar el recurso de apelación, sin imposición de costas en ninguna de las instancias ( artículo 139.1 y 2 de la Ley Jurisdiccional).