Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1763-15 de 03 de Junio de 2015

Normativa

Código de Comercio arts 35.2, 36.2, 38.1.d)LGT L 58/2003 arts 29.d).e), 106.4LIS Ley 27/2014 arts. 10-3, 11, 15, 120TRLSC RDLeg 1/2010 arts 217 a 220

Cuestión

¿Se puede considerar como gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades el importe destinado por la empresa al pago del seguro médico con cobertura para la administradora y única socia, así como para su cónyuge?

¿Si el seguro médico se pagara a todos los trabajadores de la empresa, en concepto de complemento salarial, tendría la consideración de gasto deducible?

Descripción

La sociedad consultante, cuya actividad es la administración de fincas, celebra juntas ordinarias y extraordinarias en el domicilio de cada administrado. La administradora y única socia percibe una remuneración como trabajadora de la sociedad, en la que hay otra empleada incluida en el régimen general de la Seguridad Social. La administradora es la encargada de organizar, además del trabajo de oficina, las juntas ordinarias y extraordinarias, por las que percibe un suplemento en forma de seguro médico con cobertura para ella y su cónyuge. El resto del personal laboral no disfrutará de este suplemento al no realizar la actividad de gestión de las reuniones.

Contestación

El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS) establece lo siguiente:

"3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

De acuerdo con el artículo 15 de la LIS, "no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

a) Los que representen una retribución de los fondos propios.

A los efectos de lo previsto en esta Ley, tendrá la consideración de retribución de fondos propios, la correspondiente a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, con independencia de su consideración contable.

Asimismo, tendrán la consideración de retribución de fondos propios la correspondiente a los préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

(?).

e) Los donativos y liberalidades.

No se entenderán comprendidos en esta letra e) los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.

No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo.

Tampoco se entenderán comprendidos en esta letra e) las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.

f) Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.

g) Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados como paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en estos, excepto que el contribuyente pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada.

Las normas sobre transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados como fiscalmente no deducibles.

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En relación con la imputación de ingresos y gastos el artículo 11 de la LIS establece lo siguiente:

"Artículo 11. Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos.

1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.

2. La eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, distintos de los previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el contribuyente para conseguir la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados, de acuerdo con lo previsto en los artículos 34.4 y 38.i) del Código de Comercio, estará supeditada a la aprobación por la Administración tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine.

3. 1º. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.

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En el Impuesto sobre Sociedades, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de correlación entre ingresos y gastos, es decir, aquellos gastos respecto de los cuales se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad y que son necesarios para la obtención de los ingresos, serán deducibles en los términos establecidos en las normas legales citadas.

El Código de Comercio, en su artículo 36.2, establece que "los elementos de la cuenta de pérdidas y ganancias y del estado que refleje los cambios en el patrimonio neto del ejercicio son:

a) Ingresos: incrementos en el patrimonio neto durante el ejercicio, ya sea en forma de entradas o aumentos en el valor de los activos, o de disminución de los pasivos, siempre que no tengan su origen en aportaciones de los socios o propietarios. (?).

b) Gastos: decrementos en el patrimonio neto durante el ejercicio, ya sea en forma de salidas o disminuciones en el valor de los activos, o de reconocimiento o aumento de los pasivos, siempre que no tengan su origen en distribuciones a los socios o propietarios.

Los ingresos y gastos del ejercicio se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias y formarán parte del resultado, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto, en cuyo caso se presentarán en el estado que muestre los cambios en el patrimonio neto, de acuerdo con lo previsto en la presente sección o en una norma reglamentaria que la desarrolle".

De acuerdo con los apartados 2 del artículo 35 y 1.d) del artículo 38, ambos del Código de Comercio, la cuenta de pérdidas y ganancias recogerá el resultado del ejercicio, separando debidamente los ingresos y los gastos imputables al mismo, distinguiendo los resultados de explotación de los que no lo sean, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.

La administradora es la encargada de organizar, además del trabajo de oficina, las juntas ordinarias y extraordinarias, por las que percibe un suplemento en forma de seguro médico con cobertura para ella y su cónyuge. El resto del personal laboral no disfrutará de este suplemento al no realizar la actividad de gestión de las reuniones.

El suplemento que percibe la administradora en forma de seguro médico por la organización de las juntas ordinarias y extraordinarias de las comunidades de propietarios tendría la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades si cumple las condiciones legalmente establecidas, en los términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible con arreglo a lo establecido en el artículo 15 de la LIS.

En materia de justificación documental, el artículo 120 de la LIS exige a los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen. Además, el Código de Comercio, en su título III, bajo la rúbrica "de la contabilidad de los empresarios", artículos 25 y siguientes, establece que todo empresario debe llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su empresa que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones. A su vez, estarán obligados a conservar los libros, correspondencia, documentación y justificantes concernientes a su negocio, debidamente ordenados durante seis años, con el fin de poder acreditar la realidad de las operaciones reflejadas en los asientos contables.

Del mismo modo, el artículo 29, letras d) y e) de la Ley 58/2003, General Tributaria, exige a los obligados tributarios llevar contabilidad y conservar las facturas, documentos y justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias y el artículo 106.4, en relación con los medios y valoración de la prueba, establece que "los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria".

De acuerdo con lo establecido en los artículos 217 a 220 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, la retribución de los administradores debe constar en los estatutos de la sociedad y puede adoptar diferentes formas (dietas por asistencia, retribuciones constantes o variables por participación en los beneficios de la entidad, etc.). Cualquiera que sea la forma que adopte, siempre debe computarse como gasto de personal y será deducible a efectos fiscales en la determinación de la base imponible de la entidad si se cumplen las condiciones legalmente establecidas.

Las cantidades pactadas entre la sociedad consultante y su única socia y administradora en concepto de seguro médico por la organización de las juntas ordinarias y extraordinarias de las comunidades de propietarios, en el desarrollo de la actividad empresarial de la sociedad, serán gastos contables que podrían tener la consideración de fiscalmente deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, en la medida en que retribuyan el trabajo o los servicios prestados a la sociedad y siempre que cumplan las condiciones legalmente establecidas, con independencia de la naturaleza (laboral o mercantil) de la relación que una a la socia y administradora con la sociedad y de que el importe del seguro deba o no tributar por el impuesto personal de la socia y administradora.

En consecuencia, en la medida en que el pago del suplemento en forma de seguro médico con cobertura para la única socia y administradora y su cónyuge responda a la contraprestación del trabajo que presta a la entidad y dicho gasto esté contabilizado, será deducible en la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, dado que la LIS no contiene precepto alguno que limite la deducibilidad de dicho gasto. En las mismas condiciones, si el seguro médico se pagara a todos los trabajadores de la empresa, en concepto de complemento salarial, también tendría la consideración de gasto deducible.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.