Sentencia Administrativo Nº 214/2016, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 369/2015 de 25 de Mayo de 2016

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEXTA

Núm. de Recurso:0000369 /2015

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:03459/2015

Demandante:DEL CAMP D'IVARS D'URGELLL, SCCL

Procurador:D. FRANCISCO VELASCO MUÑOZ CUÉLLAR

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. FRANCISCO DE LA PEÑA ELIAS

S E N T E N C I A Nº:

IIma. Sra. Presidente:

Dª. BERTA SANTILLAN PEDROSA

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. SANTIAGO PABLO SOLDEVILA FRAGOSO

D. FRANCISCO DE LA PEÑA ELIAS

Dª. ANA ISABEL RESA GÓMEZ

D. RAMÓN CASTILLO BADAL

Madrid, a veinticinco de mayo de dos mil dieciséis.

VISTO el presente recurso contencioso-administrativo núm. 369/15 promovido por el Procurador D. Francisco Velasco Muñoz Cuéllar actuando en nombre y representación de DEL CAMP D'IVARS D'URGELLL, SCCL,contra la resolución dictada con fecha 22 de enero de 2015 por el Tribunal Económico Administrativo Central sobre liquidaciones practicadas por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido relativo a períodos comprendidos en los ejercicios 2006/2007 y abril de 2010 por importes de 255.830,33 y 29.302,87 euros, respectivamente. Habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada y defendida por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los oportunos trámites prevenidos por la Ley de la Jurisdicción, se emplazó a la parte demandante para que formalizase la demanda lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimaba de aplicación, terminaba solicitando se dicte sentencia por la que '... anule y deje sin efecto la resolución recurrida y, en consecuencia, los referidos acuerdos de liquidación impugnados'.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dictase sentencia por la que se confirmasen los actos recurridos en todos sus extremos.

TERCERO.- Habiendo quedado el recurso pendiente de señalamiento para votación y fallo cuando por turno le correspondiera, se fijó para ello la audiencia del día 13 de abril de 2016, teniendo así lugar.

Siendo ponente el Ilmo. Sr. D. FRANCISCO DE LA PEÑA ELIAS, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto de impugnación en este proceso la resolución dictada con fecha 22 de enero de 2015 por el Tribunal Económico Administrativo Central desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra las liquidaciones practicadas por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, relativo a períodos comprendidos en los ejercicios 2006/2007 y abril de 2010 por importes de 255.830,33 y 29.302,87 euros, respectivamente.

Como antecedentes de interés para resolverlo merecen destacarse, a la vista de los documentos que integran el expediente administrativo y de los aportados a los autos, los siguientes:

1) Con fecha 29 de diciembre de 2009 se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación de carácter general a la mercantil actora en relación a los períodos 2006 y 2007, posteriormente ampliadas a abril de 2010 con carácter parcial. El objeto social de la investigada es la elaboración de piensos compuestos de cualquier clase a excepción de los incluidos en el epígrafe 4224, además de llevar a cabo la comercialización de ganado porcino y bovino de algunos de sus socios mediante dos agrupaciones de productores (APA), comercialización que realiza en nombre de dichas agrupaciones y por cuenta y riesgo de los socios que las integran.

2) En la primera liquidación, correspondiente a los períodos 2006 y 2007, el elemento regularizado lo constituyen unas ventas de ganado porcino y canales de vacuno a la sociedad PRIMAYOR FOODS SLU, que no fueron abonadas en su totalidad. En ese caso, tras realizarse la venta, PRIMAYOR solicitó concurso de acreedores que fue declarado el 20 de abril de 2007 y publicado en el BOE el 17 de mayo siguiente. Como consecuencia de ello se rectificaron las facturas relativas a las transmisiones que se habían realizado a dicha sociedad, quedando constancia de la rectificación a través de un correo certificado remitido a la AEAT el 16 de mayo de 2007. La notificación a la empresa deudora no consta en el expediente hasta el 21 de febrero de 2008.

3) La AEAT entendió que no se habían cumplido los requisitos necesarios para poder reducir las cuotas repercutidas en esos ejercicios por razón del retraso en la comunicación a la empresa deudora de la rectificación de las facturas, formulándose la propuesta de regularización que concluyó con una liquidación notificada el 13 de junio de 2012 con resultado a ingresar de 201.235,32 euros e intereses de demora de 51.763,42 euros. Liquidación frente a la cual interpuso la interesada reclamación económico administrativa.

4) Al propio tiempo, y respecto del mes de abril de 2010, se procedió a regularizar la situación de DEL CAMP D'IVARS D'URGELLL, SCCL, por sus relaciones con otra entidad, INDUSTRIAS CÁRNICAS VILARÓ, cuya solicitud de concurso de acreedores había sido admitida mediante auto de 20 de marzo de 2010 publicado en el BOE de 15 de abril. En este caso, la factura rectificativa emitida por la inspeccionada suponía una minoración del IVA repercutido de 26.560,99 euros; y, tras los trámites que refleja el expediente, e incoada acta de disconformidad, se dictó acuerdo de liquidación por importe de 29.302,87 euros, con una cuota a ingresar de 26.560,99 euros y unos intereses de demora de 2.741,79 euros. Notificado el acuerdo el 13 de junio de 2012, interpuso también la mercantil afectada reclamación económico-administrativa que recogía iguales alegaciones que la anterior.

5) Con fecha 22 de enero de 2015 dictó el TEAC resolución desestimatoria de las referidas reclamaciones, acuerdo contra el que DEL CAMP D'IVARS D'URGELLL, SCCL presentó el recurso contencioso-administrativo que dio origen a este proceso.

El Tribunal Económico Administrativo Central entiende, en síntesis, que se han incumplido los requisitos a los que se condiciona la rectificación de las cuotas impositivas ya repercutidas, rectificación que autoriza el artículo 89 de la Ley 37/1992 . En concreto, y a la vista de lo establecido en el artículo 89. Tres de la misma Ley en relación a los supuestos de declaración de concurso, justifica las liquidaciones al no haberse cumplido por la interesada el plazo de remisión al destinatario de las facturas rectificativas, plazo que se sitúa en un mes a contar desde el día siguiente a la publicación en el BOE del auto de declaración del concurso conforme a lo establecido en el artículo 21.1 de la Ley 22/3203, de 9 de julio, Concursal , publicación que exige el artículo 23 de la misma Ley .

Razona el TEAC que la declaración de concurso, en el caso de PRIMAYOR FOODS SLU, se publicó en el BOE el 17 de mayo de 2007 y no fue hasta febrero de 2008 cuando existe constancia de la remisión de la factura rectificativa expedida a la sociedad deudora, siendo el único acto anterior a dicha remisión la comunicación el 16 de mayo de 2007 a la AEAT de la rectificación, pero sin que conste cumpliese la obligación de envío de la factura rectificativa a la deudora pese a que sobre ella gravitaba la carga de acreditarlo conforme a lo establecido en el artículo 105 de La LGT . Y en el caso de INDUSTRIAS CÁRNICAS VILARÓ, S.A., destaca que el anuncio del concurso se publicó en el BOE de 15 de abril de 2010, siendo así que hasta septiembre de 2011 no se dejó constancia a la deudora de la rectificación realizada por el impago de las facturas.

Pone de relieve la reiteración en los dos casos de la misma conducta que prescinde del procedimiento establecido, el cual atiende a las exigencias del proceso concursal -es la deudora quien debe tener constancia de la relación de acreedores para que se pueda formar el correspondiente censo de afectados por la situación de concurso declarada-, considerando que la demora se ha realizado entonces de manera consciente.

SEGUNDO.- Frente a la decisión del TEAC, opone en primer lugar la recurrente en su demanda la 'prescripción del derecho a liquidar el Impuesto sobre el Valor Añadido períodos 1P/2006 a 12P/207 por incumplimiento del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras'. Alegación que no es abordada siquiera en la contestación del Abogado del Estado.

Justifica la mercantil actora dicha afirmación argumentando que 'La prescripción se ha producido porque las actuaciones inspectoras excedieron el plazo máximo de doce meses previsto en el artículo 150 de la Ley 58/2003 , General Tributaria (en adelante LGT), lo cual implica que no se haya producido la interrupción de la prescripción del derecho a liquidar hasta la notificación de los Acuerdos de Liquidación dictados en fecha 13 de junio de 2012, una vez ya prescrito el derecho de la Administración Tributaria'.

Cuestiona en este sentido la validez del acuerdo de ampliación en su día adoptado por dos razones: por haberse dictado transcurridos más de doce meses desde el inicio del procedimiento, y por carecer de motivación suficiente.

El examen del expediente administrativo permite constatar los siguientes datos relevantes para analizar este motivo de impugnación:

- El inicio de las actuaciones de comprobación e investigación de carácter general se produjo el 29 de noviembre de 2009 en relación a los períodos 2006 y 2007, actuaciones que se ampliaron, con carácter limitado, y mediante acuerdo notificado a la entidad el 7 de septiembre de 2011, al mes de abril de 2010.

- Por acuerdo del Inspector Jefe de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de 26 de enero de 2011, notificado a la entidad interesada el 31 de enero siguiente, se amplió el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras en doce meses hasta un total de veinticuatro, en aplicación de lo establecido en el artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , y artículo 184 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio .

- La notificación de las liquidaciones controvertidas se produjo el 13 de junio de 2012.

Es indudable entonces que la notificación del acuerdo ampliatorio tuvo lugar, en efecto, después de transcurridos doce meses del inicio de las actuaciones, lo que debe arrastrar su invalidez de acuerdo con reiterada doctrina jurisprudencial.

La posición mantenida por el Tribunal Supremo sobre este extremo es hoy inequívoca al exigir, para la eficacia del acuerdo de ampliación de actuaciones inspectoras, que éste se notifique al interesado antes de transcurrir el plazo de doce meses desde su inicio.

La sentencia de 29 de enero de 2014, recurso núm. 4649/2011 , lo expresa claramente y se pronuncia, además, sobre distintas cuestiones relacionadas con este asunto, razonando lo siguiente:

'A lo expuesto se añade la falta de eficacia del acuerdo de ampliacioŽn al haberse adoptado una vez transcurrido el plazo de doce meses legalmente previsto. En efecto, el acuerdo de ampliacioŽn de las actuaciones inspectoras se produjo fuera del plazo de doce meses, toda vez que el procedimiento de inspeccioŽn se inicioŽ en fecha 28 de junio de 2002 y el acuerdo de ampliacioŽn de las actuaciones se adoptoŽ el diŽa 23 de mayo de 2005, notificaŽndose el siguiente diŽa 24, esto es, con posterioridad a que finalizara el plazo inicial de doce meses.

El acuerdo de ampliacioŽn tiene un momento inicial y uno final en que puede adoptarse; el momento inicial no puede ser anterior al transcurso de seis meses desde el inicio de las actuaciones, tal y como determina el artiŽculo 31 ter. 3 del RGIT, añadiendo el citado precepto que 'a estos efectos, no se tomaraŽn en consideracioŽn las interrupciones justificadas ni las dilaciones imputables al interesado que concurran en la actuacioŽn', y el momento final en el que puede adoptarse es dentro de los doce meses y ello prescindiendo tambieŽn de las eventuales dilaciones que se hubieran podido producir, pues tales dilaciones seraŽn apreciadas al teŽrmino de las actuaciones inspectoras.

En recurso de casacioŽn nuŽm. 3383/2010, resuelto por la sentencia de 6 de junio de 2013 , el Abogado del Estado mantuvo la posibilidad de adoptar el acuerdo de ampliacioŽn de las actuaciones inspectoras, incluso despueŽs de transcurrido un año, porque habriŽan de computarse las dilaciones imputables al obligado tributario.

La tesis que defendioŽ la representacioŽn estatal no fue compartida por esta Sala, que desestimoŽ su recurso.

1º) Así, en nuestra sentencia de 3 de octubre de 2011 (cas. 1706/2007 ) se pone de manifiesto que la Inspección debe adoptar el acuerdo de ampliación y practicar la notificación de su decisión antes de que fenezcael plazo inicial de los doce meses de que dispone para finiquitar su tarea. (...) Lo que pretende el legislador es que el límite temporal fijado no se supere y sea respetado por la Administración, que deberá concluir su actuación dentro del plazo previsto. Ello no impide que, de manera excepcional y tasada, no se computen las dilaciones imputables al sujeto pasivo, para que no pueda obtener beneficio de un eventual incumplimiento de su obligación formal de colaborar con la Administración tributaria, o las justificadas interrupciones que impidan el progreso de la actividad inspectora. Por eso, cuando de interrupciones justificadas de las actuaciones inspectoras se trata, el artículo 31 bis, apartado 4, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos dispone que 'la interrupción del cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras no impedirá la práctica de las que durante dicha situación pudieran desarrollarse'.

En este diseño resulta contrario a la limitación temporal que estableció la Ley 1/1998 que la Administración acuerde la prórroga una vez que el plazo a ampliar ha fenecido, amparándose en que las actuaciones estaban justificadamente interrumpidas, cuando lo cierto es que nada le impedía, de haber desplegado la oportuna diligencia, acordar dentro del plazo la prórroga de las actuaciones inspectoras por otros doce meses'.

2º) La sentencia de 2 de febrero de 2011 (cas. 720/2006 ) se plantea el alcance del acuerdo de ampliación de lasactuaciones de comprobacióny los efectos de su notificación más de seis meses después de su adopción, lo que comportaba que se notificase después de transcurrido un año del inicio de lasactuaciones de comprobacióne investigación, aunque el acuerdo se dictase con anterioridad a que transcurriesen los doce meses a que se refería el artículo 29 de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes .

Frente a la tesis de la sentencia de instancia de que el acuerdo de ampliación del plazo de las actuaciones de comprobación es un acto administrativo que, al igual que cualquier otro acto, ha de ser notificado al interesado pero cuya eficacia no queda supeditada a su oportuna notificación, sino que es válido y produce efectos desde su adopción, como con carácter general se recoge en el artículo 57 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , para los actos dictados por las Administraciones Públicas y de que, además, es un acto de trámite y, por tanto, no susceptible de impugnación separada e independiente respecto del acto definitivo que recaiga, dijo entonces este Tribunal que no podía estar más en desacuerdo con la tesis sostenida por la Sala de instancia.

Es patente la relevancia que dicho acuerdo ampliatorio tiene sobre la posición jurídica del recurrente, pues si dicho acuerdo ampliatorio no se dicta, y tampoco se dicta la liquidación pertinente en el plazo del año, desaparece la interrupción de la prescripción que las actuaciones comprobadoras e investigadoras comportan.

De esta manera, puede ocurrir, y de hecho sucede en este recurso, que si el acuerdo cuestionado no se produce, la obligación tributaria del recurrente está prescrita.

Nos parece imposible sostener que, pese al efecto reseñado, pueda afirmarse que ese acto notificado seis meses después no causa indefensión al interesado. La posición que automáticamente, y por el mero transcurso de los doce meses, ostenta el recurrente, cuando no se produce la notificación del acuerdo ampliatorio es hacer cesar el efecto interruptivo de la prescripción que el inicio de las actuaciones de comprobación e investigación comporta. Afirmar que la notificación de un acto de ampliación del plazo de comprobación no afecta a la posición jurídica y los derechos de recurrente, nos parece contrario a la realidad. Si, además, la notificación de tal hecho se produce seis meses después, la inseguridad jurídica es manifiesta.

Por tanto, el acto administrativo controvertido afecta a la posición material que el obligado tributario ostenta en el procedimiento tributario, y genera indefensión e inseguridad jurídica'.

3º) La sentencia de 25 de abril de 2012 (cas. para la unif. de doctr. 404/2009) se refiere a un supuesto en el que, aunque el acuerdo de ampliación del plazo del año se tomó en el plazo establecido, fue notificado cuando el plazo del año había transcurrido, lo que comportó que se apreciase extemporaneidad en el acuerdo de ampliación deactuacionesal haberse notificado una vez transcurrido el plazo de un año de duración de lasactuaciones, sin que a ello obstase que fuere adoptado con anterioridad, lo que supuso que lasactuacionesde iniciación del procedimiento no interrumpieron la prescripción.

4º) En la sentencia de 20 de junio de 2012 (cas. 5550/2008 ) frente a la tesis de la sentencia recurridade que el acuerdo de ampliación de laduración de las actuaciones inspectorasfue temporáneo, la recurrente sostuvo la extemporaneidad del mencionado acuerdo al haber sido adoptado cuando no habían transcurrido todavía seis meses desde el inicio de lasactuaciones inspectoras, contrariando con ello lo dispuesto en el apartado 3º del artículo 31 ter. del Reglamento General de laInspección. (...) La sentencia recurrida consideró que el plazo de seis meses a que se refiere el artículo 31 ter 3 del mismo Reglamento ha de computarse sin descuento de las dilaciones imputables al inspeccionado, pues es un plazo objetivo. Efectivamente, dijo entonces esta Sala, el descuento de los días de dilación imputables al inspeccionado se encuentra previsto en el Reglamento para la determinación del plazo de 12 o, en su caso, 24 meses, pero no para el cómputo del plazo mínimo de seis meses para dictar el acuerdo de ampliación de plazo de las actuaciones inspectoras.

Pero es que, además, el artículo 31.ter.3 del Reglamento de la Inspección dice que las dilaciones imputables al interesado 'no se tomarán en consideración', expresión --en contra de lo que se sostiene en el escrito de interposición-- que no es equivalente a 'no se computarán' que emplea el artículo 31 del Reglamento de la Inspección ; si ambas expresiones significasen lo mismo, los redactores del Decreto 136/2000, que fue el que introdujo el artículo 31 ter del RGIT , habrían utilizado la locución 'no se computarán' que ya figuraba en el artículo 31 del Reglamento y no habrían introducido una distinta; no tomar en consideración algo es no considerarlo digno de atención, ignorarlo; aquí, lo que dice el art. 31.ter.3 del RGIT es que a los efectos del plazo de seis meses allí previsto no se tomen en consideración las dilaciones imputables al interesado, que no se tengan en cuenta los días o meses que puedan suponer esas dilaciones, que se ignoren, que se consideren irrelevantes. Por el contrario, en el artículo 31 del RGIT la locución utilizada es que 'no se computen' las dilaciones imputables al contribuyente, es decir, no que se ignoren o que se consideren irrelevantes como en el artículo 31 ter.3., sino que se descuenten del plazo legal máximo de duración de las actuaciones inspectoras los días o meses que puedan suponer esas dilaciones.

5º) La sentencia de 22 de octubre de 2012 (cas. 4950/2009 ) contempla un supuesto en el que el acuerdo de ampliación del procedimiento inspector resultó inoperante al haber sido adoptado fuera ya del plazo máximo de duración previsto en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 , de derechos y garantías de los contribuyentes, produciéndose los efectos previstos en el apartado 3 de dicho precepto.

6º) Ante la doctrina de esta Sala que se ha dejado expuesta, procede reiterar el criterio de nuestras sentencias de 28 de septiembre de 2012 (cas. 4728/2009), 31 de mayo de 2013 (cas. 3258/2010)y 5 de junio de 2003 (cas. 2709/2011) que rechazaron motivo de casación formulado por el Abogado del Estado en idénticos términos que el articulado en el presente recurso y ante un supuesto análogo al aquí contemplado.

En conclusión, que el acuerdo de ampliación de las actuaciones inspectoras ha de producirse con anterioridad a que finalice el plazo inicial de doce meses, sin tener en cuenta las interrupciones justificadas ni las dilaciones imputables al contribuyente durante esos doce meses.'.

En igual sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 12 de febrero de 2015, recurso núm. 2452/2013 , declara que

'Expuestas las posiciones de las partes, diremos que el primero de los motivos, en el que recordemos que el Abogado del Estado sostiene que resulta justo y razonable descontar del plazo de doce meses, el que resulta de la apreciación de las dilaciones imputables al obligado tributario, debe ser desestimado a la vista de la Sentencia de 9 de enero de 2014 (recurso de casación para la unificación de doctrina 1877/2012 ), dictada con posterioridad a las invocadas por el Abogado del Estado.

El supuesto de hecho contemplado en la sentencia de referencia era el siguiente:

-El procedimiento inspector se inició en 1 de diciembre de 1999.

-En 5 de enero de 2001, y, por tanto transcurrido más de un año desde la fecha anterior, se adoptó acuerdo de ampliación de las actuaciones.

-En 23 de mayo de 2002, se dictó acuerdo de liquidación, apreciándose dilaciones imputables al obligado tributario por 318 días.

La sentencia recurrida partía de que cuando se dictó el acuerdo de ampliación ya había transcurrido el plazo de doce meses previsto en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 , pero que dicho precepto señala que, a efectos del cómputo de dicho plazo, no se tendrán en cuenta las dilaciones imputables al contribuyente, que en el caso de referencia ascendían a 318 días, razonándose que 'Resultaría absurdo, en circunstancias como las presentes, exigir que el acuerdo de ampliación del plazo se produzca con anterioridad a la finalización de la dilación. Cuando el recurrente no comparece o retrasa la entrega de la documentación más esencial, la apreciación de la necesidad de ampliación del plazo no puede ser anterior a la finalización de la dilación. Solo así se permite a la Inspección Tributaria examinar la documentación básica y considerar si existen motivos suficientes, como ocurre en el presente caso, para acordar la ampliación del plazo prevista legalmente.' Pues bien, la Sentencia de esta Sala, estimó el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por el obligado tributario, con arreglo a la siguiente argumentación recogida en el Fundamento de Derecho Quinto:

'(...) debemos comenzar diciendo que el artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes , en relación con el plazo máximo de duración del procedimiento, dispone que (...). Por su parte, el artículo 31 ter.3 del Reglamento General de Inspección , añadido al mismo por el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, dispone que (...).

De esta forma, el precepto indica un límite inicial mínimo a partir del cual puede adoptarse el acuerdo de ampliación transcurridos seis meses desde el inicio de las actuaciones inspectoras), dejando al buen sentido del intérprete entender el límite temporal máximo se encuentra en el día final del plazo ordinario de duración del procedimiento.

La Sentencia de esta Sala de 31 de mayo de 2013 (recurso de casación 3258/2010 ) ha estudiado las particularidades de la gestación del acuerdo de ampliación, al señalar en los Fundamentos de Derecho Primero y Segundo lo siguiente:

'(...) el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, que en su art. 31 ter, establece (...).

De la lectura de este precepto se observan varios momentos de interés en la gestación de la ampliación del plazo. El primero, referido a la apreciación de las circunstancias que a juicio del Inspector actuante o del Inspector-Jefe puede dar lugar a la ampliación, que, a pesar del aparente silencio de la norma, se ha de fraguar necesariamente antes de la finalización del plazo, que en principio es de doce meses; y el segundo, de límite temporal a la confirmación de esa apreciación por parte del Inspector-Jefe, pues le está prohibido que pueda adoptar el acuerdo de ampliación antes del transcurso de seis meses, computados desde el inicio de las actuaciones.

Por lo tanto, nos encontramos que hay un tiempo para la apreciación de las circunstancias que pueden abocar a la ampliación; y existe un tiempo de carencia para poder adoptar el acuerdo de ampliación.

Ahora, la cuestión nodular se traslada al momento en el que se ha de adoptar dicho acuerdo. Sabemos el tiempo durante el cual el Inspector Jefe no puede adoptarlo, pero la norma no es muy expresiva sobre el momento de su adopción, del límite temporal del que dispone el Inspector Jefe para dictar dicho acuerdo.

(...) Sin embargo, este aparente silencio no puede entenderse como ausencia de plazo fatal para acordar la ampliación.

En efecto, hemos señalado que uno de los derechos de todo contribuyente es el de conocer la duración del procedimiento. Esto supone, primero, que su duración viene determinada por la norma y no por la Administración; y segundo, que el plazo de duración, sea de doce meses, sea el de veinticuatro meses, ha de ser conocido por el contribuyente con anterioridad. Así, cuando el plazo es el de veinticuatro meses, este dato transcendental tiene que estar a disposición del contribuyente antes de que finalice el plazo primario de doce meses, pues el procedimiento en el que está incurso tiene un tratamiento unitario, sin que pueda apreciarse la concurrencia de dos plazos que se suceden en el tiempo; existe un sólo plazo con duración de veinticuatro meses.

La conclusión que se obtiene de estas consideraciones es la de que, el acuerdo de ampliación se ha de adoptar antes de que finalice el plazo general (ordinario) de duración de las actuaciones inspectoras, quedando comprendidas todas las actuaciones desarrolladas en el procedimiento inspector cuya duración es de veinticuatro meses...(...).

Por ello, si el acuerdo se adopta fuera de ese plazo, ignorándolo el contribuyente, se atenta contra el principio procedimental y derecho del contribuyente a conocer la duración del procedimiento (lo que se produce con la notificación); en definitiva, el principio de seguridad jurídica (en este sentido, la STC 63/2005 , declara que es el principio constitucional de seguridad jurídica el que impone unos límites temporales, tanto al ejercicio de acciones como a la subsistencia de los derechos que no se actúan por su titular), pues el acuerdo extemporáneo carece de eficacia procedimental, al infringir la norma procedimental de la duración del plazo de doce meses, que es el plazo que, por imperativo legal, tenía derecho el contribuyente, pues, en última instancia, se trata de un acto de ordenación del procedimiento, si bien adoptado cuando ya había finalizado el plazo ordinario... '.(...).

La exigencia de que para la validez del acuerdo de ampliación es necesario que se dicte y notifique antes de que finalice el plazo inicial de doce meses, y que para el cómputo de este plazo no se tengan en cuenta ni eventuales interrupciones justificadas ni dilaciones imputables al contribuyente, ha sido recordada más recientemente por las Sentencias de 6 de junio de 2013 (recurso de casación número 3383/2010 ) y 14 de octubre de 2013 (recurso de casación para la unificación de doctrina número 1342/2013 ). (...)

Más recientemente en la Sentencia de 26 de enero de 2015 (recurso de casación 2945/2013 , F.J. Segundo) se ha dicho:

'... interpretando los artículos 29.1 de la Ley 1/1998 y 31, 31 bis y 31 ter del Reglamento General de la Inspección de los Tributos de 1986, en nuestra sentencia de 31 de mayo de 2013 (casación 3258/10 ), que la recurrida reproduce en parte, invocando precedentes ( sentencias de 24 de enero de 2011 (casación 5990/07 ) y 3 de octubre de 2011 (casación 1706/07 )), se sienta un criterio, después seguido en otros pronunciamientos ( sentencias de 6 de junio de 2013 (casación 3383/10 ) y 18 de febrero de 2014 (casación 4649/11 )), conforme al que el acuerdo de ampliación de las actuaciones inspectoras ha de producirse con anterioridad a que finalice el plazo inicial de doce meses, sin tener en cuenta las interrupciones justificadas ni las dilaciones imputables al contribuyente durante esos doce meses. Como quiera que en el caso debatido resulta indubitado que el correspondiente acuerdo se adoptó expirado ese plazo inicial computado del indicado modo, la ampliación decretada resultó inoperante, debiéndose concluir la tarea inspectora en doce meses.'

Por lo tanto, aplicando esta doctrina al supuesto ahora contemplado, debemos desestimar el motivo.

QUINTO.- - Ahora bien, en la Sentencia de 9 de enero de 2014 a que acabamos de hacer referencia, con invocación de la de 30 de mayo de 2013, (recurso de casación 3258/2010), decíamos:

' Es obvio que la declaración de invalidez del acuerdo de ampliación del plazo de doce meses, no produce sin más, privar de efecto interruptivo a las actuaciones inspectoras practicadas, ya que esto sólo se producirá si se sobrepasa ese plazo de actuación, conforme indica el art. 29.3 de la Ley 1/1998 . Ahora bien, ese plazo no será el de veinticuatro meses, ya que el acuerdo de ampliación no es válido, sino el de doce meses, a los que, ahora sí, deben sumársele las dilaciones imputables al sujeto pasivo y las interrupciones justificas de la actividad inspectora, por así disponerlo el apartado 2 de dicho artículo.'

Las consideraciones reflejadas en estas sentencias son del todo trasladables a los casos en que, ratione temporae, y como ahora sucede, es de aplicación el artículo 150.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en su redacción aquí aplicable, y según el cual,

'1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley .

No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente'.

Conclusión obligada que ha de seguir a la aplicación de los criterios expuestos es que:

1) La ampliación acordada con fecha 26 de enero de 2011, notificada al obligado tributario el 31 de enero, es ineficaz al haberse adoptado después de transcurridos más de doce meses desde el acuerdo de inicio de actuaciones.

2) Como consecuencia de ello, el plazo máximo de que disponía la inspección para llevar a cabo las actuaciones era el inicial de doce meses.

3) Dicho plazo resultó ampliamente superado si se atiende al cómputo realizado por la misma Administración tributaria. En efecto, iniciadas las actuaciones de comprobación e investigación el 29 de diciembre de 2009, y notificadas las liquidaciones el 12 de julio de 2012, transcurrieron entre ambas actuaciones 897 días. Aun excluyendo los que descuenta la Administración por dilaciones imputables al sujeto pasivo, 386 días, el resto sumaría 511 días y, por tanto, más del plazo de doce meses fijado por la norma.

4) Teniendo presente lo dispuesto en el artículo 150.2.a) de la LGT en la redacción que resulta aquí aplicable, y según el cual 'La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo...'; así como la jurisprudencia descrita, no cabe sino concluir que se ha producido, en efecto, la prescripción que invoca la entidad recurrente en relación a la liquidación del impuesto por los períodos correspondientes a los ejercicios 2006 y 2007, pues transcurrió con exceso el plazo de cuatro años que al efecto establece el artículo 66, apartado a), de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre .

Todo lo cual justifica que se estime el recurso en este particular.

TERCERO.- La conclusión anterior no alcanza, sin embargo, a la liquidación relativa al período correspondiente a abril de 2010. En efecto, y como refleja el correspondiente acuerdo de liquidación, el Inspector Jefe ordenó -ex artículo 178.5 del Reglamento General , Real Decreto 1065/2007, de 27 julio- una ampliación del alcance de las actuaciones a la comprobación del IVA del mes de abril de 2010 con un alcance 'Parcial, limitada exclusivamente a la comprobación de los requisitos para la modificación de la base imponible del IVA, como consecuencia de la rectificación de las facturas emitidas a INDUSTRIAS CÁRNICAS VILARÓ, S.A., al amparo del artículo 80 de la Ley del Impuesto '.

Es indudable que, respecto de dicha liquidación, no puede apreciarse la prescripción pues, aún considerando que no quedó interrumpida en los términos que hemos visto, no llegó a transcurrir el plazo establecido -cuatro años- en el artículo 66.a) computado en la forma que previene el artículo 67, ambos de la Ley General Tributaria , para entender prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

Ello reconduce la cuestión litigiosa a dilucidar si la demandante, como sostiene, procedió en tiempo y forma a la rectificación de las facturas relativas a los créditos pendientes de cobro dando cumplimiento a las exigencias que resultan de lo establecido al efecto en el artículo 80 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , del IVA, y 24 del Reglamento del impuesto aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, y a remitirla a la entidad deudora. Y es que, como vimos, fue precisamente la falta del cumplimiento en plazo de esta última obligación lo que justificó la liquidación controvertida.

Establece el artículo 89.Uno de la Ley del IVA que 'Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley , dan lugar a la modificación de la base imponible. La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80'.

Por otra parte, el 80.Tres de la misma Ley dispone que 'La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo máximo fijado en el número 5 del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal . Sólo cuando por cualquier causa se sobresea el expediente del concurso de acreedores, el acreedor que hubiese modificado la base imponible deberá modificarla nuevamente al alza mediante la emisión, en el plazo que se fije reglamentariamente, de una factura rectificativa en la que se repercuta la cuota procedente'.

En el caso que nos ocupa, no cuestiona la Administración tributaria que DEL CAMP D'IVARS D'URGELLL, SCCL, procediera en efecto a la rectificación de las facturas y a su oportuna comunicación a la misma AEAT. Sin embargo, niega que cumpliera con la obligación prevista en el artículo 24 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre , por el que se aprueba el Reglamento de la Ley del IVA, en relación a la remisión a la entidad deudora de las facturas rectificadas, precepto según el cual '1. En los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto , el sujeto pasivo estará obligado a expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento sustitutivo en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre . En los supuestos del apartado Tres del artículo 80 deberá expedirse y remitirse asimismo una copia de dicha factura a la administración concursal y en el mismo plazo'.

Asimismo, el citado artículo 15 establece que '1. Deberá expedirse una factura o documento sustitutivo rectificativo en los casos en que la factura o documento sustitutivo original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7. 2. Igualmente, será obligatoria la expedición de una factura o, en su caso, documento sustitutivo rectificativo en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto , dan lugar a la modificación de la base imponible.(...) 3. La expedición de la factura o documento sustitutivo rectificativos deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirlos tenga constancia de las circunstancias que, conforme a los apartados anteriores, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto . 4. La rectificación se realizará mediante la emisión de una nueva factura o documento sustitutivo en el que se hagan constar los datos identificativos de la factura o documento sustitutivo rectificado. (...) 5. La factura o documento sustitutivo rectificativo deberá cumplir los requisitos que se establecen, respectivamente, por los artículos 6 ó 7. Asimismo, se hará constar en el documento su condición de documento rectificativo y la descripción de la causa que motiva la rectificación. Cuando lo que se expida sea una factura rectificativa, los datos a los que se refiere el artículo 6.1.f, g y h expresarán la rectificación efectuada. En particular, los datos que se regulan en los párrafos f y h del citado artículo 6.1 se podrán consignar, bien indicando directamente el importe de la rectificación, con independencia de su signo, bien tal y como queden tras la rectificación efectuada, señalando igualmente en este caso el importe de dicha rectificación. (...) 6. Únicamente tendrán la consideración de facturas rectificativas las que se expidan por alguna de las causas previstas en los apartados 1 y 2. (...)'.

A la vista de la normativa expuesta, cabe hacer algunas consideraciones de interés en este caso:

- La posibilidad de modificar la base imponible mediante la emisión de facturas rectificativas en los supuestos de concurso del destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto que no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas se somete al cumplimiento de unos requisitos formales ( artículo 15 del Real Decreto 1496/2003 ) y a la observancia de unos plazos.

- La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo máximo fijado en el número 5 del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal , es decir, en el de un mes a contar desde el día siguiente a la publicación en el 'Boletín Oficial del Estado' del auto de declaración de concurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 23 de la propia Ley.

- En los supuestos del apartado Tres del artículo 80 deberá expedirse y remitirse asimismo una copia de dicha factura a la administración concursal y en el mismo plazo.

Sobre la necesidad de cumplir tal plazo, que busca evitar que el pasivo común del concurso que haya sido ya fijado pueda verse alterado posteriormente incidiendo en decisiones ya adoptadas y, en suma, que existan alteraciones en los créditos después del plazo máximo para la fijación de la masa pasiva del concurso, coincide en rigor la entidad demandante.

Su discrepancia surge en torno a la acreditación del envío de las facturas rectificativas a la concursada, y acerca de la trascendencia de este requisito atendido el principio de neutralidad del IVA y la ausencia de causación de perjuicios para la Hacienda Pública.

A juicio del TEAC, pesaba sobre la reclamante la carga de acreditar que el envío se produjo efectivamente en plazo, pues 'el anuncio en el Boletín Oficial del Estado se realizó el 15 de abril de 2010 y no fue hasta septiembre de 2011 cuando se dejó constancia a la deudora de la rectificación realizada por el impago de las facturas emitidas', remitiéndose a la previsión del artículo 105 de la Ley General Tributaria .

Por su parte, la mercantil actora sostiene que cumplió en plazo con la obligación de remitir la factura -afirma que la envió por correo ordinario-, sin que la normativa de aplicación exija una prueba fehaciente del envío. Si bien reconoce que debe partirse de la distribución de la carga de la prueba que prevé el artículo 105.1 de la Ley General Tributaria a que se remite el TEAC, invoca lo establecido en el artículo 106.1 de la misma Ley en relación a la aplicación, en los procedimientos tributarios, de las normas que, sobre medios y valoración de la prueba, se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, remitiéndose entonces a la prueba por presunciones y deduciendo que el hecho de haber expedido las facturas rectificativas y comunicado la rectificación a la AEAT dentro del plazo exigido permite 'concluir fácilmente que la empresa ha cumplido escrupulosamente todos los requisitos exigidos por la normativa para la modificación de la base imponible'.

A ello añade que no se ha producido, no obstante lo afirmado por la AEAT y el TEAC, perjuicio económico alguno a la Hacienda Pública, perjuicio que no habría acreditado la Administración pese a 'los enormes medios de prueba de que dispone', destacando que la Administración tributaria conoció oportunamente la rectificación lo que le permitió comparecer en el procedimiento concursal evitando la deducción indebida al desarrollar 'las actuaciones pertinentes para evitar la deducción del IVA por parte de las deudoras'.

Finalmente, se refiere a la procedencia de la deducción del IVA en realidad soportado desde la perspectiva del principio de neutralidad del impuesto, para lo que se remite a la naturaleza del IVA y a la definición que de la misma y, en particular, del derecho a la deducción, ha hecho el Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea y el propio Tribunal Supremo. Advierte que la liquidación recurrida vulnera el referido principio de neutralidad 'por cuanto se hace ingresar a la compañía unas cuotas del IVA que nunca ha cobrado ni va a cobrar'.

CUARTO.- Sobre la trascendencia del incumplimiento de requisitos relacionados con la modificación de la base imponible exigidos, como aquí ocurre, por el artículo 24 del Real Decreto 1624/1992 , se ha pronunciado el Tribunal Supremo en sentencia de 26 de enero de 2012 .

Antes de analizar las consecuencias de la doctrina que emana de dicho pronunciamiento, interesa hacer algunas precisiones sobre las circunstancias que concurren en el caso ahora enjuiciado.

Así, ha de decirse que la entidad recurrente comunicó oportunamente a la Administración tributaria la modificación de la base imponible y la correlativa emisión de facturas rectificativas, es decir, lo hizo dentro del plazo de un mes a contar desde la publicación del concurso en el BOE. Ello posibilitó, en cualquier caso, la personación de la AEAT en el concurso y la defensa en el mismo de los intereses de la Hacienda Pública evitando que la entidad concursada pudiera deducirse cantidades indebidas de IVA. No consta, además, que se haya producido en realidad perjuicio para la Hacienda.

Al mismo tiempo, es evidente que la liquidación recurrida toma como presupuesto que DEL CAMP D'IVARS D'URGELLL, SCCL, había percibido de INDUSTRIAS CÁRNICAS VILARÓ, S.A., una cantidad en concepto de IVA que en realidad nunca recibió.

Dicho esto, ha de destacarse que la referida sentencia del Tribunal Supremo se pronuncia en estos términos:

'El presente recurso de casación se interpone por la mercantil Lactimilk, S.A. contra la Sentencia de 18 de diciembre de 2009 , dictada por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , que desestimó el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 463/2007 instado frente a la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 7 de noviembre de 2007, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa formulada contra los Acuerdos de liquidación y de imposición de sanción dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Galicia de la Agencia Tributaria, en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) de los ejercicios 2002, 2003 y 2004.

Como ha quedado explicitado en los Antecedentes, la parte recurrente en la instancia adujo, por una parte, que, a pesar del error en la contabilización, las cuotas de IVA con signo negativo correspondientes a servicios prestados por clientes y que figuraban en el Libro Registro de Facturas Emitidas, debían imputarse en el periodo correspondiente; y, por otra, que debía rechazarse la sanción impuesta con relación a la procedencia del recargo de equivalencia.

La Sala de instancia, sin embargo, desestimó el recurso al considerar que « lo que la actora describe es una alteración en la base imponible del impuesto como consecuencia de una alteración en el precio», conforme al « artículo 80 de la Ley 37/1992raquo; , de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA ) . Ahora bien, «la manera de articular la reducción de la base imponible ante una disminución recíproca del precio ha de respetar lo dispuesto en el artículo 24 del real decreto 1624/1992 », y, en consecuencia, «[e]s necesario por tanto la emisión de las correspondientes facturas rectificativas y su contabilización en la forma establecida en los artículos 63 y 64 del mismo reglamento». Por ello, la Sala entendió que «[n]o pod[ía] aceptar que la Administración ha usado de un rigor excesivo en la interpretación de los requisitos formales, ya que la interesada no ha acudido a los procedimientos legalmente establecidos para alterar la base imponible del impuesto con su correspondiente deducción -por más que la liquidación no alterase la situación inicial» (FD Segundo). En cuanto al recargo de equivalencia, concluye la Sentencia impugnada que, conforme a lo previsto en los arts. 156 , 157 y 158 de la LIVA , « [l]a obligación de pago y repercusión del recargo de equivalencia pesaba sobre la actora ya que los adquirentes eran comerciantes minoristas, sin que exista un solo indicio en el expediente que contradiga esta afirmación » (FD Tercero). (...)

TERCERO.- La controversia de fondo que se suscita en el presente recurso se ciñe a determinar si la contabilización errónea de unas facturas, figurando en un Libro Registro que no corresponde (Libro Registro de Facturas emitidas en lugar de Libro Registro de Facturas Recibidas) debe considerarse un requisito cuyo incumplimiento impide el derecho a la deducción del IVA.

Pues bien, sobre esta cuestión se ha pronunciado la Sala en la reciente Sentencia de 1 de diciembre de 2011 (rec. cas. núm. 786/2009 ), en un recurso planteado por la misma sociedad Lactimilk, respecto al IVA de febrero a diciembre del 2004, en la que nos pronunciamos en los siguientes términos:

« Con relación a los requisitos formales, esta Sala en la Sentencia de 10 de mayo de (rec cas. núm. 1432/2005 ) señaló lo siguiente:

' En las tres sentencias de esta Sala a las que nos venimos refiriendo exponemos que todas las obligaciones formales en el marco del impuesto sobre el valor añadido están pensadas para facilitar la correcta aplicación de tal tributo, de cuyo mecanismo forma parte indisociable aquel derecho. Una aplicación desproporcionada de esas exigencias adjetivas podría hacer quebrar el objetivo básico al que sirve el reconocimiento del derecho a deducir, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del impuesto sobre el valor añadido, clave de bóveda que sujeta la configuración de este tributo, según ha reiterado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea[ sentencias de 14 de febrero de 1985 Rompelman (268/83 , apartado 19), 21 de septiembre de 1988, Comisión/Francia (50/87 , apartado 15), 15 de enero de 1998 , Ghent Coal Terminal ( C-37/96 , apartado 15), 21 de marzo de 2000, Gabalfrisay otros (asuntos acumulados Convenio Colectivo de Empresa de TECNICAS MEDIOAMBIENTALES TECMED, S.A./98 a C-147/98 , apartado 44) y 25 de octubre de 2001, Comisión/Italia ( C- 78/00 , apartado 30). Este papel central del derecho a la deducción en el sistema común del impuesto sobre el valor añadido ha llevado al Tribunal de Justicia a considerar improcedente la exigencia de requisitos suplementarios que tengan como efecto la imposibilidad absoluta de ejercerlo. Dicho de otra forma, cuando al amparo del artículo 18.1.d) de la Sexta Directiva los Estados miembros establezcan formalidades relativas al ejercicio del derecho a deducir en casos de autoliquidación, la vulneración de aquéllas por parte del sujeto pasivo no puede privarle de su derecho a deducir. Es decir, el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales[ sentencias de 27 de septiembre de 2007 , Collée ( C-146/05 , apartado 31) y Ecotrade, ya citada (apartados 62 y 63)].

En estas circunstancias decaen las razones que sustentan el recurso de casación de abogado del Estado en defensa de los fundamentos que se contienen en la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 6 de marzo de 2002, pues la premisa de su razonamiento no es cierta, ya que para que la cuota sea deducible basta con que haya nacido el derecho a la deducción' (FD Tercero).

De igual forma, en la Sentencia de 28 de enero de 2011 (rec. cas. núm.6287/2006) la Sala ponía de manifiesto: 'No cabe olvidar que el derecho a la deducción forma parte indisociable del mecanismo del IVA y, en principio, no puede limitarse, ejercitándose de manera inmediata por lo que respecta a la totalidad de las cuotas soportadas en las operaciones precedentes, ya que, en otro caso, se podría vulnerar el objetivo básico que con este derecho pretende alcanzarse, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del IVA, fin fundamental de este Impuesto, como viene declarando el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, entre otras muchas, en las sentencias de 14 de febrero de 1984, Rompelman, 268/83 ; 21 de septiembre de 1988, Comisión/República Francesa, 50/87 , 18 de diciembre de 1997, Molenheide y otros, c-286/94 y 30 de marzo de 2006 , AS- C- 184/04 , Undenkanpungin Kaup.

Asimismo, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en las sentencias de 1 de Abril de 2004 , 27 de septiembre de 2007 y 8 de mayo de 2008 en los asuntos acumulados Convenio Colectivo de Empresa de CABILDO INSULAR DE TENERIFE. PERSONAL CONTRATADO/07 y C-96/07 ha considerado improcedente exigir requisitos suplementarios que tengan como efecto la imposibilidad absoluta de ejercer el derecho de deducción, cuando la Administración Tributaria dispone de los datos necesarios para determinar que el sujeto pasivo es deudor del IVA, en su condición de destinatario de los servicios de que se trate.

Por todo ello, hay que estimar que el derecho a la deducción es un derecho de carácter sustancial, y de innegable importancia en el sistema aplicativo del IVA, razón por la que una simple obligación formal, por muy justificada que la misma pueda tener para facilitar la correcta aplicación del correspondiente procedimiento administrativo, no puede conllevar la pérdida del mencionado derecho a deducir' .

En análogo sentido, la sentencia del Tribunal Supremo de 13 de octubre de 2015 sintetiza la doctrina de la propia Sala sobre esta cuestión y señala que 'Ciertamente, como sostiene la sociedad recurrente, esta Sala tiene establecido que todas las obligaciones formales en el marco del impuesto sobre el valor añadido están pensadas para facilitar la correcta aplicación del tributo, de cuyo mecanismo forma parte indisociable el derecho a la deducción de las cuotas soportadas. Una aplicación desproporcionada de esas exigencias adjetivas podría hacer quebrar el objetivo básico al que sirve el reconocimiento del derecho a deducir, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del impuesto sobre el valor añadido, clave de bóveda que sujeta la configuración legal de este tributo [pueden consultarse las sentencias de 28 de febrero de 2011 (casación 1030/07 , FJ 5º), 9 de mayo de 2011 (casación 5705/08 , FJ 5º), 3 de junio de 2011 (casación 202/07 , FJ 2º), 18 de julio de 2011 (casación 5491/08 , FJ 3º), 1 de diciembre de 2011 (casación 786/09 , FJ 3º), dos de 26 de enero de 2012 (casaciones para la unificación de doctrina 300/09 y 1560/10, FFJJ 4 º y 3º, respectivamente) y otra de 26 de abril de 2012, casación para la unificación de doctrina 149/10 , FJ 5º, esta última invocada por la recurrente].Hemos establecido tal jurisprudencia teniendo a la vista la del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, expuesta, entre otras, en las sentencias de 14 de febrero de 1985 , Rompelman (268/83 , apartado 19); 21 de septiembre de 1988, Comisión/Francia (50/87 , apartado 15); 15 de enero de 1998 , Ghent Coal Terminal ( C- 37/96 , apartado 15); 21 de marzo de 2000, Gabalfrisa y otros(asuntos acumulados Convenio Colectivo de Empresa de TECNICAS MEDIOAMBIENTALES TECMED, S.A./98 a C-147/98 , apartado 44), y 25 de octubre de 2001, Comisión/Italia ( C-78/00 ) , apartado 30). Pronunciamientos a los que, en la actualidad, habría que añadir las sentencias de 27 de septiembre de 2007 , Collée ( C-146/05 , apartado 31), 8 de mayo de 2008, Ecotrade ( Convenio Colectivo de Empresa de CABILDO INSULAR DE TENERIFE. PERSONAL CONTRATADO/07 y C-96/07 , apartado 63); 22 de diciembre de 2010, Dankowski ( Convenio Colectivo de Empresa de AYUNTAMIENTO DE SANTA LUCIA. PERSONAL FUNCIONARIO/09 , apartados 22 a 24); 6 de septiembre de 2012, Tóth ( C-324/11 , apartados 23 a 25); 6 de febrero de 2014 , Fatorie ( C-424/12 , apartados 30, 31 y 35), y 9 de julio de 2015, Salomie y Oltean ( C-183/14 , apartados 56 a 59)'. Y advierte que 'Ahora bien, la jurisprudencia citada tiene como presupuesto el cumplimiento de los requisitos materiales que exige la deducción [sentencias, ya citadas, Ecotrade (apartado 63), Fatorie (apartado 35) y Salomie y Oltean (apartado 58)]...'.

De la doctrina transcrita se desprende que ha de analizarse en cada caso la naturaleza del requisito incumplido para determinar el alcance que, respecto de los aspectos sustanciales del impuesto -como es, desde luego, el derecho a la deducción como garantía del principio de neutralidad-, ha de atribuirse a ese incumplimiento.

En el supuesto de autos, razona el TEAC que 'El hecho de notificar las rectificaciones procedentes no la exime del cumplimiento del resto de las obligaciones, aunque sean formales, pues es la deudora quien debe tener constancia de la relación de acreedores para que se pueda formar el correspondiente censo de afectados por la situación de concurso declarada'.

Siendo ello así, el incumplimiento de una obligación que el mismo TEAC califica de formal, y cuya relevancia incide sobre todo en el ámbito concursal, no obstante su irradiación también al ámbito fiscal, no puede tener un efecto en éste de la trascendencia de privar al sujeto pasivo del IVA del derecho a la deducción cuando se ha cumplido la obligación básica, verdadero requisito material en dicho ámbito, cual es la de comunicar la modificación de la base imponible a la Administración tributaria, que toma conocimiento oportunamente de la misma y puede, desde ese momento, llevar a cabo las actuaciones que pretende garantizar la norma, es decir, las tendentes a evitar que el concursado pueda deducirse cantidades indebidas de IVA.

Por todo ello consideramos que, al afectar la liquidación recurrida al principio de neutralidad del impuesto sin otra justificación que el no haber acreditado la interesada la observancia de un plazo -el de comunicación a la entidad concursada de la rectificación de las facturas- que no tiene el carácter de verdadero requisito material en la dinámica del IVA, debe ser anulada también en este extremo.

QUINTO.-Procede, en atención a lo hasta aquí expuesto, la íntegra estimación del recurso, debiendo correr la Administración demandada con las costas de esta instancia en aplicación de lo prevenido en el artículo 139.1 de la Ley jurisdiccional .

VISTOS los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación

Fallo

Que estimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. Francisco Velasco Muñoz Cuéllar actuando en nombre y representación de DEL CAMP D'IVARS D'URGELLL, SCCL,contra la resolución dictada con fecha 22 de enero de 2015 por el Tribunal Económico Administrativo Central sobre liquidaciones practicadas por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido relativo a períodos comprendidos en los ejercicios 2006/2007 y abril de 2010 por importes de 255.830,33 y 29.302,87 euros, respectivamente, debemos anular y anulamos dicha resolución y las liquidaciones de que trae causa, al resultar contrarias a Derecho.

Con expresa imposición de costas a la Administración demandada.

Así por esta nuestra Sentencia, que se notificará en la forma prevenida por el art. 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , y contra la que no cabe recurso alguno, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Una vez firmada y publicada la anterior resolución entregada en esta Secretaría para su notificación, a las partes, expidiéndose certificación literal de la misma para su unión a las actuaciones.

En Madrid a 03/06/2016 doy fe.