Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG:28.079.00.3-2019/0022003
Procedimiento Ordinario 1351/2019
Demandante:DISTRIBUCION DE MAMPARAS DE OFICINA S.L.
PROCURADOR D. FRANCISCO JAVIER MILAN RENTERO
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 360/21
RECURSO NÚM.: 1351/2019
PROCURADOR D. FRANCISCO JAVIER MILAN RENTERO
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Ana Rufz Rey
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En la Villa de Madrid, a diecisiete de junio de dos mil veintiuno.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1351-2019 interpuesto por DISTRIBUCION DE MAMPARAS DE OFICINA S.L., representada por el Procurador D. FRANCISCO JAVIER MILAN RENTERO, contra resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 26 de junio de 2019, por las que se resuelven las reclamaciones económico-administrativas números NUM000 y NUM001; y NUM002 y NUM003, interpuestas por el concepto de Impuesto Sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2009 a 2012, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.
TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba, y practicadas las mismas, no habiéndose celebrado vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para votación y fallo la audiencia del día 15/06/2021 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de Peña Elías.
Fundamentos
PRIMERO.-La representación procesal de la entidad recurrente, Distribución de Mamparas de Oficina, S.L. impugna de manera acumulada dos resoluciones de 26/06/2019, dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, una, desestimatoria también de manera acumulada de la reclamación económico administrativa NUM000, interpuesta contra acuerdo desestimatorio del recurso de reposición deducido contra la liquidación derivada del acta de disconformidad NUM004, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido de 2009 a 2012, por importe total de 171.153,96,64 euros y de la reclamación económico administrativa NUM001, deducida contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras en cuantía total de 165.514,87 euros y la otra, desestimatoria, también de manera acumulada, de la reclamación económico administrativa NUM002, interpuesta contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra la liquidación derivada del acta de disconformidad NUM005, en concepto de Impuesto sobre Sociedades de los mismos periodos impositivos, por importe total de 266.616,64 euros y de la reclamación económico administrativa NUM003, deducida contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras, en cuantía total de 713.863,65 euros.
En esta resolución se considera que el alcance parcial de las actuaciones inspectoras se ha respetado, puesto que se han limitado a la comprobación de la facturación emitida a la reclamante por Don Pedro y de la deducción de las cuotas de IVA soportadas y los gastos derivados de las mismas facturas y el requerimiento extendido a otras dos entidades, lo fue porque habían recibido servicios de la misma persona, de acuerdo con el artículo 178 del RGAT.
En segundo lugar, la ampliación de las actuaciones inspectoras, acordada y notificada antes del transcurso del plazo de los doce meses desde que se iniciaron, se hizo al amparo de los artículos 150 de la LGT y 184.2.h) del RGAT se encuentra motivada, pues se trata del empleo de facturas falsas o falseadas.
Respecto de la cuestión de fondo, no ha quedado acreditada la realidad de los servicios facturados por Don Pedro a la reclamante según los indicios debidamente constatados apreciados por la Inspección, de los que cabe inferir que no los pudo prestar.
Del contenido de las facturas y de los contratos, resulta que este señor solo realiza trabajos de carpintería y cerrajería ajenos a los servicios facturados, según reconoce carece de la preparación académica y técnica para tales servicios, no hay presupuestos ni explicación sobre los conceptos facturados, que son genéricos, la documentación aportada como perteneciente a este señor no está firmada por él y carece de medios para ello y no se aporta ningún plano de los descritos en las facturas.
La carencia de infraestructura impide a este señor prestar los servicios facturados, pues son de elevada cuantía y carece de personal para ello, no tiene gastos por adquisición de material, no tiene vehículo, ni propio ni de alquiler, para el transporte de los utensilios y materiales propios de la actividad, solo puede llevar a cabo los trabajos en su vivienda de CALLE000 NUM006 de Madrid, al no tener local ni instalación algunos alquilado, no tiene gastos por adquisición de máquinas, útiles de trabajo, ordenadores, software almacenes e instalaciones imprescindibles para poder hacer los trabajos facturados.
En cuanto al cobro de las facturas, resulta que se produce el ingreso y rápidamente se extrae su importe en efectivo de la cuenta, con el fin de evitar el seguimiento del dinero cuyo destino, previsiblemente, es el retorno a las sociedades a las que factura.
El presunto prestador de los servicios es una persona física sujeta a los regímenes de estimación objetiva mediante módulos en el IRPF y simplificado en el IVA, en los que la tributación no atiende al volumen del negocio, salvo los límites cuantitativos establecidos para estos regímenes que se evita superar, consiguiendo una deducción importante de cuotas y gastos para las entidades destinatarias de los servicios facturados.
En cuanto las sanciones se encuentran debidamente motivada la culpabilidad del infractor en ambos acuerdos.
SEGUNDO.-La parte recurrente solicita sentencia por la que se anulen las resoluciones recurridas y las liquidaciones y sanciones de las que proceden, bien por las razones formales o bien por las razones de fondo alegadas, con condena en costas a la Administración y para respaldar esta pretensión alega en síntesis:
Pese a que las actuaciones inspectoras tuvieron un alcance parcial limitado a comprobar en el IVA y en Impuesto sobre Sociedades de 2009 a 2012 la realidad de los servicios facturados por Don Pedro, en la diligencia de 16/03/2015 se extendieron indebidamente a la comprobación de las facturas de las entidades Julián Sánchez Muños SL y Serrano Silva 2006, SL.
El acuerdo de ampliación de las actuaciones al amparo de los artículos 150 de la LGT y 184.2 del RGAT carece de motivación, ya que la especial complejidad en que pretende fundamentarse no concurre ni ninguno otro de los supuestos reglamentarios, por lo que se ha superado el plazo máximo de duración del procedimiento que es lo que se trataba de evitar y se ha producido la caducidad del mismo.
Respecto de la cuestión de fondo, los indicios en los que se basa la Inspección no concurren, pues los trabajos efectuados por Don Pedro son el desarrollo y despiece de planos, que son paneles de madera con bordes metálicos que tienen que encajar, para lo que tiene suficiente aptitud por su experiencia como carpintero sin que se requiera titulación académica o técnica alguna más allá de módulos de ciclo medio. Además tenían una relación profesional consolidada, de manera que proporcionaba clientes que supusieron un aumento de los ingresos de la sociedad.
La documentación aportada evidencia que tenía medios para la prestación de los servicios, utilizando muchas veces sus instalaciones.
No existe evidencia del retorno del dinero a que se refiere la Inspección y no hay aumento alguno en el patrimonio del socio y administrador único de la sociedad ni en el de su esposa.
Los conceptos facturados no son muy detallados, porque ya lo son en los correspondientes contratos y el epígrafe censal del prestador de los servicios es irrelevante.
La ausencia de compra de material no quiere decir que careciera de él, no se necesitaba equipo informático potente y ha justificado la adquisición de un Ipad.
En relación a los acuerdos sancionadores no se acredita su culpabilidad.
TERCERO.-El Abogado del Estado se opone al recurso porque considera que el alcance parcial de las actuaciones no se ha visto alterado por el requerimiento de documentación que contiene la diligencia, pues se trata de sociedades a las que el mismo señor les había facturado servicios y tampoco se ha producido la caducidad del procedimiento inspector ni la prescripción, porque el acuerdo de ampliación de las actuaciones se notificó antes del transcurso de doce meses desde que se iniciaron las actuaciones inspectoras, se basaba en la especial complejidad de la comprobación por tratarse de facturas falsas que es uno de los supuestos que incluye la norma y así se motiva en el correspondiente acuerdo.
No se ha acreditado la realidad de los servicios facturados, puesto que concurren los indicios apreciados por la Inspección, en cuanto a la carencia de infraestructura y conocimientos necesarios, servicios genéricos, documentación presentada e ingresos del importe de las facturas y retiradas inmediatas en efectivo y tributación en módulos del presunto prestador.
Los acuerdos sancionadores motivan la culpabilidad del infractor.
CUARTO.-En primer lugar la parte recurrente aduce que, según la Inspección de los Tributos del Estado, las actuaciones inspectoras tuvieron un alcance parcial limitado a la comprobación de la realidad de los servicios facturados por Don Pedro, a los efectos de la procedencia de la deducción de los gastos correspondientes en el impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2009 a 2012 y de las cuotas soportadas en la misma facturación del 3T de 2009 a 4T de 2012 en el Impuesto sobre el Valor Añadido, sin embargo en la diligencia de 16/03/2015 se superaron dichos límites al solicitar a su representante la justificación documental de todas las operaciones realizadas con la entidades Julián Sánchez Muñoz y Serrano Silva 2006, S.L.
El artículo 148 de la Ley 58/2003 General Tributaria, sobre Alcance de las actuaciones del procedimiento de inspección, dispone:
1. Las actuaciones del procedimiento de inspección podrán tener carácter general o parcial.
2. Las actuaciones inspectoras tendrán carácter parcial cuando no afecten a la totalidad de los elementos de la obligación tributaria en el período objeto de la comprobación y en todos aquellos supuestos que se señalen reglamentariamente. En otro caso, las actuaciones del procedimiento de inspección tendrán carácter general en relación con la obligación tributaria y período comprobado.
3. Cuando las actuaciones del procedimiento de inspección hubieran terminado con una liquidación provisional, el objeto de las mismas no podrá regularizarse nuevamente en un procedimiento de inspección que se inicie con posterioridad salvo que concurra alguna de las circunstancias a que se refiere el párrafo a) del apartado 4 del artículo 101 de esta ley y exclusivamente en relación con los elementos de la obligación tributaria afectados por dichas circunstancias.
Y en su desarrollo, el artículo 178 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprobó el Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección tributaria y desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, RGAT, que se refiere a la Extensión y alcance de las actuaciones del procedimiento de inspección, establece:
1. Las actuaciones del procedimiento inspector se extenderán a una o varias obligaciones y periodos impositivos o de liquidación, y podrán tener alcance general o parcial en los términos del artículo 148 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .
2. Las actuaciones del procedimiento de inspección tendrán carácter general, salvo que se indique otra cosa en la comunicación de inicio del procedimiento inspector o en el acuerdo al que se refiere el apartado 5 de este artículo que deberá ser comunicado.
3. Las actuaciones del procedimiento inspector tendrán carácter parcial en los siguientes supuestos:
a) Cuando las actuaciones inspectoras no afecten a la totalidad de los elementos de la obligación tributaria en el periodo objeto de comprobación.
b) Cuando las actuaciones se refieran al cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales, así como cuando las actuaciones tengan por objeto la comprobación del régimen tributario aplicable.
c) Cuando tengan por objeto la comprobación de una solicitud de devolución siempre que se limite exclusivamente a constatar que el contenido de la declaración, autoliquidación o solicitud presentada se ajusta formalmente a lo anotado en la contabilidad, registros y justificantes contables o extracontables del obligado tributario, sin perjuicio de la posterior comprobación completa de su situación tributaria.
4. La extensión y el alcance general o parcial de las actuaciones deberán hacerse constar al inicio de estas mediante la correspondiente comunicación. Cuando el procedimiento de inspección se extienda a distintas obligaciones tributarias o periodos, deberá determinarse el alcance general o parcial de las actuaciones en relación con cada obligación y periodo comprobado. En caso de actuaciones de alcance parcial deberán comunicarse los elementos que vayan a ser comprobados o los excluidos de ellas.
5. Cuando en el curso del procedimiento se pongan de manifiesto razones que así lo aconsejen, el órgano competente podrá acordar de forma motivada:
a) La modificación de la extensión de las actuaciones para incluir obligaciones tributarias o periodos no comprendidos en la comunicación de inicio o excluir alguna obligación tributaria o periodo de los señalados en dicha comunicación.
b) La ampliación o reducción del alcance de las actuaciones que se estuvieran desarrollando respecto de las obligaciones tributarias y periodos inicialmente señalados. Asimismo, se podrá acordar la inclusión o exclusión de elementos de la obligación tributaria que esté siendo objeto de comprobación en una actuación de alcance parcial.
En este caso tal como se puso de manifiesto en la comunicación de inicio del procedimiento inspector, se hizo constar el alcance parcial de las actuaciones de comprobación e investigación, limitado a la comprobación de la realidad de los servicios facturados al obligado tributario por Don Pedro, a efectos de la deducción en el Impuesto sobre Sociedades de 2009 a 2012 de los gastos generados por esa facturación y de la deducción en el Impuesto sobre el Valor Añadido del 3T de 2009 al 4T de 2012 de las cuotas de IVA soportado en esas mismas facturas.
Pues bien, a pesar de que en esa diligencia de 16/03/2015 se solicitaron fotocopias de todos los documentos que amparasen las operaciones comerciales, económicas y financieras realizadas con la entidad Julián Sánchez Muñoz, que no era la persona física presunta prestadora de los servicios cuya realidad era objeto de comprobación, se relacionaba con las actuaciones por tratarse de facturas por trabajos realizados para la reclamante sobre montaje de muebles y mamparas en diversas obras, similares a las facturadas por Don Pedro.
Y en relación a la solicitud de los justificantes de las operaciones mediante facturas expedidas por Serrano Silva 2006, lo que sucede es que se reconoce que se trataba de servicios realizados para esta sociedad por Don Pedro.
De manera que se requirió al obligado tributario documentación relacionada con los servicios prestados a la recurrente a efectos de verificar la veracidad de los servicios facturados por Don Pedro sin superar los límites fijados por la Inspección en lo que se refiere al alcance parcial de las actuaciones.
En segundo lugar se alega que las actuaciones fueron objeto de ampliación en su duración sin justificación ni motivación.
El artículo 150.1 de la Ley 58/2003, bajo el título plazo de las actuaciones Inspectoras, antes de su reforma por la Ley 34/2015, dispone:
1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley .
No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente.
b) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice.
Los acuerdos de ampliación del plazo legalmente previsto serán, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho.
Y conforme al artículo 184 del RGAT sobre Ampliación del plazo de duración del procedimiento de inspección, números 1 y 2:
1. En los términos previstos en este artículo se podrá acordar la ampliación del plazo de duración del procedimiento de inspección previsto en el artículo 150.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , cuando concurra, en relación con cualquiera de las obligaciones tributarias o periodos a los que se extienda el procedimiento, alguna de las circunstancias a que se refieren los apartados 1 y 4 del citado artículo. Dicho acuerdo afectará a la totalidad de las obligaciones tributarias y periodos a los que se extienda el procedimiento.
2. A efectos de lo dispuesto en el artículo 150.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se entenderá que las actuaciones revisten especial complejidad en los siguientes supuestos:
a) Cuando el volumen de operaciones del obligado tributario sea igual o superior al requerido para la obligación de auditar sus cuentas.
b) Cuando se compruebe la actividad de un grupo de personas o entidades vinculadas y sea necesario realizar actuaciones respecto a diversos obligados tributarios.
c) Cuando los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria se realicen fuera del ámbito territorial de la sede del órgano actuante y sea necesaria la realización de actuaciones de comprobación fuera de dicho ámbito territorial.
d) Cuando el obligado tributario esté integrado en un grupo que tribute en régimen de consolidación fiscal que esté siendo objeto de comprobación inspectora.
e) Cuando el obligado tributario esté sujeto a tributación en régimen de transparencia fiscal internacional o participe en una entidad sujeta a un régimen de imputación de rentas que esté siendo objeto de comprobación inspectora.
f) Cuando el incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales del obligado tributario o la desaparición o falta de aportación de los libros o registros determine una mayor dificultad en la comprobación.
g) Cuando se investigue a los obligados tributarios por su posible intervención en una red o trama organizada cuya finalidad presunta sea defraudar o eludir la tributación que corresponda u obtener indebidamente devoluciones o beneficios fiscales. En especial, se incluirá en este supuesto la investigación de tramas presuntamente organizadas para la defraudación del Impuesto sobre el Valor Añadido vinculadas a las operaciones de comercio exterior o intracomunitario.
h) Cuando se investigue a los obligados tributarios por la posible realización de operaciones simuladas, la utilización de facturas, justificantes u otros documentos falsos o falseados o la intervención de personas o entidades interpuestas con la finalidad de eludir la tributación que correspondería al verdadero titular de los bienes, derechos o rentas.
i) Cuando la comprobación se refiera a personas o entidades relacionadas económicamente entre sí que participen en la producción o distribución de un determinado bien o servicio, siempre que la actuación inspectora se dirija a la comprobación de las distintas fases del proceso de producción o distribución.
j) Cuando para comprobar la procedencia de aplicar un beneficio fiscal sea necesario verificar el cumplimiento de requisitos o regímenes tributarios previstos para otro tributo.
En el supuesto de autos, las actuaciones inspectoras se iniciaron mediante notificación de comunicación de inicio el 25/09/2013 y previo trámite de audiencia de 29/07/2014, el acuerdo de ampliación de la duración de las actuaciones de 8/08/2014 se notificó el 15/09/2014. De manera que antes del transcurso de los doce meses de duración inicial, previo trámite de alegaciones, se notificó a la sociedad actora el acuerdo de ampliación de la duración de las actuaciones hasta un máximo de doce meses
Este acuerdo se basaba en la especial complejidad que entrañaban las actuaciones, en consideración a que se trataba de comprobar la realidad de facturas falseadas porque documentaban servicios, que por las circunstancias concurrentes no se pudieron prestar por el emisor de las mismas, por lo que contaba con cobertura legal y reglamentaria.
No hay más que comprobar los numerosos hechos y circunstancias constatados por la Inspección a lo largo de las actuaciones para no admitir la deducibilidad de los gastos y de las cuotas soportadas hasta que se dictó la liquidación.
QUINTO.-Mediante dos resoluciones de 25/09/2015, el Inspector Coordinador dictó sendos actos de liquidación provisional derivados de las actas de disconformidad de 30/07/2015, números NUM005 y NUM004, en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2009 a 2012 y en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del 3T 2009 a 4T 2012, respectivamente, por los que se regularizó la situación tributaria de la entidad actora por dichos conceptos y periodos impositivos.
La liquidación provisional correspondiente al Impuesto sobre Sociedades ascendía a un total de 266.614,64 euros, incluyendo cuotas por importe total de 224.650,07 euros y 41.966,57 euros de intereses de demora.
La liquidación provisional correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido alcanza un total de 171.153,96 euros, incluyendo cuotas por importe total de 141.595,27 y 29.558,69 euros de intereses de demora.
A resultas de la regularización que nos ocupa la Inspección no admitió en el Impuesto sobre Sociedades la deducción de los gastos y en el caso del Impuesto sobre el Valor Añadido la deducción de las cuotas soportadas, en relación a las facturas que fueron emitidas a la mercantil recurrente por servicios prestados por Don Pedro, al inferir la Inspección que los trabajos documentados en las facturas no los pudo prestar dicho señor, con respaldo en una serie de indicios por ella constatados de los que se desprendía tal conclusión de acuerdo con la prueba indiciaria o de presunciones del artículo 108.2 de la LGT.
1) Las facturas recibidas provenientes de esta persona física lo fueron por los siguientes importes:
En 2009, las facturas fueron 9 por un total de 316.800,38 euros incluyendo 50.688,06 euros de cuotas de IVA
En 2010, las facturas fueron 10 por un total de 171.794 euros, incluyendo 30.922,92 euros de cuotas IVA
En 2011, las facturas fueron 14 por un total de 187.321,40 euros, incluyendo 33.717,85 euros de cuotas de IVA
En 2012, las facturas fueron 16 por un total de 277.932,65 euros, incluyendo 52.367,88 euros de cuotas de IVA.
2) Los conceptos facturados fueron:
En 2009
No FACTURA NUM007
1a certificación correspondiente al contrato firmado el 12 de Junio de 2008. Proyecto con referencia NUM009 Cedem.?Desarrollo de planos para modulación de mamparas con despiece de perfilería para optimización de recursos en obra.
No FACTURA NUM008
2a certificación correspondiente al contrato firmado el 12 de Junio de 2008. Proyecto con referencia NUM009 Cedem.?Ayudas a desarrollo de planos para modulación de falsos techos, con despiece de perfilería y placa metálica para optimización de recursos en obra.
No FACTURA NUM010
3a certificación correspondiente al contrato firmado el 12 de Junio de 2008. Proyecto con referencia NUM009 Cedem.?Ayudas a desarrollo de planos para modulación de suelos técnicos con despiece de estructura y pie niveladores, así como loseta de falso suelo.
No FACTURA NUM011
4a certificación correspondiente al contrato firmado el 12 de Junio de 2008. Proyecto con referencia NUM009 Cedem.?Ayudas a desarrollo de planos para modulación de tabicas fónicas y encuentros especiales.?No FACTURA 8
5a Certificación correspondiente al contrato firmado el 12 de Junio de 2008. Proyecto con referencia NUM009 Cedem.?Ayudas a desarrollo de planos forrado de paredes con despiece de estructura de aluminio para optimización de recursos de obra.
No FACTURA NUM012
Correspondiente factura final correspondiente al contrato firmado el 12 de Junio de 2008. Proyecto con referencia NUM009 Cedem. Ayudas a medición final según planos marcados por Dismof. Detalles de encuentros a modificar para visto bueno fin de obra.?No FACTURA NUM013
1a Certificación según contrato firmado el 9-Enero-2009 referencia de obra DIRECCION004. Su obra NUM014.?Inicio de desarrollo de planos generales, divisiones por planta y planificación inicial de pedidos según estimaciones de despieces.?No FACTURA NUM006?1a certificación según contrato firmado el 4/Febrero/2009 referencia de obra C/ DIRECCION000 (Barcelona) su obra no NUM015.?Inicio de desarrollo de planos y despiece de mamparas por plantas. Planificación de estructuras y losetas de suelo técnico previsión de pedidos y órdenes de compra.?No FACTURA NUM016?Certificación final según contrato firmado el 4/Febrero/2009, referencia de obra DIRECCION000 (Barcelona) su obra no NUM015. Desarrollo completo de despieces de falso techo, tabiques armario, suelo técnico. Incluida medición final sobre planos.
AÑO 2010
No FACTURA NUM017
2a Certificación correspondiente al contrato firmado el 9 de Enero de 2009. Proyecto de referencia NUM014 DIRECCION004. Desarrollo de planos de despiece de perfilería y falso techo lineal.?No FACTURA NUM010?3a Certificación correspondiente al contrato firmado el 9 de Enero de 2009. Proyecto con referencia NUM014 DIRECCION004. Desarrollo de estructura especial para falso techo con clip para sujeción deslizante sobre perfil T-24 y aperturas variables.
No FACTURA NUM018
4a Certificación correspondiente al contrato firmado el 9 de Enero de 2009. Proyecto con referencia NUM014 DIRECCION004. Desarrollo y despiece de planos para instalación de suelos técnicos con despiece de estructura y pie niveladores. Así como loseta de falso suelo.?No FACTURA NUM013
5a Certificación correspondiente al contrato firmado el 9 de Enero de 2009. Proyecto con referencia NUM014 DIRECCION004. Desarrollo y despiece de empanelados especiales con panel registrable.?No FACTURA NUM019?6a Certificación correspondiente al contrato firmado el 9 de Enero de 2009. Proyecto con referencia NUM014 DIRECCION004. Desarrollo de planos y despieces de mamparas de doble vidrio con diseño de serigrafía en vertical. No FACTURA NUM006
Factura final correspondiente al contrato firmado el 9 de Enero de 2009. Proyecto con referencia NUM014 DIRECCION004. Ajustes y despiece de piezas especiales, desarrollo de puertas en block con creatividad y diseño enmarcadas. Medición final según planos marcados por Dismof.?No FACTURA NUM020
1a Certificación según contrato firmado el 12 Febrero de 2010. Referencia de obra Castellón de la Plana. Su obra NUM021. Inicio de desarrollo de planos generales y despieces.?No FACTURA NUM016?2a Certificación según contrato firmado el 12 de Febrero de 2010. Referencia de obra Castellón de la Plana. Su obra NUM021. Desarrollo de planos para suelo técnico, con estructura especial con travesaños.
No FACTURA NUM022
3a Certificación según contrato firmado el 12 de Febrero de 2010. Referencia de obra Castellón de la Plana. Su obra NUM021. Desarrollo y despiece de planos para falsos techos metálicos.
No FACTURA NUM023
4a Certificación según contrato firmado el 2 de Febrero de 2010. Referencia de obra Castellón de la Plana. Su obra NUM021. Desarrollo y despiece de mamparas dobles con diseño especial.
Año 2011
No FACTURA NUM007
5a Certificación según contrato firmado el 12 de Febrero de 2010. Referencia de obra Castellón de la Plana. Su obra NUM021. Desarrollo y despiece de forrados de columnas.?No FACTURA NUM008?6a Certificación según contrato firmado el 12 de Febrero de 2010. Referencia de obra Castellón de la Plana. Su obra NUM021. Desarrollo y despiece de empanelados así como estructura de aluminio especial para su registro.
No FACTURA NUM024
7a Certificación según contrato firmado el 12 de Febrero de 2010. Referencia de obra Castellón de la Plana. Su obra NUM021. Desarrollo y despiece de puertas en mampara y en block así como piezas para empanelar registros. No FACTURA NUM010? Factura final según contrato firmado el 12 de Febrero de 2010. Referencia de obra Castellón de la Plana. Su obra NUM021. Desarrollo y despiece de piezas especiales así como verificación final de planos según medición realizada por Dismof.
No FACTURA NUM018
1a Certificación según contrato firmado el 2 de Marzo de 2011. Proyecto con referencia NUM025 Oviedo Edificio DIRECCION001. Inicio de despiece de planos generales.?No FACTURA NUM013?2a Certificación según contrato firmado el 2 de Marzo de 2011. Proyecto con referencia NUM025 Oviedo Edificio DIRECCION001. Desarrollo y despiece de falsos techos así como perfilería T-24 vista necesaria.
No FACTURA NUM020
Factura final correspondiente al contrato firmado el 2 de Marzo de 2011. Proyecto con referencia NUM025 Oviedo Edificio DIRECCION001. desarrollo y despiece de mamparas ciegas y vidrio. Así como verificación según medición realizada por Dismof.?No FACTURA NUM016
1a Certificación según contrato firmado el 14 de Febrero de 2011. Referencia EDIFICIO000. Su obra NUM026. Inicio de planos para despieces generales.?No FACTURA NUM027?2a Certificación según contrato firmado el 14 de Febrero de 2011. Referencia EDIFICIO000. Su obra NUM026. Desarrollo y despiece de mamparas ciegas.
No FACTURA NUM028
3a Certificación según contrato firmado el 14 de Febrero de 2011. Referencia EDIFICIO000. Su obra NUM026. Desarrollo y despiece de suelos técnicos así como estructura niveladora.?No FACTURA NUM029?4a Certificación según contrato firmado el 14 de Febrero de 2011. Referencia EDIFICIO000. Su obra NUM026. Desarrollo y despiece de puertas en block.
No FACTURA NUM030
5a Certificación según contrato firmado el 14 de Febrero de 2011. Referencia EDIFICIO000. Su obra NUM026. Desarrollo y despiece de empanelados y piezas especiales.?No FACTURA NUM031?Factura final según contrato firmado el 14 de Febrero de 2011. Referencia EDIFICIO000. Su obra NUM026. Desarrollo y despiece de tabique armario con vidrio doble continuo. Así como verificación de medición sobre planos de Dismof.
No FACTURA NUM032 Reconocimiento saldo pendiente factura NUM030 de fecha 30/09/2013
AÑO 2012
Factura NUM007:
1a Certificación según contrato firmado el 7 de Noviembre de 2011, referencia DIRECCION003. Su obra NUM033.?Inicio de despieces generales así como optimización de material de suelo técnico a pedir.?Factura NUM034:?Factura final según contrato firmado el 7 de Noviembre de 2011. Referencia DIRECCION003. Su obra NUM033?Desarrollo y diseño de estructura especial para nivelación de suelos técnicos. Verificación de medición realizada por Dismof sobre plano.
Factura NUM017:
Facturación según contrato firmado el 19 de Enero de 2012. Referencia de obra AVENIDA000. Su obra NUM035.?Fabricación de estructura y placa de suelo técnico. Verificación de medición de Dismof según planos
Factura NUM036
1a Certificación según contrato firmado el 27 de Julio de 2011. Referencia de obra local Paseo de la Castellana. Su obra NUM037.?Inicio de despiece general.?Factura NUM038:
2a Certificación según contrato firmado el 27 de Julio de 2011. Referencia de obra local Paseo de la Castellana. Su obra NUM037.?Desarrollo y despiece de mamparas.?Factura NUM010:
Trabajos correspondientes al contrato firmado el 18 de Diciembre de 2011. Proyecto con referencia NUM039 AVENIDA000.?Reutilización de mamparas, despiece y ajustes de material a fabricar.?Factura NUM040:
1a Certificación correspondiente al contrato firmado el 5 de Octubre de 2011. Proyecto con referencia NUM041 Oviedo Edificio DIRECCION002.?Inicio de despieces generales.?Factura NUM012:
Factura final según contrato firmado el 27 de Julio de 2011. Referencia de obra local Paseo de la Castellana. Su obra NUM037. Desarrollo y despiece de planos. Así como verificación de medición realizada por Dismof sobre planos.?Factura NUM042:
2a certificación correspondiente al contrato firmado el 5 de Octubre de 2011. Proyecto con referencia NUM041 Oviedo Edificio DIRECCION002. Desarrollo y despieces de falso techo, así como perfilería oculta para los mismos.?Factura NUM043:?3a Certificación correspondiente al contrato firmado el 5 de Octubre de 2011. Proyecto con referencia NUM041 Oviedo Edificio DIRECCION002.
Desarrollo y despieces de suelos técnicos así como estructura autonivelante para una altura reducida de obra.
Factura NUM019:
4a Certificación correspondiente al contrato firmado el 5 de Octubre de 2011. Proyecto con referencia NUM041 Oviedo Edificio DIRECCION002.?Desarrollo y despieces de suelos técnicos así como estructura autonivelante para una altura reducida de obra. Factura NUM044:
5a Certificación correspondiente al contrato firmado el 5 de Octubre de 2011. Proyecto con referencia NUM041 Oviedo Edificio DIRECCION002. Desarrollo y despiece de puertas en block.?Factura NUM020:?6a Certificación correspondiente al contrato firmado el 5 de octubre de 2011. Proyecto con referencia NUM041 Oviedo Edificio DIRECCION002. Desarrollo y despiece de forrados pared y pilares.
Factura NUM022:
7a Certificación correspondiente al contrato firmado el 5 de Octubre de 2011. Proyecto con referencia NUM041, Oviedo, Edificio DIRECCION002. Desarrollo y despiece de tabique armario, suelo techo y especiales, así como piezas de remate y encuentros.? Factura NUM027:
Medición de obra, traslados necesarios así como despiece de planos para pedidos de cerámica y para aplacado de loseta suelo técnico y estructura auxiliar necesaria. Elaboración de cálculos de aprovechamiento máximo y control de cargas distribuidas.?Factura NUM045:
Factura final correspondiente al proyecto con referencia Edificio DIRECCION002 en Oviedo. Incluye el despiece de todos los parámetros modificados según ampliaciones y variaciones posteriores del proyecto de obra
3) Los contratos aportados son de 12/06/2008, 9/01/2009, 4/02/2009, 12/02/2010, 14/02/2011, 2/03/2011, 27/07/2011, 5/10/2011, 7/11/2011, 18/12/2011 y 19/01/2012 y cada uno corresponde a una obra.
Todos son de contenido idéntico, variando solo la fecha, el número del contrato y la obra.
Sirva como muestra, parte del contenido del contrato de fecha 14 de febrero de 2011, CONTRATO DE OBRA No NUM046 ( EDIFICIO000), que expresa lo siguiente:
'CONTRATO DE OBRA No NUM046 14-FEBRERO-2011
I.- Que D. Federico, es el representante de la empresa dedicada a la actividad de INSTALACIÓN DE MAMPARAS DE OFICINA Y ELEMENTOS DIVISORIOS DE INTERIORES y que ha contratado con Pedro la ejecución de la totalidad de los trabajos de la obra de referencia EDIFICIO000 en MADRID, según el proyecto técnico y estado de mediciones de la misma. A esta parte se le denomina empresario principal o comitente de este contrato.
II.- Que D. Pedro, es empresario autónomo especializado en los trabajos de PROJECT MANAGEMENT/DESARROLLO Y OPTIMIZACIÓN DE PROYECTOS. A esta parte se le denomina subcontratista o empresa auxiliar.
III.- Que habiendo llegado ambas partes a un total y completo acuerdo convienen la celebración del presente CONTRATO DE OBRA (SUBCONTRATA) que se regirá por los siguientes
PACTOS Y CONDICIONES:
PRIMERA.- Objeto.- Por el presente el empresario principal contrata a la empresa auxiliar para la ejecución de los trabajos de DESARROLLO DE PLANOS Y DESPIECES PARA OPTIMIZACIÓN DE RECURSOS EN OBRA DE REFERENCIA.
SEGUNDA.- Precio.- Ambas partes pactan alzado del presente contrato asciende a la cantidad de 89.000€ (OCHENTA Y NUEVE MIL EUROS). Que será abonado de la siguiente forma:
Facturación a través de Certificados Mensuales.
TERCERA.- Duración: La obra subcontratada será ejecutada en el plazo máximo de NUEVE MESES, y por tanto deberá estar totalmente finalizada el día 15 NOVIEMBRE de 2011.
Se establece como cláusula penal el descuento de 300€ por cada día de retraso que sufra la entrega de la obra, salvo casos de fuerza mayor. Con un máximo de penalización correspondiente al 15% del precio de contrato.
CUARTA.- Calidades.- La obra se efectuará conforme a lo previsto en el proyecto y su memoria de calidades, siguiendo las indicaciones de la dirección facultativa, y se entenderá sólo recibida cuando ésta lo certifique.
4) Los conceptos facturados son genéricos, pero las facturas emitidas por la obligada tributaria a sus clientes son muy detalladas con expresión de los trabajos, materiales y valores unitarios.
5)Se aporta documentación para justificar los trabajos efectuados, que solo contiene una cantidad de páginas hechas con ordenador en los que se identifica al prestador con su datos teléfono y fecha, con expresión de unidades conceptos y medidas y un recibí con el sello de otra entidad Distribución Sistemas Modulares de Oficina y sin firma de Don Pedro.
No se ha establecido su relación con los trabajos.
Además según el obligado tributario los prestó con sus medios y transmitía los datos a sus técnicos sin haber acreditado que dispusiera de tales medios.
Existen discordancias entre las facturas y los trabajos pues algunas facturas se han emitido antes de que se ejecutaran y otras facturas se han emitido después de la entrega de la obra al cliente.
No se ha aportado presupuestos ni uno solo de los planos a los que se alude en las facturas.
6) La persona física, presunta prestadora, carece de infraestructura de personal y material para la prestación de unos servicios de elevado volumen y cuantía. Reconoce que lleva trabajando 9 años en el sector de la carpintería y ebanistería como empresario autónomo que es totalmente distinto al ámbito que reflejan las facturas trabajaos sobre planos en papel que le entregan.
A pesar de que se afirma que los presta con sus propios medios, no cuenta con medios de trasporte ni local o almacén, solo dispone de su vivienda de la CALLE000 NUM006 de Madrid.
Carece de bienes de inversión y no ha probado la adquisición de medios materiales ni que ya dispusiera de ellos y aun así ha facturado a sociedades diversas con actividades también diversas radicadas en distintas localidades de la geografía española.
7) Los pagos de las facturas se realizan mediante transferencia bancaria pero de inmediato o al poco tiempo Don Pedro hace extracciones en efectivo por el mismo o similar importe cuyo destino requerido no ha acreditado.
8)La persona física presunta prestadora de los servicios facturados se encuentra sometido al régimen de estimación objetiva mediante módulos en el IRPF y al régimen simplificado en el IVA, lo que le permite facturar un gran volumen sin que repercuta en la carga fiscal y a la sociedad deducirse gastos inexistentes.
Por todo ello la Inspección no admitió como gastos deducibles en el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios regularizados los importes de las facturas recibidas de Pedro ( NUM047), que ascienden a 316.800,38 € en ejercicio 2009, 171.794,00 € en el ejercicio 2010, 187.321,40 € en el ejercicio 2011 y 277.932,65 € en el ejercicio 2012 ni como cuotas de IVA soportado deducibles las cuotas de IVA soportadas en las mismas operaciones por importes de 50.688,06 euros en 2009, de 30.922,92 euros en 2010, de 33.717,85 euros en 2011 y de 52.367,88 euros en 2012.
SEXTO.-De la deducción de los gastos en el Impuesto sobre Sociedades
Comenzando por las normas aplicables, de acuerdo con los artículos 10.3 y 14.1 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo:
Artículo 10 Concepto y determinación de la base imponible
3.En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
Artículo 14 Gastos no deducibles
1.No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
a)Los que representen una retribución de los fondos propios.
b)Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades. No tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización.
c)Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y autoliquidaciones.
d)Las pérdidas del juego.
e)Los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos en este párrafo e) los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.
f)Las dotaciones a provisiones o fondos internos para la cobertura de contingencias idénticas o análogas a las que son objeto del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.
g)Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente por su carácter de paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en éstos, excepto que el sujeto pasivo pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada. Las normas sobre transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados como fiscalmente no deducibles.
Esta Sección viene entendiendo que para que un gasto sea fiscalmente deducible se precisa que se aporte factura y que esta se contabilice, pero también que se acredite la realidad del mismo y su relación con los ingresos, en el sentido que recoge el artículo 19.1 del citado Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, sobre Imputación temporal e Inscripción contable de ingresos y gastos, a cuyo tenor:'1.Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.'
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en la sentencia de 8 de noviembre de 2012, recurso de casación 679/09, reproduce la argumentación de las sentencias de 12 de julio de 2012, recurso de casación 1356/2009 , en la que ha declarado que ' Una vez constatadas por la Inspección las circunstancias que fundadamente pusieron en duda la realidad y dimensión de la compra de los productos, corresponde al obligado tributario que pretende beneficiarse de tal deducción, la acreditación de los extremos habilitantes al efecto. De lo que se colige que la falta de acreditación de los mismos haría procedente la exclusión, como ha ocurrido en el presente caso' y de Sentencia de 8 de marzo de 2012, recurso de casación número 3780/2008 , en la que se ha dicho: 'No puede compartirse el parecer de la parte recurrente de que la carga de la prueba le correspondía a la Administración, sino que conforme al régimen de carga de la prueba establecido en el artículo 114.1 de la LGT, corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad. En tal sentido cabe recordar que, artº 114 de la LGT, 'tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo.'
Por otra parte y por lo que se refiere a la prueba de las presunciones, la jurisprudencia del Tribunal Supremo expuesta en la sentencia Sección Segunda de la Sala Tercera de 5/05/2014, recurso 1511/13, nos recuerda que la prueba indiciaria o de presunciones, admitida en el ámbito tributario por los artículos 118.2 de la Ley General Tributaria de 1963 y 108.2 de la Ley homónima 58/2003, de 17 de diciembre , puede ser válidamente utilizada si concurren los siguientes requisitos: (a) que aparezcan acreditados los hechos constitutivos del indicio o hecho base; (b) que exista una relación lógica entre tales hechos y la consecuencia extraída; y (c) que esté presente el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica, como, para el ámbito jurisdiccional, exige de manera expresa el artículo 386.1, párrafo segundo , de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento civil, al señalar que 'en la sentencia en la que se aplique el párrafo anterior (las presunciones judiciales) deberá incluir el razonamiento en virtud del cual el tribunal ha establecido la presunción '. Dicho, en otros términos, la prueba de presunciones consta de un elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base que ha de estar suficientemente acreditado, del que parte la inferencia, esto es, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Puede hablarse, en tal sentido, de rechazo de la incoherencia, la irracionabilidad y la arbitrariedad como límite a la admisibilidad de la presunción como prueba [véanse, por todas, las sentencias emanadas de esta misma Sección los días 10 de noviembre de 2011 (casación 331/09 , FJ 6 º), 17 de noviembre de 2011(casación 3979/07 , FJ 3º)8 de octubre de 2012 (casación 7067/10, FJ 2 º) y 18 de marzo de 2013 (casación 392/11 , FJ 2º].En los mismos términos se expresa la sentencia de la misma Sala y Sección del Alto Tribunal de 17/02/2014, recurso 651/2013.
La cuestión de fondo discutida se refiere a la deducibilidad de los gastos derivados de las facturas recibidas de Don Pedro en el Impuesto sobre Sociedades de 2009 a 2012, que para el recurrente son deducibles porque la Inspección solo se basa en suposiciones o conjeturas o en hechos y circunstancias irrelevantes para negar la realidad de los trabajos que le fueron facturados por su prestador.
Sin embargo esta Sección comparte el criterio de la Inspección ya que esta no se basa en meras conjeturas sino en verdaderos hechos constatados de los que cabe inferir conforme al criterio de la lógica humana que los servicios facturados a la actora por Don Pedro no pudieron ser prestados por este señor, lo que constituye la prueba del artículo 108.2 admitida por la Ley General Tributaria y la jurisprudencia de la que se ha hecho exposición.
Estos indicios se pueden resumir en los siguientes:
I) Tras el examen de los conceptos contenidos en las facturas, contratos y documentación, resulta que la actividad declarada por Don Pedro es la de empresario autónomo de carpintería y ebanistería, distinta de los servicios que figuran en las facturas y contratos aportados, todos relativos a la instalación y despiece de planos para la modulación de distintos parámetros.
El mismo Don Pedro ha constatado que no posee, ni la preparación académica, ni los conocimientos técnicos para la realización de los trabajos que aparecen en sus facturas y contratos.
No se han aportado presupuestos, para valorar los trabajos que se iban a realizar y tampoco se han explicado claramente los criterios utilizados para la emisión de las facturas,
Los conceptos utilizados en las facturas son genéricos, sin que existe un detalle de lo que significan y su valoración, pero las facturas expedidas por la entidad actora a sus clientes figuran con todo detalle incluidos precios y unidades. No se han realizado o, por lo menos no se han aportado, las certificaciones a que se refieren las facturas y los contratos.
Respecto a la documentación aportada, que supuestamente corresponde a los trabajos realizados por Don Pedro, son hojas elaboradas con medios informáticos que no están firmadas por él.
Las contradicciones que existen en las fechas de la documentación aportada con respecto a la fecha de la emisión de las facturas
Don Pedro no ha explicado el contenido de toda esta documentación, habiendo sido requerido reiteradamente para que lo hiciera.
Ni el obligado tributario, ni el presunto prestador han aportado ningún plano de los descritos en las facturas, ni el despiece de dichos planos, ni el desarrollo de piezas o estructuras especiales, ni su diseño.
II) Por lo que respecta a la infraestructura del presunto prestador de los servicios facturados, Don Pedro, este no dispone de medios humanos durante los ejercicios objeto de comprobación, no consta ninguna adquisición del material, no es propietario, ni ha alquilado ningún vehículo, para el trasporte de los utensilios y ?materiales propios de su actividad que únicamente podría realizar en su residencia de la CALLE000 NUM006 de Madrid, ya que no posee, ni tiene alquilado ningún otro tipo de ?local o instalación, no ha acreditado la adquisición de maquinaria, útiles de trabajo, elementos de transporte, ?almacenes, instalaciones, software, ordenadores, etc, que eran imprescindibles para la ?realización de los trabajos o prestación de los servicios facturados.
En definitiva como dice la Inspección, Don Pedro no posee ni medios humanos, ni medios materiales para ?la realización de los trabajos o prestación de los servicios que figuran en las facturas emitidas por él y en los contratos aportados a las actuaciones. ?
III) El cobro de las facturas presenta bastantes irregularidades, pues los ingresos de las facturas reflejados en las cuentas de titularidad de Pedro, inmediatamente o a los pocos días de realizar el ingreso aparecen retiradas de dinero en efectivo por la misma o similar cuantía, siendo una práctica continua en los años objeto de comprobación y para todos sus clientes.
Don Pedro no justificó el destino del dinero en efectivo retirado de sus cuentas bancarias, ya que sus gastos según los justificantes aportados, las imposiciones a plazo abiertas y los saldos de cuentas bancarias, tienen escasa relevancia con respecto a los importes facturados durante los años objeto de comprobación y las retiradas en efectivo realizadas y estas impiden un seguimiento completo de destino de dicho dinero, siendo su destino previsible el retorno a las sociedades a las que factura,
IV) La tributación en los regímenes de estimación objetiva en el IRPF y simplificado en el IVA de Don Pedro, que no tienen en cuenta el volumen de facturación, tiene como finalidad reducir su tributación mediante la indebida utilización del sistema de módulos y el de las entidades a las que factura en el Impuesto sobre Sociedades, mediante la deducción de gastos inexistentes y en el IVA, a través la deducción de cuotas que realmente no han sido soportadas.
A parte de los requisitos contables y de los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se han utilizado en relación a la actividad profesional desarrollada por el interesado.
De manera que no resultan deducibles los gastos de los que no se ha acreditado que fueran reales en los importes que se recogen en el acto de liquidación.
SEPTIMO.-De la deducción de cuotas soportadas en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Comenzando con la regulación del derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas, este se reconoce a favor de los sujetos pasivos por el artículo 92.uno.1 de la citada Ley 37/1992, en los términos siguientes: 'los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:1 las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del impuesto'y en el número dos el mismo precepto añade 'el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior solo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.uno de esta Ley '
Según el artículo 94.uno.1º.a) de la misma Ley, bajo la rúbrica operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción:' Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en. que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1.º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. '
Al regular las limitaciones al derecho a deducir el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional'
Para ejercitar el derecho a la deducción el artículo 97.1 de la misma Ley requiere que 'los sujetos pasivos estén en posesión del documento justificativo de su derecho', consideración que a estos efectos únicamente tiene: '1º la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio, la cual debe reunir los requisitos que legal y reglamentariamente se establezcan con acreditación de la realidad de los servicios facturados'y en el número cuatro añade: tratándose de bienes o servicios adquiridos en común por varias personas cada uno podrá efectuar la deducción en su caso de la parte proporcional correspondiente siempre que en el original y cada uno de los ejemplares duplicados de la factura se consigne en forma distinta y separada la porción de base imponible y cuota repercutida a cada uno de los destinatarios.
III)El TJUE interpreta que el derecho a la deducción del IVA soportado se supedita al cumplimiento de tres condiciones: ser sujeto del IVA, que se trate de operaciones efectuadas por otro sujeto pasivo y que las operaciones sujetas y no exentas que originan el derecho a la deducción sirvan para ulteriores prestaciones u operaciones sujetas al impuesto, sentencia de 16/02/2012, asunto C-118/11, apartados 42-44, sentencia de 26/04/2017, asunto C-564/15, sentencia de 6 de febrero de 2014, Fatorie, C-4 y sentencia de 28 de julio de 2016, Astone, C-332/15, apartado 29)
Y en cuanto a la prueba, el artículo 105.1 de la Ley General Tributaria establece que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto, de modo que la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1.984, de 20 de Enero.
El artículo 106.1 de la misma Ley, establece que 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa', remisión que debe entenderse a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la LEC, lo que implica en el caso de los documentos privados que la valoración de su fuerza probatoria debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario.
El número 3 del artículo 106 de la LGT añade, ' los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales deberán justificarse mediante factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos casos los requisitos señalados en la normativa tributaria'y a tal fin el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre por el que se aprobó el Reglamento de Facturación, contiene los requisitos que deben reunir las facturas y demás documentos sustitutivos de las mismas para su validez y la factura completa tiene que estar numerada e incluir la fecha de su expedición, nombre y apellidos, razón o denominación social del expedidor y del destinatario, así como la descripción de la operación y su importe, artículos 6 y 7.
La Sección segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo se ha pronunciado sobre la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas por los sujetos pasivos en Sentencia de 21 de Mayo de 2.012 del Tribunal Supremo, dictada en recurso de casación para unificación de doctrina nº 222/2.010, en los siguientes términos: '(...) A un sujeto pasivo de IVA que pretenda deducirse las cuotas de IVA soportado puede requerírsele para que cumpla dos tipos de exigencias o requisitos: por un lado, una exigencia de carácter material, que es la existencia del propio derecho con motivo de la realización efectiva de las operaciones que lo otorguen y, por otro lado, una exigencia de carácter formal, que se concreta en el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos formales que se establecen en la normativa reguladora del impuesto para poder ejercer el propio derecho a deducir. La cuestión de la realidad de la prestación de las operaciones es cuestión distinta de la pura formalidad de emitir una factura por una sociedad, y es la entidad que deduce las cuotas del IVA quien ha de acreditar la realidad de la operación. Ambas exigencias deben darse de forma simultánea para poder realizar efectivamente y conforme a derecho la deducción de las cuotas de IVA soportadas con motivo de la adquisición de bienes y servicios en el ejercicio de una actividad económica. Así, si no se acredita la realidad de las operaciones ni siquiera puede entenderse que ha nacido el derecho a deducir, aunque se cumplan los requisitos formales necesarios para el mismo. No basta en consecuencia la realidad material de un documento o factura ni la salida de fondos en su caso por importe equivalente al que figura en dicho documento; en operaciones como las de autos todo es apariencia formal, sólo existe papel (facturas de compra y venta) y corriente financiera (movimiento de dinero), pero no existe corriente real de bienes, no hay mercancías; por eso es conforme a derecho que la Administración no admita la deducción del IVA reflejado en las mismas. Por otro lado, si no se cumplen todas las exigencias de naturaleza formal, pese a existir el derecho, éste no puede ser ejercido hasta que no se cumplan, puesto que, como afirma el propio Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su sentencia de 1 de abril de 2004 (asunto C-90/02 ), la exigencia de estos requisitos formales se justifica por motivos de control y de garantía recaudatoria sin que el cumplimiento de los mismos suponga la imposibilidad de ejercer el derecho, sino que simplemente se perfila como un requisito para su ejercicio'.
Sobre la carga de la prueba de la deducibilidad, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 2.014, recurso 123/2.013, expresa: 'Si resulta evidente que estamos ante una distinta valoración de las pruebas, cabe recordar que la valoración realizada por la Sala de instancia queda extramuros del ámbito casacional. Siendo correcto el parecer recogido en la sentencia de instancia, pues constatadas por la Inspección las circunstancias que fundadamente pusieron en duda la realidad de las entregas de bienes y la prestación de servicios, como detalladamente recoge la propia Sentencia, correspondía al obligado tributario que pretende aplicarse la deducción la acreditación de los extremos habilitantes al efecto; por tanto, si no llegó a acreditarlos hace procedente la exclusión de la deducción. La regla general sobre la carga de la prueba, no se ve desvirtuada por lo dispuesto en art. 217 de la LEC, pues si el hecho a acreditar, es la realidad de las operaciones, la facilidad probatoria y la disponibilidad de la misma, obviamente, correspondía a la recurrente.'
En este caso tal como ya se ha expuesto, los servicios documentados en las facturas recibidas de Don Pedro no pudieron prestarse por este señor por lo que no son deducibles las cuotas de IVA soportadas en las mismas facturas pues estamos en presencia de servicios no prestados por el emisor de las facturas que no se han podido utilizar en la actividad empresarial de la actora sujeta al IVA.
OCTAVO.-Por lo que se refiere a los acuerdos sancionadores la parte actora alega que no se encuentra motivada la culpabilidad que se le atribuye sin que se pueda sancionar mediante presunciones.
Pues bien, la apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales de la seguridad jurídica y de legalidad en cuanto al ejercicio de potestades sancionadoras de cualquier naturaleza. El principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionable, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, y es un principio que opera no sólo a la hora de analizar la conducta determinante de la infracción, sino también sobre las circunstancias agravantes y que se recoge en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003.
El Tribunal Supremo es especialmente exigente en esta materia, pudiendo citarse la sentencia de la Sala Tercera, Sección Segunda, de 15 de marzo de 2017, dictada en el recurso1080/2016, en cuyo fundamento de derecho segundo se efectúa un resumen de la jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre esta cuestión al tiempo que se enumeran los requisitos exigibles para que pueda entenderse que un acuerdo sancionador está debidamente motivado:
'La jurisprudencia de la Sala sobre la exigencia de culpabilidad en las infracciones tributarias y sobre la necesidad de expresar las razones de su apreciación en el acto sancionador puede resumirse en los siguientes términos.
A.- El principio de culpabilidad es una exigencia implícita en los artículos 24.2y 25.1 CEy expresamente establecida en el artículo 183.1LGT, lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que, para que proceda la sanción, es necesario que concurra en la conducta sancionada dolo o culpa, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, como ha señalado el Tribunal Constitucional en las sentencias 76/1990, de 26 de abril y 164/2005, de 20 de junio .
B.- La normativa tributaria presume (como consecuencia de la presunción de inocencia que rige las manifestaciones del ius puniendi del Estado) que la actuación de los contribuyentes está realizada de buena fe, por lo que corresponde a la Administración la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de las infracciones tributarias.
C.- Debe ser el pertinente acuerdo [sancionador] el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador. Y así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 del Tribunal Constitucional al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere', tesis que también ha proclamado esta Sala en sentencias de 8 de mayo de 1997 , 19 de julio de 2005 , 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008 , entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En este mismo sentido se pronuncia también la sentencia de la Sala de fecha 6 de junio de 2008 , que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias 'no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes.
D.- Como señalamos en sentencia de 4 de febrero de 2010 , 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2CEno permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable'. Y también proclama que 'en aquellos casos en los que [...] la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia', ya que 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad'.
E.- Para justificar la existencia de culpabilidad en el obligado tributario hay que evidenciar la concurrencia de una actuación dolosa o al menos negligente, requisito que se traduce en la necesidad de acreditar que el incumplimiento de la obligación tributaria del contribuyente obedece a una intención de defraudar o, al menos, a la omisión del cuidado y atención exigibles jurídicamente.'
En conclusión para justificar la existencia de culpabilidad en el obligado tributario hay que demostrar la concurrencia de una actuación dolosa o al menos negligente, requisito que se traduce en la necesidad de acreditar que el incumplimiento de la obligación tributaria del contribuyente obedece a una intención de defraudar o, al menos, a la omisión del cuidado y atención exigibles jurídicamente.
A) El acuerdo sancionador derivado de las actuaciones inspectoras en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2009 a 2012, derivadas del acta de disconformidad de 30/07/2015, número NUM005, motiva la culpabilidad del infractor en los términos siguientes:
'En el presente caso lo que se imputa al obligado tributario es el dejar de ingresar deuda tributaria y el acreditar improcedentemente bases imponibles negativas. Ambos resultados, tipificados por la norma tributaria, se han conseguido mediante la minoración artificiosa de los resultados obtenidos. Minoración que se ha llevado a cabo deduciéndose gastos en los que no ha incurrido (facturas que figuran emitidas por Pedro, que no responden a prestaciones de servicios efectivos).
La defraudación deriva de la indebida deducción de esos importes de los que hablamos, que formalmente parecen haber sido facturados por dicha persona. El obligado tributario ha aportado como prueba las facturas y los contratos. Pero son varias las circunstancias que hacen dudar de la efectividad de los servicios que figuran en ellos.
Son facturas genéricas y sin desgloses de medidas, precios unitarios, valores....todas ellas se emiten en términos muy similares y muy generales. Además de la carpintería y la cerrajería, que es la actividad que declara realizar el emisor, aparecen en las facturas otros servicios, respecto de los que no ha aportado pruebas (como el desarrollo de planos...) y que el emisor no declara realizar. Las facturas y los contratos se refieren a unas certificaciones que tampoco se han entregado.
Y tampoco han aportado presupuestos ni han aclarado los criterios en función de los que se valoraba cada facturación. E incluso sobre los criterios de facturación ha aportado una contestación cuanto menos insólita, y es que la facturación dependía, no del trabajo realizado en cada caso, sino del importe que luego el obligado tributario facturaba al cliente final.....
Tanto emisor como receptor han aportado las mismas hojas, impresiones de documentos informáticos, sin que figuren firmas en ningún caso.
Existen contradicciones entre las fechas en que figuran emitidas las facturas por parte de Pedro y las fechas en que se desarrollan los trabajos, e incluso dándose el caso de que este emitiera facturas después de que el obligado tributario facturara a su cliente el trabajo total y finalizado.
Esta prueba deficiente aportada, ha conducido a la Inspección a investigar los indicios que concurren en el caso, en aras de averiguar la efectividad o no de los gastos facturados. Es decir, esto supone acudir a una prueba indiciaria, de la que el obligado tributario se queja en las alegaciones y considera infundada.
Y los indicios llevan a la misma conclusión, considerar que no ha prestado los servicios que factura.
Así, Pedro no ha justificado que tenga personal a su cargo, y así lo ha manifestado durante dichas actuaciones (diligencia de 13/02/2014 y 22/05/2015), a pesar del importe que factura anualmente, supera los cuatrocientos mil euros anuales en los ejercicios 2009 a 2012.
E incluso a pesar que tales importes facturados en unos casos responden a conceptos de cerrajería, pero en otros casos (facturación a otras empresas distintas del obligado tributario) constan que se emiten por otros servicios muy diversos, como servicios técnicos de arquitectura, promoción inmobiliaria, fabricación....para los que ni tiene formación técnica ni ha probado que haya contratado a nadie.
Tampoco consta que disponga otros medios materiales, tales como un local, vehículos de transporte, ni que haya adquirido materiales para realizar los trabajos que factura, ni tan siquiera los equipos informáticos o material de oficina para emitir físicamente la documentación (facturas, contratos...) que ha aportado durante las actuaciones.
Incluso él mismo ha reconocido que carece de la preparación académica y los conocimientos técnicos. Y desde luego, no ha sabido ni tan siquiera explicar el contenido de la documentación que ha presentado como emitida por él mismo, cuyos conceptos son genéricos y no aparecen desglosados. Y lo que crucial, es que no ha sabido dar una explicación en cuanto a los criterios con los que determina el importe que incluye en cada una de las facturas que emite.
Por otro lado, tenemos la mecánica del cobro de las facturas. Casi inmediatamente del ingreso, Pedro retira de sus cuentas bancarias, en efectivo, los importes facturados. Pero a pesar de que la Inspección le requirió para que indicara el destino de esos fondos, no lo ha hecho. Y a pesar de la elevada facturación, más de tres millones de euros en ocho años (2005 a 2012) incompresiblemente no hay reflejo alguno en su patrimonio.
Las actuaciones inspectoras concluyeron que no queda acreditado que las facturas emitidas por Pedro correspondan a trabajos realmente efectuados. Y a pesar de ello, se ha creado una apariencia de actividad, emitiendo las facturas, que el destinatario se ha deducido.
Es clara la concurrencia del elemento volitivo en la comisión de la infracción cometida, sin que pueda hablarse de duda razonable sobre la aplicación o interpretación de la norma.
Ha sido precisa la actuación inspectora para determinar el resultado contable obtenido, y que esas facturas que no amparan gastos reales. Existe pues una intención defraudatoria en su actuación.
Una factura falsa es aquella consistente en un documento inveraz que refleja hechos que no han ocurrido, operaciones inexistentes. Los firmantes, en consecuencia, han simulado unas operaciones mercantiles que generan un derecho de cobro, induciendo a error sobre su autenticidad. Si el que recibe esa factura, en este caso el obligado tributario, factura que no está respalda por una previa entrega e bienes o una prestación de servicios, y luego se la deduce, no cabe interpretar de otra manera su conducta, más que como intencionada y tendente a conseguir eludir el pago del tributo.
Se corrobora la inexistencia en este caso de una interpretación mínimamente razonable en su actuación. No se puede conducir materialmente a ningún conflicto jurídico-interpretativo, ni cabe tampoco mantener la presunción de buena fe en quien así ha actuado, lo que de suyo es suficiente para atribuir a la entidad sancionada una conducta culpable, por ello, responsable a los efectos sancionadores. Resulta acreditada la intencionalidad de la sociedad, intención de evitar el pago de la deuda tributaria, y patente el perjuicio para la Administración, por lo que hay que confirmar la calificación del expediente como infracción tributaria en lo que atañe al resultado tipificado que se deriva de su actuación.
con los medios y suficientes para llevar a cabo el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias, que perfectamente conocía, puesto que en parte, las ha dado cumplimiento. Por ello se entiende que le era exigible otra conducta distinta en función de las circunstancias concurrentes.?Ha incumplido unas obligaciones tributarias que conoce, cuyo cumplimiento incumbe a todos los ciudadanos conforme establece el artículo 31 de la Constitución , y el resultado ha sido un enriquecimiento injusto para el obligado tributario y un perjuicio para los intereses de la Hacienda Pública.
Concurre la intencionalidad y el ánimo defraudatorio, a los efectos previstos en el artículo 183 de la Ley 58/2003 , y no concurre ninguna de los supuestos de exclusión de responsabilidad previstos en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003 , por lo que concurre el elemento subjetivo en la conducta tipificada en la que ha incurrido.
Contaba con los medios y suficientes para llevar a cabo el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias, que perfectamente conocía, puesto que en parte, las ha dado cumplimiento. Por ello se entiende que le era exigible otra conducta distinta en función de las circunstancias concurrentes.?Ha incumplido unas obligaciones tributarias que conoce, cuyo cumplimiento incumbe a todos los ciudadanos conforme establece el artículo 31 de la Constitución , y el resultado ha sido un enriquecimiento injusto para el obligado tributario y un perjuicio para los intereses de la Hacienda Pública.
Concurre la intencionalidad y el ánimo defraudatorio, a los efectos previstos en el artículo 183 de la Ley 58/2003 , y no concurre ninguna de los supuestos de exclusión de responsabilidad previstos en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003 , por lo que concurre el elemento subjetivo en la conducta tipificada en la que ha incurrido.
B) Por otro lado el acuerdo sancionador derivado de las actuaciones inspectoras relativas al IVA del 3T de 2009 al 4T de 2012, documentadas en el acta de disconformidad 30/07/2015 número NUM004, contiene la siguiente motivación sobre la culpabilidad del infractor:
'En el presente caso lo que se imputa al obligado tributario es el dejar de ingresar deuda tributaria y el acreditar improcedentemente cuotas a compensar. Ambos resultados, tipificados por la norma tributaria, se han conseguido mediante la minoración artificiosa de las cuotas devengadas y repercutidas. Minoración que se ha llevado a cabo deduciéndose unas cuotas por unos servicios que realmente no ha recibido (facturas que figuran emitidas por Pedro, que no responden a prestaciones de servicios efectivos).
La defraudación deriva de la indebida deducción de esos importes de los que hablamos, que formalmente parecen haber sido facturados por dicha persona. El obligado tributario ha aportado como prueba las facturas y los contratos. Pero son varias las circunstancias que hacen dudar de la efectividad de los servicios que figuran en ellos.
Son facturas genéricas y sin desgloses de medidas, precios unitarios, valores....todas ellas se emiten en términos muy similares y muy generales. Además de la carpintería y la cerrajería, que es la actividad que declara realizar el emisor, aparecen en las facturas otros servicios, respecto de los que no ha aportado pruebas (como el desarrollo de planos...) y que el emisor no declara realizar. Las facturas y los contratos se refieren a unas certificaciones que tampoco se han entregado.
Y tampoco han aportado presupuestos ni han aclarado los criterios en función de los que se valoraba cada facturación. E incluso sobre los criterios de facturación ha aportado una contestación cuanto menos insólita y que es la facturación dependía, no del trabajo realizado en cada caso, sino del importe que luego el obligado tributario facturaba al cliente final.....
Tanto emisor como receptor han aportado las mismas hojas, impresiones de documentos informáticos, sin que figuren firmas en ningún caso.
Existen contradicciones entre las fechas en que figuran emitidas las facturas por parte de Pedro y las fechas en que se desarrollan los trabajos, e incluso dándose el caso de que éste emitiera facturas después de que el obligado tributario facturara a su cliente el trabajo total y finalizado.
Esta prueba deficiente aportada, ha conducido a la Inspección a investigar los indicios que concurren en el caso, en aras de averiguar la efectividad o no de los gastos facturados. Es decir, esto supone acudir a una prueba indiciaria, de la que el obligado tributario se queja en las alegaciones y considera infundada.
Y los indicios llevan a la misma conclusión, considerar que no ha prestado los servicios que factura.
Así, Pedro no ha justificado que tenga personal a su cargo, y así lo ha manifestado durante dichas actuaciones (diligencia de 13/02/2014 y 22/05/2015), a pesar del importe que factura anualmente, supera los cuatrocientos mil euros anuales en los ejercicios 2009 a 2012.
A pesar que tales importes facturados en unos casos responden a conceptos de cerrajería, en otros casos (facturación a otras empresas distintas del obligado tributario) constan que se emiten por otros servicios muy diversos, como servicios técnicos de arquitectura, promoción inmobiliaria, fabricación....para los que el emisor ni tiene formación técnica ni ha probado que haya contratado a nadie.
Tampoco consta que disponga otros medios materiales, tales como un local, vehículos de transporte, ni que haya adquirido materiales para realizar los trabajos que factura, ni tan siquiera los equipos informáticos o material de oficina para emitir físicamente la documentación (facturas, contratos...) que ha aportado durante las actuaciones.
Incluso él mismo ha reconocido que carece de la preparación académica y los conocimientos técnicos. Y desde luego, no ha sabido ni tan siquiera explicar el contenido de la documentación que ha presentado como emitida por él mismo, cuyos conceptos son genéricos y no aparecen desglosados. Y lo que crucial, es que no ha sabido dar una explicación en cuanto a los criterios con los que determina el importe que incluye en cada una de las facturas que emite.
Por otro lado, tenemos la mecánica del cobro de las facturas. Casi inmediatamente del ingreso, Pedro retira de sus cuentas bancarias, en efectivo, los importes facturados. Pero a pesar de que la Inspección le requirió para que indicara el destino de esos fondos, no lo ha hecho. Y a pesar de la elevada facturación, más de tres millones de euros en ocho años (2005 a 2012) incompresiblemente no hay reflejo alguno en su patrimonio.
Las actuaciones inspectoras concluyeron que no queda acreditado que las facturas emitidas por Pedro correspondan a trabajos realmente efectuados. Y a pesar de ello, se ha creado una apariencia de actividad, emitiendo las facturas, y el destinatario se ha deducido las cuotas.
Es clara la concurrencia del elemento volitivo en la comisión de la infracción cometida, sin que pueda hablarse de duda razonable sobre la aplicación o interpretación de la norma.
Ha sido precisa la actuación inspectora para determinar el resultado contable obtenido, y que esas facturas que no amparan gastos reales. Existe pues una intención defraudatoria en su actuación.
Una factura falsa es aquella consistente en un documento inveraz que refleja hechos que no han ocurrido, operaciones inexistentes. Los firmantes, en consecuencia, han simulado unas operaciones mercantiles que generan un derecho de cobro, induciendo a error sobre su autenticidad. Si el que recibe esa factura, en este caso el obligado tributario, factura que no está respalda por una previa entrega e bienes o una prestación de servicios, y luego se la deduce, no cabe interpretar de otra manera su conducta, más que como intencionada y tendente a conseguir eludir el pago del tributo.
Se corrobora la inexistencia en este caso de una interpretación mínimamente razonable en su actuación. No se puede conducir materialmente a ningún conflicto jurídico-interpretativo, ni cabe tampoco mantener la presunción de buena fe en quien así ha actuado, lo que de suyo es suficiente para atribuir a la entidad sancionada una conducta culpable, por ello, responsable a los efectos sancionadores. Resulta acreditada la intencionalidad de la sociedad, intención de evitar el pago de la deuda tributaria, y patente el perjuicio para la Administración, por lo que hay que confirmar la calificación del expediente como infracción tributaria en lo que atañe al resultado tipificado que se deriva de su actuación.
Contaba con los medios y suficientes para llevar a cabo el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias, que perfectamente conocía, puesto que en parte, las ha dado cumplimiento. Por ello se entiende que le era exigible otra conducta distinta en función de las circunstancias concurrentes.?Ha incumplido unas obligaciones tributarias que conoce, cuyo cumplimiento incumbe a todos los ciudadanos conforme establece el artículo 31 de la Constitución , y el resultado ha sido un enriquecimiento injusto para el obligado tributario y un perjuicio para los intereses de la Hacienda Pública.
Concurre la intencionalidad y el ánimo defraudatorio, a los efectos previstos en el artículo 183 de la Ley 58/2003 , y no concurre ninguna de los supuestos de exclusión de responsabilidad previstos en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003 , por lo que concurre el elemento subjetivo en la conducta tipificada en la que ha incurrido.'
Como puede comprobarse en los párrafos transcritos ambos acuerdos sancionadores motivan la culpabilidad del infractor estableciendo el necesario nexo entre la regularización practicada y la conducta calificada, cuando menos, de negligente, con una descripción pormenorizada de la misma, poniendo de manifiesto que el recurrente se dedujo gastos y cuotas de IVA soportado derivadas de unas facturas recibidas de una persona física que no pudo prestar los servicios que en ellas se recogían, al carecer de aptitud y de infraestructura para su prestación y no acreditarse realmente el pago de los servicios. Esta persona se encontraba sujeta a los regímenes de estimación objetiva en el IRPF y al régimen simplificado en el IVA
La finalidad de esta operativa era reducir la carga fiscal de las dos partes intervinientes mediante la aplicación improcedente del sistema de módulos y la deducción indebida de gastos en el Impuesto sobre Sociedades y de cuotas soportadas en el Impuesto sobre el Valor Añadido por la sociedad receptora de las facturas.
Y no es que la sociedad actora haya sido sancionada mediante presunciones y conjeturas sino mediante sólidas pruebas admitidas en derecho.
NOVENO.-Por lo expuesto el recurso debe desestimarse con imposición de costas a la parte actora a la vista del artículo 139.1 de la LRJCA.
A los efectos del número 4 del artículo anterior la imposición de costas se fija en la cifra máxima por todos los conceptos de 4.000 euros más IVA en caso de devengo de este impuesto de conformidad con el artículo 243.2 de la LEC, atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que se hubieran podido imponer a las partes durante la tramitación del procedimiento.
Fallo
Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad Distribución de Mamparas de Oficina SL contra dos resoluciones de 26/06/2019, dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, una, desestimatoria también de manera acumulada de la reclamación económico administrativa NUM000, interpuesta contra acuerdo desestimatorio del recurso de reposición deducido contra la liquidación derivada del acta de disconformidad NUM004, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido de 3T de 2009 a 4T de 2012 y de la reclamación económico administrativa NUM001, deducida contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras y la otra, desestimatoria, también de manera acumulada, de la reclamación económico administrativa NUM002, interpuesta contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra la liquidación derivada del acta de disconformidad NUM005, en concepto de Impuesto sobre Sociedades de los mismos periodos impositivos y de la reclamación económico administrativa NUM003, deducida contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras, por ser ajustadas a derecho las resoluciones recurridas. Se hace expresa imposición de costas a la parte recurrente.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1351-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1351-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
