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Última revisión
02/12/2021
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 425/2021, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1636/2019 de 16 de Julio de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 16 de Julio de 2021
Tribunal: TSJ Madrid
Ponente: CANABAL CONEJOS, FRANCISCO JAVIER
Nº de sentencia: 425/2021
Núm. Cendoj: 28079330052021100407
Núm. Ecli: ES:TSJM:2021:8293
Núm. Roj: STSJ M 8293:2021
Encabezamiento
Sala de lo Contencioso-Administrativo
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
PROCURADOR D. FRANCISCO JAVIER MILAN RENTERO
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
RECURSO NÚM.: 1636/2019
PROCURADOR D. FRANCISCO JAVIER MILAN RENTERO
En la Villa de Madrid, a dieciséis de julio de dos mil veintiuno.
Vistos por la Sala, constituida por los señores del margen, de este Tribunal Superior de Justicia, los autos del recurso contencioso-administrativo número 1636/2019, interpuesto por la mercantil Paneltec SL, representada por el Procurador de los Tribunales don Francisco Javier Milán Rentero, contra la resolución de fecha 26 de septiembre de 2019 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima las reclamaciones económico-administrativas, acumuladas, nº NUM000 y NUM001 y contra la resolución de fecha 26 de septiembre de 2019 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima las reclamaciones económico-administrativas, acumuladas, nº NUM002 y NUM003. Habiendo sido parte la Administración General del Estado, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.
Antecedentes
Siendo Ponente el Magistrado Iltmo. Sr. D. Francisco Javier Canabal Conejos.
Fundamentos
a.- Resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de liquidación tributaria derivado del acta suscrita en disconformidad A02 número NUM004 correspondiente al concepto tributario Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2009 a 2012, del que resultó una deuda tributaria ingresar de 99.131,52 euros (clave de liquidación NUM005), siendo la cuantía de la reclamación 36.135,17 €, correspondiente al ejercicio 2009.
b.- Resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de imposición de sanción derivado del anterior acuerdo de liquidación, por importe total a ingresar de 103.126,89 € (clave de liquidación NUM006), siendo la cuantía de la reclamación 35.992,19 €, correspondiente al ejercicio 2009.
Se acumuló la impugnación de la resolución de fecha 26 de septiembre de 2019 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima las reclamaciones económico-administrativas, acumuladas, nº NUM002 y NUM003 interpuestas contra:
a.- Resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de liquidación tributario derivado del acta suscrita en disconformidad A02 número NUM007 correspondiente al concepto tributario Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), periodos 3T de 2009 a 4T de 2012, del que resultó una deuda tributaria ingresar de 55.190,65 euros (clave de liquidación NUM008), siendo la cuantía de la reclamación 15.310,78 €, correspondiente al periodo 1T/2010 (reclamación nº NUM003).
b.- Resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de imposición de sanción derivado del anterior acuerdo de liquidación, por importe total a ingresar de 55.115,82 € (clave de liquidación NUM009), siendo la cuantía de la reclamación 13.883,19 €, correspondiente al periodo 1T/2010 (reclamación nº NUM002).
a.- Infracción de los artículos 150 y 104.2 de la LGT. Caducidad del procedimiento.
Expresa que en el presente caso no concurría ninguna de los motivos que justificaran esa 'especial complejidad' máxime si tenemos en cuenta los escasos argumentos con que la administración tributaria despacha sus actas de inspección.
b.- Improcedencia de las liquidaciones efectuadas.
Expresa que las facturas cumplen los requisitos del Real Decreto 1619/2012 y señala que no cabe presumir que el proveedor devuelve el dinero a la recurrente por el mero hecho de que carezca de un título inexistente cuando la realidad de los trabajos existe y se abonaron en función de su valor.
c.- Infracción del principio de culpabilidad.
Alega la falta de motivación de las resoluciones sancionadoras en relación con la imputación de culpabilidad que en las mismas se realiza.
d.- Falta de motivación en la resolución del TEAR.
Expresa que se ha limitado a resumir las conclusiones de la Inspección, despachando nuestra argumentación en apenas unas frases y sin entrar a analizar la profusa documentación aportada por nuestro cliente en el proceso y todo ello ha originado una fuerte indefensión.
En cuanto al fondo del asunto, opone que las liquidaciones impugnadas señalan los hechos que han determinado las referidas liquidaciones, y que se concretan en la no admisión de la deducibilidad de los gastos documentados en las facturas emitidas a la recurrente por D. Juan Francisco, al entender que no resulta acreditada la realidad de las entregas de bienes o prestaciones de servicios documentados en tales facturas. Niega la falta de motivación de los acuerdos sancionadores.
Posteriormente las actuaciones han sido ampliadas en cuanto al objeto, incluyendo el Impuesto sobre Sociedades de 2012, aunque con el mismo alcance parcial.
El artículo 148 de la Ley 58/2003 General Tributaria, sobre Alcance de las actuaciones del procedimiento de inspección, dispone:
1
Y, en su desarrollo, el art. 178.5 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos establece:
'
La STS, Sala Tercera, Sección Segunda, dictada en el recurso de casación 3810/2015, de 1 de diciembre de 2016, se refiere con claridad a los requisitos que debe contener el acuerdo de ampliación de las actuaciones inspectoras:
'
Según consta en el procedimiento, las actuaciones de comprobación investigación se iniciaron mediante comunicación de inicio, notificada el 25 de septiembre de 2013 desarrollándose por la Unidad de Inspección número 42 siendo jefe de la misma Eufrasia desde su inicio hasta la fecha del acuerdo de ampliación. El alcance de las mismas tenía carácter parcial de acuerdo con el art. 148 de la Ley 58/2003, General Tributaria, y el art. 178 del Real Decreto 1065/200. Se limitaban a analizar la realidad de las facturas recibidas de Juan Francisco.
En fecha 25 de julio de 2014 se entregó a la recurrente comunicación sobre la concurrencia de las circunstancias que justificaba que las actuaciones inspectoras revestían una especial complejidad y por ello resultaba necesaria la ampliación del plazo de duración del procedimiento inspector.
Dichas razones fueron las siguientes.
'investigación al obligado tributario por la posible realización de operaciones simuladas, la utilización de facturas, justificantes u otros documentos falsos o falseados o la intervención de personas entidades interpuestas con la finalidad de eludir la tributación que correspondería al verdadero titular de los bienes, derechos o rentas. Se comprobó la actividad de un grupo de personas o entidades bien necesario realizar actuaciones respecto a diversos obligados tributarios'.
Como consta en las actuaciones tras dicho acuerdo se levantaron 7 nuevas diligencias y numerosas diligencias de constancia de hechos por aportación de documentación respecto a obras, albaranes, pedidos, órdenes de trabajo, cuentas, clientes en estudio de las operaciones realizadas por la mercantil con don Juan Francisco con el fin de verificar la realidad de los servicios prestados por éste.
El artículo 150.1 de la Ley 58/2003, bajo el título plazo de las actuaciones Inspectoras, antes de su reforma por la Ley 34/2015, dispone:
1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley.
No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente.
b) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice.
Los acuerdos de ampliación del plazo legalmente previsto serán, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho.
Y conforme al artículo 184 del RGAT sobre Ampliación del plazo de duración del procedimiento de inspección, números 1 y 2:
1. En los términos previstos en este artículo se podrá acordar la ampliación del plazo de duración del procedimiento de inspección previsto en el artículo 150.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuando concurra, en relación con cualquiera de las obligaciones tributarias o periodos a los que se extienda el procedimiento, alguna de las circunstancias a que se refieren los apartados 1 y 4 del citado artículo. Dicho acuerdo afectará a la totalidad de las obligaciones tributarias y periodos a los que se extienda el procedimiento.
2. A efectos de lo dispuesto en el artículo 150.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se entenderá que las actuaciones revisten especial complejidad en los siguientes supuestos:
a) Cuando el volumen de operaciones del obligado tributario sea igual o superior al requerido para la obligación de auditar sus cuentas.
b) Cuando se compruebe la actividad de un grupo de personas o entidades vinculadas y sea necesario realizar actuaciones respecto a diversos obligados tributarios.
c) Cuando los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria se realicen fuera del ámbito territorial de la sede del órgano actuante y sea necesaria la realización de actuaciones de comprobación fuera de dicho ámbito territorial.
d) Cuando el obligado tributario esté integrado en un grupo que tribute en régimen de consolidación fiscal que esté siendo objeto de comprobación inspectora.
e) Cuando el obligado tributario esté sujeto a tributación en régimen de transparencia fiscal internacional o participe en una entidad sujeta a un régimen de imputación de rentas que esté siendo objeto de comprobación inspectora.
f) Cuando el incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales del obligado tributario o la desaparición o falta de aportación de los libros o registros determine una mayor dificultad en la comprobación.
g) Cuando se investigue a los obligados tributarios por su posible intervención en una red o trama organizada cuya finalidad presunta sea defraudar o eludir la tributación que corresponda u obtener indebidamente devoluciones o beneficios fiscales. En especial, se incluirá en este supuesto la investigación de tramas presuntamente organizadas para la defraudación del Impuesto sobre el Valor Añadido vinculadas a las operaciones de comercio exterior o intracomunitario.
h) Cuando se investigue a los obligados tributarios por la posible realización de operaciones simuladas, la utilización de facturas, justificantes u otros documentos falsos o falseados o la intervención de personas o entidades interpuestas con la finalidad de eludir la tributación que correspondería al verdadero titular de los bienes, derechos o rentas.
i) Cuando la comprobación se refiera a personas o entidades relacionadas económicamente entre sí que participen en la producción o distribución de un determinado bien o servicio, siempre que la actuación inspectora se dirija a la comprobación de las distintas fases del proceso de producción o distribución.
j) Cuando para comprobar la procedencia de aplicar un beneficio fiscal sea necesario verificar el cumplimiento de requisitos o regímenes tributarios previstos para otro tributo.
Ese acuerdo se basaba en la especial complejidad que entrañaban las actuaciones, en consideración a que se trataba de comprobar la realidad de facturas falseadas porque documentaban servicios, que por las circunstancias concurrentes no se pudieron prestar por el emisor de las mismas, por lo que contaba con cobertura legal y reglamentaria. No hay más que comprobar los numerosos hechos y circunstancias constatados por la Inspección a lo largo de las actuaciones para no admitir la deducibilidad de los gastos y de las cuotas soportadas hasta que se dictó la liquidación.
Los hechos e indicios en los que se basa son los siguientes:
'1º) Del análisis de los conceptos contenidos en las facturas y contratos aportados, se ha constatado que:
El propio Juan Francisco ha confirmado que no posee, ni la preparación académica, ni los conocimientos técnicos para la realización de los trabajos que aparecen en sus facturas y contratos.
No se han realizado presupuestos, en contra de lo manifestado en los contratos aportados, para valorar los trabajos que se iban a realizar y tampoco se han explicado los criterios utilizados para la emisión de las facturas, manifestando la sociedad que los servicios se valoraban por volumen contratado con sus clientes, sin que haya acreditado tal circunstancia.
Los conceptos utilizados en las facturas son genéricos, sin que exista un detalle de lo que significan y su valoración.
En la documentación aportada, que supuestamente corresponde a los trabajos realizados por Juan Francisco, no aparece, ni su nombre, ni ninguna referencia a él.
Contradicciones en las que incurren el sujeto pasivo y Juan Francisco en cuanto a la utilización de medios para la confección de la documentación aportada. A juicio de la Inspección, no se ha acreditado que la documentación aportada haya sido confeccionada por Juan Francisco, ya que no posee los medios o equipos necesarios para ello
Juan Francisco, habiendo sido requerido reiteradamente, no ha explicado el contenido de toda esta documentación, que aparentemente ha elaborado él mismo.
2º) Analizada la infraestructura del Juan Francisco se constata que no pudo realizar dichos servicios, y ello debido:
- Juan Francisco, no dispone de medios humanos para la prestación de los servicios que durante los ejercicios objeto de comprobación factura a PANELTEC SL (B-84237445),
- No consta ninguna adquisición del material por parte de Juan Francisco.
- No es propietario, ni ha alquilado ningún vehículo, para el trasporte de los utensilios y materiales propios de su actividad.
- Juan Francisco únicamente puede realizar su actividad en su residencia (vivienda situada en la CALLE000 NUM010 de Madrid), ya que no posee, ni tiene alquilado ningún otro tipo de local o instalación.
- No ha acreditado la adquisición de maquinaria, útiles de trabajo, elementos de transporte, almacenes, instalaciones, software, ordenadores, etc, necesario e imprescindible para la realización de los trabajos o prestación de los servicios facturados.
- En definitiva Juan Francisco no posee ni medios humanos, ni medios materiales para la realización de los trabajos o prestación de los servicios que figuran en las facturas emitidas por él y en los contratos aportados a las actuaciones.
3º) La justificación del cobro de las facturas presenta bastantes irregularidades.
De acuerdo con los extractos bancarios aportados, se observa que Juan Francisco, una vez realizado el ingreso de las facturas de sus clientes, procede en breve espacio de tiempo a la retirada en efectivo de todo o gran parte del importe ingresado, siendo esta una práctica continua en los años objeto de comprobación y para todos sus clientes Juan Francisco no ha justificado el destino de todo el dinero en efectivo retirado de sus cuentas bancarias. Mientras que los justificantes de gastos aportados, las imposiciones a plazo abiertas y los saldos de cuentas bancarias, tiene escasa relevancia con respecto a los importes facturados durante los años objeto de comprobación y las retiradas en efectivo realizadas.
A juicio de la inspección, Juan Francisco hace las retiradas en efectivo para impedir un seguimiento completo de destino de dicho dinero, siendo su destino previsible el retorno a las sociedades a quien factura.
4º) Asimismo, como se ha expuesto anteriormente, ni el obligado tributario, ni Juan Francisco, han aportado prueba alguna de la realización de los trabajos facturados, tras ser requerido reiteradamente por la Inspección para ello.
5º) La opción del régimen de estimación objetiva en el IRPF y régimen simplificado en el IVA, por parte de Juan Francisco tiene como finalidad reducir la tributación de las sociedades a quien factura en el IVA, en el Impuesto sobre Sociedades y la suya misma, mediante la indebida utilización del Sistema de Módulos'.
Tal y como se refleja en la liquidación reseñada, la Inspección niega la realidad de los servicios prestado por don Juan Francisco. Esta Sección viene entendiendo que para que un gasto sea fiscalmente deducible se precisa que se aporte factura y que esta se contabilice, pero también que se acredite la realidad del mismo y su relación con los ingresos, en el sentido que recoge el artículo 19.1 del citado Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, sobre Imputación temporal e Inscripción contable de ingresos y gastos, a cuyo tenor:'1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros'.
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en la sentencia de 8 de noviembre de 2012, recurso de casación 679/09, reproduce la argumentación de las sentencias de 12 de julio de 2012, recurso de casación 1356/2009, en la que ha declarado que ' Una vez constatadas por la Inspección las circunstancias que fundadamente pusieron en duda la realidad y dimensión de la compra de los productos, corresponde al obligado tributario que pretende beneficiarse de tal deducción, la acreditación de los extremos habilitantes al efecto. De lo que se colige que la falta de acreditación de los mismos haría procedente la exclusión, como ha ocurrido en el presente caso' y de Sentencia de 8 de marzo de 2012, recurso de casación número 3780/2008, en la que se ha dicho: 'No puede compartirse el parecer de la parte recurrente de que la carga de la prueba le correspondía a la Administración, sino que conforme al régimen de carga de la prueba establecido en el artículo 114.1 de la LGT , corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad. En tal sentido cabe recordar que, arto 114 de la LGT, 'tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo.'
Por otra parte y por lo que se refiere a la prueba de las presunciones, la jurisprudencia del Tribunal Supremo expuesta en la sentencia Sección Segunda de la Sala Tercera de 5/05/2014, recurso 1511/13, nos recuerda que la prueba indiciaria o de presunciones, admitida en el ámbito tributario por los artículos 118.2 de la Ley General Tributaria de 1963 y 108.2 de la Ley homónima 58/2003, de 17 de diciembre, puede ser válidamente utilizada si concurren los siguientes requisitos: (a) que aparezcan acreditados los hechos constitutivos del indicio o hecho base; (b) que exista una relación lógica entre tales hechos y la consecuencia extraída; y (c) que esté presente el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica, como, para el ámbito jurisdiccional, exige de manera expresa el artículo 386.1, párrafo segundo, de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento civil, al señalar que 'en la sentencia en la que se aplique el párrafo anterior (las presunciones judiciales) deberá incluir el razonamiento en virtud del cual el tribunal ha establecido la presunción'. Dicho, en otros términos, la prueba de presunciones consta de un elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base que ha de estar suficientemente acreditado, del que parte la inferencia, esto es, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Puede hablarse, en tal sentido, de rechazo de la incoherencia, la irracionabilidad y la arbitrariedad como límite a la admisibilidad de la presunción como prueba [véanse, por todas, las sentencias emanadas de esta misma Sección los días 10 de noviembre de 2011 (casación 331/09, FJ 6º), 17 de noviembre de 2011(casación 3979/07, FJ 3º), 8 de octubre de 2012 (casación 7067/10, FJ 2º) y 18 de marzo de 2013 (casación 392/11, FJ 2º].En los mismos términos se expresa la sentencia de la misma Sala y Sección del Alto Tribunal de 17/02/2014, recurso 651/2013.
La cuestión de fondo discutida se refiere a la deducibilidad de los gastos derivados de las facturas recibidas de don Juan Francisco en el Impuesto sobre Sociedades de 2009 a 2012 e Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), periodos 3T de 2009 a 4T de 2012, que para el recurrente son deducibles porque la Inspección solo se basa en suposiciones o conjeturas o en hechos y circunstancias irrelevantes para negar la realidad de los trabajos que le fueron facturados por su prestador.
Sin embargo esta Sección comparte el criterio de la Inspección ya que esta no se basa en meras conjeturas sino en verdaderos hechos constatados de los que cabe inferir conforme al criterio de la lógica humana que los servicios facturados a la actora por don Juan Francisco no pudieron ser prestados por este señor, lo que constituye la prueba del artículo 108.2 admitida por la Ley General Tributaria y la jurisprudencia de la que se ha hecho exposición.
Estos indicios se pueden resumir en los siguientes:
I) Tras el examen de los conceptos contenidos en las facturas, contratos y documentación, resulta que la actividad declarada por don Juan Francisco es la de empresario autónomo de carpintería y ebanistería, distinta de los servicios que figuran en las facturas y contratos aportados, todos relativos a la instalación y despiece de planos para la modulación de distintos parámetros.
El mismo don Juan Francisco ha constatado que no posee, ni la preparación académica, ni los conocimientos técnicos para la realización de los trabajos que aparecen en sus facturas y contratos.
No se han aportado presupuestos, para valorar los trabajos que se iban a realizar y tampoco se han explicado claramente los criterios utilizados para la emisión de las facturas. Los conceptos utilizados en las facturas son genéricos, sin que existe un detalle de lo que significan y su valoración, pero las facturas expedidas por la entidad actora a sus clientes figuran con todo detalle incluidos precios y unidades. No se han realizado o, por lo menos no se han aportado, las certificaciones a que se refieren las facturas y los contratos.
Respecto a la documentación aportada, que supuestamente corresponde a los trabajos realizados por don Juan Francisco, son hojas elaboradas con medios informáticos que no están firmadas por él. Las contradicciones que existen en las fechas de la documentación aportada con respecto a la fecha de la emisión de las facturas. Don Juan Francisco no ha explicado el contenido de toda esta documentación, habiendo sido requerido reiteradamente para que lo hiciera. Ni el obligado tributario, ni el presunto prestador han aportado ningún plano de los descritos en las facturas, ni el despiece de dichos planos, ni el desarrollo de piezas o estructuras especiales, ni su diseño.
II) Por lo que respecta a la infraestructura del presunto prestador de los servicios facturados, don Juan Francisco no dispone de medios humanos durante los ejercicios objeto de comprobación, no consta ninguna adquisición del material, no es propietario, ni ha alquilado ningún vehículo, para el trasporte de los utensilios y materiales propios de su actividad que únicamente podría realizar en su residencia de la CALLE000 NUM010 de Madrid, ya que no posee, ni tiene alquilado ningún otro tipo de local o instalación, no ha acreditado la adquisición de maquinaria, útiles de trabajo, elementos de transporte, almacenes, instalaciones, software, ordenadores, etc, que eran imprescindibles para la realización de los trabajos o prestación de los servicios facturados.
En definitiva como dice la Inspección, don Juan Francisco no posee ni medios humanos, ni medios materiales para la realización de los trabajos o prestación de los servicios que figuran en las facturas emitidas por él y en los contratos aportados a las actuaciones.
III) El cobro de las facturas presenta bastantes irregularidades, pues los ingresos de las facturas reflejados en las cuentas de titularidad de Juan Francisco, inmediatamente o a los pocos días de realizar el ingreso aparecen retiradas de dinero en efectivo por la misma o similar cuantía, siendo una práctica continua en los años objeto de comprobación y para todos sus clientes.
Don Juan Francisco no justificó el destino del dinero en efectivo retirado de sus cuentas bancarias, ya que sus gastos según los justificantes aportados, las imposiciones a plazo abiertas y los saldos de cuentas bancarias, tienen escasa relevancia con respecto a los importes facturados durante los años objeto de comprobación y las retiradas en efectivo realizadas y estas impiden un seguimiento completo de destino de dicho dinero, siendo su destino previsible el retorno a las sociedades a las que factura,
IV) La tributación en los regímenes de estimación objetiva en el IRPF y simplificado en el IVA de don Juan Francisco, que no tienen en cuenta el volumen de facturación, tiene como finalidad reducir su tributación mediante la indebida utilización del sistema de módulos y el de las entidades a las que factura en el Impuesto sobre Sociedades, mediante la deducción de gastos inexistentes y en el IVA, a través la deducción de cuotas que realmente no han sido soportadas.
A parte de los requisitos contables y de los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se han utilizado en relación a la actividad profesional desarrollada por el interesado.
De manera que no resultan deducibles los gastos de los que no se ha acreditado que fueran reales en los importes que se recogen en el acto de liquidación.
Según el artículo 94.uno.1o.a) de la misma Ley, bajo la rúbrica operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción: 'Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en. que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido'.
Al regular las limitaciones al derecho a deducir el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional'
Para ejercitar el derecho a la deducción el artículo 97.1 de la misma Ley requiere que 'los sujetos pasivos estén en posesión del documento justificativo de su derecho', consideración que a estos efectos únicamente tiene: '1o la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio, la cual debe reunir los requisitos que legal y reglamentariamente se establezcan con acreditación de la realidad de los servicios facturados' y en el número cuatro añade: tratándose de bienes o servicios adquiridos en común por varias personas cada uno podrá efectuar la deducción en su caso de la parte proporcional correspondiente siempre que en el original y cada uno de los ejemplares duplicados de la factura se consigne en forma distinta y separada la porción de base imponible y cuota repercutida a cada uno de los destinatarios.
El TJUE interpreta que el derecho a la deducción del IVA soportado se supedita al cumplimiento de tres condiciones: ser sujeto del IVA, que se trate de operaciones efectuadas por otro sujeto pasivo y que las operaciones sujetas y no exentas que originan el derecho a la deducción sirvan para ulteriores prestaciones u operaciones sujetas al impuesto, sentencia de 16/02/2012, asunto C-118/11, apartados 42-44, sentencia de 26/04/2017, asunto C-564/15, sentencia de 6 de febrero de 2014, Fatorie, C-4 y sentencia de 28 de julio de 2016, Astone, C-332/15, apartado 29)
Y en cuanto a la prueba, el artículo 105.1 de la Ley General Tributaria establece que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto, de modo que la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1.984, de 20 de enero.
El artículo 106.1 de la misma Ley, establece que 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa', remisión que debe entenderse a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la LEC, lo que implica en el caso de los documentos privados que la valoración de su fuerza probatoria debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario.
El número 3 del artículo 106 de la LGT añade, 'los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales deberán justificarse mediante factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos casos los requisitos señalados en la normativa tributaria' y a tal fin el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre por el que se aprobó el Reglamento de Facturación, contiene los requisitos que deben reunir las facturas y demás documentos sustitutivos de las mismas para su validez y la factura completa tiene que estar numerada e incluir la fecha de su expedición, nombre y apellidos, razón o denominación social del expedidor y del destinatario, así como la descripción de la operación y su importe, artículos 6 y 7.
La Sección segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo se ha pronunciado sobre la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas por los sujetos pasivos en Sentencia de 21 de Mayo de 2.012 del Tribunal Supremo, dictada en recurso de casación para unificación de doctrina no 222/2.010, en los siguientes términos: '(...) A un sujeto pasivo de IVA que pretenda deducirse las cuotas de IVA soportado puede requerírsele para que cumpla dos tipos de exigencias o requisitos: por un lado, una exigencia de carácter material, que es la existencia del propio derecho con motivo de la realización efectiva de las operaciones que lo otorguen y, por otro lado, una exigencia de carácter formal, que se concreta en el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos formales que se establecen en la normativa reguladora del impuesto para poder ejercer el propio derecho a deducir. La cuestión de la realidad de la prestación de las operaciones es cuestión distinta de la pura formalidad de emitir una factura por una sociedad, y es la entidad que deduce las cuotas del IVA quien ha de acreditar la realidad de la operación. Ambas exigencias deben darse de forma simultánea para poder realizar efectivamente y conforme a derecho la deducción de las cuotas de IVA soportadas con motivo de la adquisición de bienes y servicios en el ejercicio de una actividad económica. Así, si no se acredita la realidad de las operaciones ni siquiera puede entenderse que ha nacido el derecho a deducir, aunque se cumplan los requisitos formales necesarios para el mismo. No basta en consecuencia la realidad material de un documento o factura ni la salida de fondos en su caso por importe equivalente al que figura en dicho documento; en operaciones como las de autos todo es apariencia formal, sólo existe papel (facturas de compra y venta) y corriente financiera (movimiento de dinero), pero no existe corriente real de bienes, no hay mercancías; por eso es conforme a derecho que la Administración no admita la deducción del IVA reflejado en las mismas. Por otro lado, si no se cumplen todas las exigencias de naturaleza formal, pese a existir el derecho, éste no puede ser ejercido hasta que no se cumplan, puesto que, como afirma el propio Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su sentencia de 1 de abril de 2004 (asunto C-90/02 ), la exigencia de estos requisitos formales se justifica por motivos de control y de garantía recaudatoria sin que el cumplimiento de los mismos suponga la imposibilidad de ejercer el derecho, sino que simplemente se perfila como un requisito para su ejercicio'.
Sobre la carga de la prueba de la deducibilidad, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 2.014, recurso 123/2.013, expresa: 'Si resulta evidente que estamos ante una distinta valoración de las pruebas, cabe recordar que la valoración realizada por la Sala de instancia queda extramuros del ámbito casacional. Siendo correcto el parecer recogido en la sentencia de instancia, pues constatadas por la Inspección las circunstancias que fundadamente pusieron en duda la realidad de las entregas de bienes y la prestación de servicios, como detalladamente recoge la propia Sentencia, correspondía al obligado tributario que pretende aplicarse la deducción la acreditación de los extremos habilitantes al efecto; por tanto, si no llegó a acreditarlos hace procedente la exclusión de la deducción. La regla general sobre la carga de la prueba, no se ve desvirtuada por lo dispuesto en art. 217 de la LEC, pues si el hecho a acreditar, es la realidad de las operaciones, la facilidad probatoria y la disponibilidad de la misma, obviamente, correspondía a la recurrente.'
En este caso tal como ya se ha expuesto, los servicios documentados en las facturas recibidas de don Juan Francisco no pudieron prestarse por este señor por lo que no son deducibles las cuotas de IVA soportadas en las mismas facturas pues estamos en presencia de servicios no prestados por el emisor de las facturas que no se han podido utilizar en la actividad empresarial de la actora sujeta al IVA.
'En el presente caso lo que se imputa al obligado tributario es el dejar de ingresar deuda tributaria. Este resultado, tipificado por la norma tributaria, se ha conseguido mediante la minoración artificiosa de los resultados obtenidos. Minoración que se ha llevado a cabo deduciéndose gastos en los que no ha incurrido (facturas que figuran emitidas por Juan Francisco, que no responden a prestaciones de servicios efectivos).
La defraudación deriva de la indebida deducción de esos importes de los que hablamos, que formalmente parecen haber sido facturados por dicha persona. El obligado tributario ha aportado como prueba las facturas y los contratos. Pero son varias las circunstancias que hacen dudar de la efectividad de los servicios que figuran en ellos.
Son facturas genéricas y sin desgloses de medidas, precios unitarios, valores....todas ellas se emiten en términos muy similares y muy generales. Además de la carpintería y la cerrajería, que es la actividad que declara realizar el emisor, aparecen en las facturas otros servicios, respecto de los que no ha aportado pruebas, y que el emisor no declara realizar. Las facturas y los contratos se refieren a unas certificaciones que tampoco se han entregado.
Y tampoco han aportado presupuestos ni han aclarado los criterios en función de los que se valoraba cada facturación. E incluso sobre los criterios de facturación ha aportado una contestación cuanto menos insólita, y es que la facturación dependía, no del trabajo realizado en cada caso, sino del servicio para el que el obligado tributario era contratado y luego facturaba al cliente final.
Tanto emisor como receptor han aportado las mismas hojas, impresiones de documentos informáticos, sin que figuren firmas en ningún caso.
Esta prueba deficiente aportada, ha conducido a la Inspección a investigar los indicios que concurren en el caso, en aras de averiguar la efectividad o no de los gastos facturados. Es decir, esto supone acudir a una prueba indiciaria, de la que el obligado tributario se queja en las alegaciones y considera infundada.
Y los indicios llevan a la misma conclusión, considerar que no ha prestado los servicios que factura.
Así, Juan Francisco no ha justificado que tenga personal a su cargo, y así lo ha manifestado durante dichas actuaciones (diligencia de 13/02/2014 y 22/05/2015), a pesar del importe que factura anualmente, supera los cuatrocientos mil euros anuales en los ejercicios 2009 a 2012.
E incluso a pesar que tales importes facturados en unos casos responden a conceptos de cerrajería, pero en otros casos (facturación a otras empresas distintas del obligado tributario) constan que se emiten por otros servicios muy diversos, como servicios técnicos de arquitectura, promoción inmobiliaria, fabricación....para los que ni tiene formación técnica ni ha probado que haya contratado a nadie.
Tampoco consta que disponga otros medios materiales, tales como un local, vehículos de transporte, ni que haya adquirido materiales para realizar los trabajos que factura, ni tan siquiera los equipos informáticos o material de oficina para emitir físicamente la documentación (facturas, contratos...) que ha aportado durante las actuaciones.
Incluso él mismo ha reconocido que carece de la preparación académica y los conocimientos técnicos. Y desde luego, no ha sabido ni tan siquiera explicar el contenido de la documentación que ha presentado como emitida por él mismo, cuyos conceptos son genéricos y no aparecen desglosados. Y lo que crucial, es que no ha sabido dar una explicación en cuanto a los criterios con los que determina el importe que incluye en cada una de las facturas que emite.
Por otro lado, tenemos la mecánica del cobro de las facturas. Casi inmediatamente del ingreso, Juan Francisco retira de sus cuentas bancarias, en efectivo, los importes facturados. Pero a pesar de que la Inspección le requirió para que indicara el destino de esos fondos, no lo ha hecho. Y a pesar de la elevada facturación, más de tres millones de euros en ocho años (2005 a 2012) incompresiblemente no hay reflejo alguno en su patrimonio.
Las actuaciones inspectoras concluyeron que no queda acreditado que las facturas emitidas por Juan Francisco correspondan a trabajos realmente efectuados. Y a pesar de ello, se ha creado una apariencia de actividad, emitiendo las facturas, que el destinatario se ha deducido.
Es clara la concurrencia del elemento volitivo en la comisión de la infracción cometida, sin que pueda hablarse de duda razonable sobre la aplicación o interpretación de la norma.
Ha sido precisa la actuación inspectora para determinar el resultado contable obtenido, y que esas facturas que no amparan gastos reales. Existe pues una intención defraudatoria en su actuación.
Una factura falsa es aquella consistente en un documento inveraz que refleja hechos que no han ocurrido, operaciones inexistentes. Los firmantes, en consecuencia, han simulado unas operaciones mercantiles que generan un derecho de cobro, induciendo a error sobre su autenticidad. Si el que recibe esa factura, en este caso el obligado tributario, factura que no está respalda por una previa entrega e bienes o una prestación de servicios, y luego se la deduce, no cabe interpretar de otra manera su conducta, más que como intencionada y tendente a conseguir eludir el pago del tributo.
Se corrobora la inexistencia en este caso de una interpretación mínimamente razonable en su actuación. No se puede conducir materialmente a ningún conflicto jurídico-interpretativo, ni cabe tampoco mantener la presunción de buena fe en quien así ha actuado, lo que de suyo es suficiente para atribuir a la entidad sancionada una conducta culpable, por ello, responsable a los efectos sancionadores. Resulta acreditada la intencionalidad de la sociedad, intención de evitar el pago de la deuda tributaria, y patente el perjuicio para la Administración, por lo que hay que confirmar la calificación del expediente como infracción tributaria en lo que atañe al resultado tipificado que se deriva de su actuación.
Contaba con los medios y suficientes para llevar a cabo el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias, que perfectamente conocía, puesto que en parte, las ha dado cumplimiento. Por ello se entiende que le era exigible otra conducta distinta en función de las circunstancias concurrentes.
Ha incumplido unas obligaciones tributarias que conoce, cuyo cumplimiento incumbe a todos los ciudadanos conforme establece el artículo 31 de la Constitución, y el resultado ha sido un enriquecimiento injusto para el obligado tributario y un perjuicio para los intereses de la Hacienda Pública.
Concurre la intencionalidad y el ánimo defraudatorio, a los efectos previstos en el artículo 183 de la Ley 58/2003, y no concurre ninguna de los supuestos de exclusión de responsabilidad previstos en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003, por lo que concurre el elemento subjetivo en la conducta tipificada en la que ha incurrido, y se desestiman sus alegaciones'.
En relación con el IVA se motiva en los siguientes términos:
'B) Aplicación al caso concreto
El elemento culpabilístico necesario para que proceda la imposición de la sanción está previsto en el art. 183 y 179 de la LGT 58/2003.
La reiteradísima doctrina jurisprudencial a cerca de la apreciación de culpabilidad en el ámbito tributario así la S 23-10-2001, rec. 5149/1995, cuando dice:
'como consecuencia de reiterada doctrina - Sentencias de 9 de diciembre de 1997, 18 de julio de 1998 EDJ 1998/20897, 17 de mayo de 1999 EDJ 1999/18593 y 2 de diciembre de 2000 (recurso 774/95 EDJ 2000/47680 ), entre muchas más- según la cual toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, tanto antes como después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme tuvo ocasión de declarar la importante Sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990.
En definitiva, puede afirmarse que la tendencia jurisprudencial ha sido la de vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esa interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañado de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria.'.
En el presente caso lo que se imputa al obligado tributario es el dejar de ingresar deuda tributaria y el acreditar cuotas a compensar indebidamente. Estos resultados, tipificados por la norma tributaria, se han conseguido mediante la minoración artificiosa de los resultados obtenidos. Minoración que se ha llevado a cabo deduciéndose cuotas que no ha soportado (las que se incluyen en las facturas que figuran emitidas por Juan Francisco, que no responden a prestaciones de servicios efectivos).
La defraudación deriva de la indebida deducción de esos importes de los que hablamos, que formalmente parecen haber sido facturados por dicha persona. El obligado tributario ha aportado como prueba las facturas y los contratos. Pero son varias las circunstancias que hacen dudar de la efectividad de los servicios que figuran en ellos.
Son facturas genéricas y sin desgloses de medidas, precios unitarios, valores....todas ellas se emiten en términos muy similares y muy generales. Además de la carpintería y la cerrajería, que es la actividad que declara realizar el emisor, aparecen en las facturas otros servicios, respecto de los que no ha aportado pruebas, y que el emisor no declara realizar. Las facturas y los contratos se refieren a unas certificaciones que tampoco se han entregado.
Y tampoco han aportado presupuestos ni han aclarado los criterios en función de los que se valoraba cada facturación. E incluso sobre los criterios de facturación ha aportado una contestación cuanto menos insólita, y es que la facturación dependía, no del trabajo realizado en cada caso, sino del servicio para el que el obligado tributario era contratado y luego facturaba al cliente final....
Tanto emisor como receptor han aportado las mismas hojas, impresiones de documentos informáticos, sin que figuren firmas en ningún caso.
Esta prueba deficiente aportada, ha conducido a la Inspección a investigar los indicios que concurren en el caso, en aras de averiguar la efectividad o no de los gastos facturados. Es decir, esto supone acudir a una prueba indiciaria, de la que el obligado tributario se queja en las alegaciones y considera infundada.
Y los indicios llevan a la misma conclusión, considerar que no ha prestado los servicios que factura.
Así, Juan Francisco no ha justificado que tenga personal a su cargo, y así lo ha manifestado durante dichas actuaciones (diligencia de 13/02/2014 y 22/05/2015), a pesar del importe que factura anualmente, supera los cuatrocientos mil euros anuales en los ejercicios 2009 a 2012.
E incluso a pesar que tales importes facturados en unos casos responden a conceptos de cerrajería, pero en otros casos (facturación a otras empresas distintas del obligado tributario) constan que se emiten por otros servicios muy diversos, como servicios técnicos de arquitectura, promoción inmobiliaria, fabricación....para los que ni tiene formación técnica ni ha probado que haya contratado a nadie.
Tampoco consta que disponga otros medios materiales, tales como un local, vehículos de transporte, ni que haya adquirido materiales para realizar los trabajos que factura, ni tan siquiera los equipos informáticos o material de oficina para emitir físicamente la documentación (facturas, contratos...) que ha aportado durante las actuaciones.
Incluso él mismo ha reconocido que carece de la preparación académica y los conocimientos técnicos. Y desde luego, no ha sabido ni tan siquiera explicar el contenido de la documentación que ha presentado como emitida por él mismo, cuyos conceptos son genéricos y no aparecen desglosados. Y lo que crucial, es que no ha sabido dar una explicación en cuanto a los criterios con los que determina el importe que incluye en cada una de las facturas que emite.
Por otro lado, tenemos la mecánica del cobro de las facturas. Casi inmediatamente del ingreso, Juan Francisco retira de sus cuentas bancarias, en efectivo, los importes facturados. Pero a pesar de que la Inspección le requirió para que indicara el destino de esos fondos, no lo ha hecho. Y a pesar de la elevada facturación, más de tres millones de euros en ocho años (2005 a 2012) incompresiblemente no hay reflejo alguno en su patrimonio.
Las actuaciones inspectoras concluyeron que no queda acreditado que las facturas emitidas por Juan Francisco correspondan a trabajos realmente efectuados. Y a pesar de ello, se ha creado una apariencia de actividad, emitiendo las facturas, que el destinatario se ha deducido.
Es clara la concurrencia del elemento volitivo en la comisión de la infracción cometida, sin que pueda hablarse de duda razonable sobre la aplicación o interpretación de la norma.
Ha sido precisa la actuación inspectora para determinar el resultado contable obtenido, y que esas facturas que no amparan gastos reales. Existe pues una intención defraudatoria en su actuación.
Una factura falsa es aquella consistente en un documento inveraz que refleja hechos que no han ocurrido, operaciones inexistentes. Los firmantes, en consecuencia, han simulado unas operaciones mercantiles que generan un derecho de cobro, induciendo a error sobre su autenticidad. Si el que recibe esa factura, en este caso el obligado tributario, factura que no está respalda por una previa entrega e bienes o una prestación de servicios, y luego se la deduce, no cabe interpretar de otra manera su conducta, más que como intencionada y tendente a conseguir eludir el pago del tributo.
Se corrobora la inexistencia en este caso de una interpretación mínimamente razonable en su actuación. No se puede conducir materialmente a ningún conflicto jurídico-interpretativo, ni cabe tampoco mantener la presunción de buena fe en quien así ha actuado, lo que de suyo es suficiente para atribuir a la entidad sancionada una conducta culpable, por ello, responsable a los efectos sancionadores. Resulta acreditada la intencionalidad de la sociedad, intención de evitar el pago de la deuda tributaria, y patente el perjuicio para la Administración, por lo que hay que confirmar la calificación del expediente como infracción tributaria en lo que atañe al resultado tipificado que se deriva de su actuación.
Contaba con los medios y suficientes para llevar a cabo el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias, que perfectamente conocía, puesto que en parte, las ha dado cumplimiento. Por ello se entiende que le era exigible otra conducta distinta en función de las circunstancias concurrentes.
Ha incumplido unas obligaciones tributarias que conoce, cuyo cumplimiento incumbe a todos los ciudadanos conforme establece el artículo 31 de la Constitución, y el resultado ha sido un enriquecimiento injusto para el obligado tributario y un perjuicio para los intereses de la Hacienda Pública.
Concurre la intencionalidad y el ánimo defraudatorio, a los efectos previstos en el artículo 183 de la Ley 58/2003, y no concurre ninguna de los supuestos de exclusión de responsabilidad previstos en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003, por lo que concurre el elemento subjetivo en la conducta tipificada en la que ha incurrido, por lo que se desestiman sus alegaciones'.
a apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales de la seguridad jurídica y de legalidad en cuanto al ejercicio de potestades sancionadoras de cualquier naturaleza. El principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionable, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, y es un principio que opera no sólo a la hora de analizar la conducta determinante de la infracción, sino también sobre las circunstancias agravantes y que se recoge en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003.
El Tribunal Supremo es especialmente exigente en esta materia, pudiendo citarse la sentencia de la Sala Tercera, Sección Segunda, de 15 de marzo de 2017, dictada en el recurso1080/2016, en cuyo fundamento de derecho segundo se efectúa un resumen de la jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre esta cuestión al tiempo que se enumeran los requisitos exigibles para que pueda entenderse que un acuerdo sancionador está debidamente motivado:
'
En conclusión para justificar la existencia de culpabilidad en el obligado tributario hay que demostrar la concurrencia de una actuación dolosa o al menos negligente, requisito que se traduce en la necesidad de acreditar que el incumplimiento de la obligación tributaria del contribuyente obedece a una intención de defraudar o, al menos, a la omisión del cuidado y atención exigibles jurídicamente.
Como puede comprobarse en los párrafos transcritos ambos acuerdos sancionadores motivan la culpabilidad del infractor estableciendo el necesario nexo entre la regularización practicada y la conducta calificada, cuando menos, de negligente, con una descripción pormenorizada de la misma, poniendo de manifiesto que el recurrente se dedujo gastos y cuotas de IVA soportado derivadas de unas facturas recibidas de una persona física que no pudo prestar los servicios que en ellas se recogían, al carecer de aptitud y de infraestructura para su prestación y no acreditarse realmente el pago de los servicios. Esta persona se encontraba sujeta a los regímenes de estimación objetiva en el IRPF y al régimen simplificado en el IVA.
La finalidad de esta operativa era reducir la carga fiscal de las dos partes intervinientes mediante la aplicación improcedente del sistema de módulos y la deducción indebida de gastos en el Impuesto sobre Sociedades y de cuotas soportadas en el Impuesto sobre el Valor Añadido por la sociedad receptora de las facturas. Y no es que la sociedad actora haya sido sancionada mediante presunciones y conjeturas sino mediante sólidas pruebas admitidas en derecho.
La jurisprudencia vincula la falta de motivación como vicio invalidante a la indefensión que sufre el administrado que por desconocer las razones fácticas y jurídicas de la decisión de la Administración que le atañe no puede defenderse, pero en este caso la resolución recurrida resuelve las cuestiones que han sido suscitadas y da respuesta a las alegaciones y pretensiones de la parte reclamante sin incongruencia omisiva alguna,
Sobre tal base normativa y por mor del deber de motivación que el artículo 35 LPACAP también prevé, la Administración viene obligada a aportar una explicación suficiente sobre las razones de la decisión adoptada y que ésta resulte asequible al destinatario de la misma, poniendo de manifiesto los motivos, concretos y precisos aunque no exhaustivos, de la resolución administrativa. Este conocimiento constituye la premisa esencial para que el receptor del acto administrativo pueda impugnar el mismo ante los órganos jurisdiccionales, y éstos, a su vez, puedan cumplir la función que constitucionalmente tienen encomendada de control de la actividad administrativa y del sometimiento de ésta a los fines que la justifican conforme al artículo 106,1 de la Constitución.
El cumplimiento de esta elemental exigencia de la motivación de los actos, con sucinta referencia a los hechos y fundamentos en que se basa, se salvaguarda atribuyendo, en caso de incumplimiento, la consecuencia de la anulabilidad del acto administrativo inmotivado prevista en el artículo 48.2 LPACAP. Ahora bien, esta ausencia de motivación puede ser ya un vicio invalidante, ya una mera irregularidad en el caso de que no se haya producido ese desconocimiento de los motivos y razones en que se funda la decisión administrativa. Así las cosas, ha de acudirse a un criterio material en orden a determinar si efectivamente se ha cumplido o no la finalidad que exige la motivación de los actos, es decir, si el destinatario ha llegado a conocer las razones de la decisión adoptada por la Administración, evaluando si se le ha situado, o no, en una zona de indefensión, por limitación de su derecho de defensa.
Proyectando cuanto antecede al supuesto que nos ocupa, cabe apreciar que ninguna indefensión real se ha originado a la recurrente y, por tanto, el motivo de impugnación debe ser rechazado. Del propio relato que la misma realiza se desprende no solo que conocía el por qué de la decisión administrativa adoptada (cuestión distinta es que no la compartiera) sino que no se ha visto imposibilitada para ejercer los medios legales en defensa de sus intereses.
Fallo
Desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la mercantil Paneltec SL contra la resolución de fecha 26 de septiembre de 2019 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima las reclamaciones económico-administrativas, acumuladas, nº NUM000 y NUM001 y contra la resolución de fecha 26 de septiembre de 2019 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestima las reclamaciones económico-administrativas, acumuladas, nº NUM002 y NUM003, con imposición de las costas a la recurrente, en la forma y con el límite establecido en el último fundamento de derecho.
En su momento, devuélvase el expediente administrativo al departamento de su procedencia, con certificación de esta resolución.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación,
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1636-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.