Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 345/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 60/2019 de 03 de Junio de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2019/0000502

Procedimiento Ordinario 60/2019

Demandante:AGROPECUARIA RUVI, S.L.

PROCURADOR D./Dña. JOSÉ MANUEL JIMÉNEZ LÓPEZ

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 345

RECURSO NÚM.: 60-2019

PROCURADOR D. José Manuel Jiménez López

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Álvaro Domínguez Calvo

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En la Villa de Madrid a 3 de junio de 2020

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 60-2019 interpuesto por Agropecuaria Ruvi SL representado por el procurador D. Francisco Abajo Abril sustituido por el procurador D. José Manuel Jiménez López que impugna la resolución de 27/09/2009, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación económico administrativa 28/14929/2015, interpuesta contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición deducido contra el acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2010, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 02/06/2020 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMEROLa representación procesal de la entidad recurrente, Agropecuaria Ruvi SL impugna la resolución de 27/09/2009, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación económico administrativa 28/14929/2015, interpuesta contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición deducido contra el acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2010.

En esta resolución se confirma el acuerdo recurrido, ya que la reclamante pretendía que se rectificase su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de 2010 para que le fuera reconocido y aplicado el beneficio fiscal del artículo 12.4 del TRLIS de deducción por depreciación del valor de participación en fondos propios de entidades no cotizadas por la diferencia del valor de las participaciones al inicio y al cierre del ejercicio.

Para acreditar, a los efectos del artículo 105 y 108.4 de la LGT, la depreciación aporta la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de 2010 de la mercantil participada y balance de situación y cuentas anuales, pero no prueba su veracidad ni depósito en el Registro Mercantil y la norma requiere que la diferencia de valor se recoja en los balances formulados y aprobados por el órgano competente.

SEGUNDOLa sociedad recurrente solicita sentencia que anule el acuerdo recurrido y reconozca la deducción del deterioro de sus participaciones en Iberpasa Productos SA con imposición de costas a la Administración y para respaldar esta pretensión alega en síntesis:

Para acreditar la depreciación de los fondos propios de la participada al inicio y al cierre del ejercicio sostiene que ha aportado toda la documentación de que dispuso consistente en la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de 2010 de la participada.

El saldo al inicio del ejercicio era de 561.467,83 euros y al cierre era de -2.237.896,55 euros, la diferencia son 2.799.364,38 euros que es el resultado de 2010 y que consta en la cuenta de pérdidas y ganancias, las cuentas anuales elaboradas por la administración concursal y presentadas ante el Juzgado de lo Mercantil 1 de Córdoba, acompañadas de un detallado estudio de la situación contable de la participada, que coincide con los consignados en la autoliquidación y con el auto de declaración del concurso de 5/03/2010.

La Administración no ha realizado ninguna actividad probatoria para desvirtuar sus pruebas.

La falta de publicación en el Registro Mercantil no puede desencadenar el rechazo de la deducción pretendida ni deja sin efecto la cuenta anual porque fue formulada y presentada por la Administración concursal con el informe exhaustivo referido ante el Juzgado de lo Mercantil 1 de Córdoba.

El depósito de las cuentas anuales en el Registro Mercantil tiene solo efectos de publicidad y seguridad jurídica conforme al artículo 6 de su Reglamento.

TERCEROEl Abogado del Estado se opone al recurso porque la única forma de acreditar frente a terceros el importe de la depreciación por la diferencia entre los valores de la participación al inicio y al cierre del ejercicio es mediante el depósito en el Registro Mercantil de las cuentas y balances porque son los únicos que se pueden comprobar.

Además la deducción debió aplicarse en el ejercicio en que tuvo lugar el deterioro del valor de las participaciones cuando la sociedad se resolvió el concurso y a resultas se liquidó la sociedad concursada en 2013 y no cuando fue declarada en concurso en 2010, pues esta última situación deja constancia de la insolvencia pero el patrimonio de la sociedad permanece o no vale menos y por analogía con la dotación por créditos incobrables de entidades en concurso, es con la liquidación cuando se sabe que la actividad empresarial no va a seguir y no va a poder atender a la totalidad del pasivo.

CUARTOLa Administración de María de Molina de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT mediante acuerdo de 16/03/2015 se desestimó la solicitud de la entidad Agropecuaria Rovi, S.L. de rectificación de su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de 2010. En el se argüía:

(...)

'Una vez examinada su solicitud de rectificación, se comprueba que el interesado no aporta justificación suficiente para desvirtuar la presunción del art. 108.4 de la Ley General Tributaria , que establece que las declaraciones presentadas por el contribuyente se presumen ciertas para ellos salvo prueba en contrario, esta Administración entiende que no queda justificada la solicitud presentada.

Así mismo y de acuerdo con el artículo 126.5 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, cabe indicar que, la solicitud de rectificación de la autoliquidación deberá acompañarse de la documentación, sin que integre la contabilidad mercantil, en que se basa la solicitud de rectificación y los justificantes existentes, en su caso.

En el presente caso, el recurrente no aporta a lo largo del procedimiento, documentación alguna que permita verificar que existe una diferencia en el valor de los fondos propios al inicio y al cierre del ejercicio de la entidad participada, por lo que no es posible determinar la existencia de un deterioro fiscalmente deducible. La única documentación aportada, en este sentido, es la declaración del Impuesto sobre Sociedades de la entidad participada correspondiente al ejercicio 2010, documentación que no permite verificar la existencia de una diferencia positiva entre el valor de los fondos propios al inicio y al cierre del ejercicio.

De acuerdo, con lo dispuesto anteriormente esta Oficina Gestora considera que, con los datos que obran en poder y la documentación aportada por el recurrente, no queda probada de forma fehaciente el cumplimiento de la totalidad de los requisitos legalmente previstos para determinar la existencia de un deterioro fiscalmente deducible en el ejercicio 2010 en la participación de la entidad IBERPESA. Por tanto, no procede realizar la rectificación solicitada.'

Este acuerdo fue confirmado, por la resolución de 28/04/2015, desestimatoria del recurso de reposición contra el deducido, con respaldo en la fundamentación siguiente:

(...)

'En este punto el recurrente manifiesta la imposibilidad de aportar las cuentas anuales de la entidad participada. Sin embargo, el artículo 12.3 trascrito señala específicamente que 'Para determinar la diferencia a que se refiere este apartado, se tomarán los valores al cierre del ejercicio siempre que se recojan en los balances formulados o aprobados por el órgano competente.'

CONSIDERANDO el artículo 105 (carga de la prueba) de la Ley 58/2003, General Tributaria , en su apartado primero, que dispone: '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.'; Esta Oficina Gestora, del examen de la documentación presentada por el recurrente, considera que no se desvirtúa en momento alguno la motivación de la Resolución denegatoria de la solicitud de rectificación. En este sentido, señalar que el interesado no aporta ninguna documentación adicional a la aportada en la fase anterior del procedimiento que haga prueba de la rectificación solicitada.

Tal y como se manifestó en la resolución de la solicitud de rectificación el solicitante debería aportar toda la documentación que acreditase las modificaciones a realizar, según lo establecido en el artículo 126.5 del Real Decreto1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, 'la solicitud de rectificación de la autoliquidación deberá acompañarse de la documentación en que se basa la solicitud de rectificación y los justificantes existentes, en su caso.', para desvirtuar la presunción del artículo 108.4 de la Ley 58/2003 General Tributaria , que establece que las declaraciones presentadas por el contribuyente se presumen ciertas salvo prueba en contrario.

De acuerdo con lo dispuesto anteriormente esta Oficina Gestora considera que no queda probada suficientemente la procedencia de la rectificación solicitada, por lo que se procede a desestimar las alegaciones presentadas considerando correcto el Acuerdo de Resolución recurrido.'

QUINTOUna vez analizadas las alegaciones y pretensiones de la parte actora y las resoluciones dictadas por la Administración tributaria, se trata de determinar si la mercantil recurrente tiene derecho a la rectificación de su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de 2010 para que se le reconozca la deducción por depreciación de valores representativos de su participación en el 20% del capital social de la entidad no cotizada en mercado regulado Iberpesa Productos, S.A. en dicho ejercicio.

Según el acuerdo recurrido y la AEAT no procede la rectificación de la citada autoliquidación porque la parte recurrente no ha acreditado el cumplimiento del requisito de acreditar la diferencia del valor de las participaciones al inicio y al final del ejercicio mediante el balance presentado ante el Registro Mercantil, como exige el artículo 108.4 de la LGT en relación con el artículo 12.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004, que reconoce y regula el beneficio fiscal pretendido y a estos efectos no se acredita la veracidad de la contabilidad con la declaración del Impuesto sobre Sociedades de la participada.

Y a juicio de la recurrente la documentación presentada, que era toda la que disponía, sirvió para probar la depreciación del valor de las participaciones puesto que la entidad participada fue declarada en concurso voluntario de acreedores y administración concursal aportó ante el Juzgado de lo Mercantil informe detallado de la situación contable de Iberpesa Productos SA coincidente con su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de esta misma entidad.

Pues bien, dentro de las Correcciones de valor por pérdida por deterioro del valor de los elementos patrimoniales,que recoge el artículo 12 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en vigor en el periodo impositivo de 2010, se incluyen, en el número 3, la deducción en concepto de pérdida por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital de entidades no cotizadas en un mercado regulado, que se rige por las siguiente reglas:

'3.La deducción en concepto de pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital de entidades que no coticen en un mercado regulado no podrá exceder de la diferencia positiva entre el valor de los fondos propios al inicio y al cierre del ejercicio, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de aportaciones realizadas en él. Este mismo criterio se aplicará a las participaciones en el capital de entidades del grupo, multigrupo y asociadas en los términos de la legislación mercantil.

Para determinar la diferencia a que se refiere este apartado, se tomarán los valores al cierre del ejercicio siempre que se recojan en los balances formulados o aprobados por el órgano competente.

No serán deducibles las pérdidas por deterioro o correcciones de valor correspondientes a la participación en entidades residentes en países o territorios considerados como paraísos fiscales, excepto que dichas entidades consoliden sus cuentas con las de la entidad que realiza el deterioro en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio , o cuando las mismas residan en un Estado miembro de la Unión Europea y el sujeto pasivo acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realizan actividades empresariales.

En las condiciones establecidas en este apartado, la referida diferencia será fiscalmente deducible en proporción a la participación, sin necesidad de su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias, cuando los valores representen participaciones en el capital de entidades del grupo, multigrupo y asociadas en los términos de la legislación mercantil, siempre que el valor de la participación, minorado por las cantidades deducidas en períodos impositivos anteriores, exceda del valor de los fondos propios de la entidad participada al cierre del ejercicio que corresponda a la participación, corregido en el importe de las plusvalías tácitas existentes en el momento de la adquisición y que subsistan en el de la valoración. La cuantía de la diferencia deducible no puede superar el importe del referido exceso. A efectos de aplicar esta deducción, el importe de los fondos propios de la entidad participada se reducirán o aumentarán, por el importe de las deducciones y los ajustes positivos, respectivamente, que esta última entidad haya practicado por aplicación de lo establecido en este apartado correspondientes a las participaciones tenidas en otras entidades del grupo, multigrupo y asociadas.'

En este caso queda acreditada la participación de la mercantil recurrente en un 20% en el capital social de Iberpesa Productos SA, pero con la documentación aportada no se prueba en la forma que exige la norma la diferencia del valor de las participaciones al inicio y al cierre del ejercicio, puesto que se aportó la declaración del Impuesto sobre Sociedades de 2010 y el balance de situación de la sociedad participada pero no su presentación y aprobación por el Registro Mercantil.

Ciertamente que la sociedad participada fue declarada en concurso voluntario de acreedores por auto del Juzgado de lo Mercantil 1 de los de Córdoba de 5/03/2010 y se aportó ante dicho órgano judicial por la Administración concursal informe de la situación contable y patrimonial de la sociedad participada, coincidente con los datos declarados, pero no se trataba del balance aprobado por el órgano competente.

Se trata de un beneficio fiscal que debe aplicarse en sus términos estrictos conforme al artículo 14 de la LGT y que por tanto solo puede acreditarse en la forma que la norma fija, pero es que incluso es acorde con lo dispuesto por el artículo 6 del Reglamento del Registro Mercantil, aprobado por el Real Decreto 1784/1996, de 10 de julio, que se aduce, puesto que según esta norma, los Registradores calificarán bajo su responsabilidad la legalidad de las formas extrínsecas de los documentos de toda clase en cuya virtud se solicita la inscripción, así como la capacidad y legitimación de los que los otorguen o suscriban y la validez de su contenido, por lo que resulta de ellos y de los asientos del Registro.

Como señala el defensor de la Administración la declaración de concurso puede estimarse equivalente a la insolvencia pero no implica per se la depreciación o un menor valor de las participaciones sociales, lo que en este caso no se produjo hasta que la sociedad fue liquidada en 2013, momento en el que se supo que no disponía de patrimonio suficiente para atender al pasivo.

Además conforme ha interpretado la jurisprudencia en sentencias de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 2/03/2015, casación 641/2013 y de 10/11/2015, casación 784/2014, la depreciación del valor de las participaciones debe producirse en el mismo ejercicio y no se ha probado fehacientemente que el menor valor de las participaciones de Iberpesa Productos SA hubiera tenido lugar en 2010 por la diferencia de su valor al inicio y al cierre del ejercicio para que pudiera ser procedente la rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de 2010 de la mercantil recurrente desvirtuando la presunción de certeza de los datos declarados.

SEXTOPor lo expuesto el recurso debe desestimarse con imposición de costas a la parte actora de acuerdo con el artículo 139.1 de la LRJCA.

A efectos del número 4 del artículo anterior la imposición de costas se fija en la cifra máxima por todos los conceptos de 2.000 euros más IVA, en caso de devengo de este impuesto de acuerdo con el artículo 243.2 de la LEC, atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones suscitadas y sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes durante la tramitación del procedimiento.

Fallo

Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por el procurador Don Francisco José Abajo Abril, sustituido por el procurador D. José Manuel Jiménez López, en representación de Agropecuaria Ruvi, S.L., contra la resolución de 27/09/2009, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación económico administrativa 28/14929/2015, interpuesta contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición deducido contra el acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades de 2010, por ser ajustada a derecho esta resolución. Se hace expresa imposición de costas a la parte recurrente.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0060-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610- 0000- 93-0060-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separadas por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Real Decreto-ley 16/2020, de 28 de abril, de medidas procesales y organizativas para hacer frente al COVID-19 en el ámbito de la Administración de Justicia

Artículo 2. Cómputo de plazos procesales y ampliación del plazo para recurrir

2. Los plazos para el anuncio, preparación, formalización e interposición de recursos contra sentencias y demás resoluciones que, conforme a las leyes procesales, pongan fin al procedimiento y que sean notificadas durante la suspensión de plazos establecida en el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, así como las que sean notificadas dentro de los veinte días hábiles siguientes al levantamiento de la suspensión de los plazos procesales suspendidos, quedarán ampliados por un plazo igual al previsto para el anuncio, preparación, formalización o interposición del recurso en su correspondiente ley reguladora.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará a los procedimientos cuyos plazos fueron exceptuados de la suspensión de acuerdo con lo establecido en la disposición adicional segunda del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo.