Sentencia Contencioso-Administrativo 323/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 974/2020 de 12 de abril del 2023

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 27 de febrero de 2020 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (en adelante, TEARM), por la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 interpuestas contra los acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante los que se practica, a la entidad aquí recurrente, respectivamente, la liquidación definitiva del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2008, 2009, 2010 y 2011, derivada del acta de disconformidad A02 número NUM002, por importe total a ingresar de 201.054,83 euros (159.268,73 euros de cuota - 46.539,04 euros/08, 47.061,87 euros/09, 32.309,56 euros/10 y 33.358,26 euros/11 - y 41.786,10 euros de intereses de demora) y se impone una sanción total de 199.085,92 euros (58.173,80 euros/08, 58.827,34 euros/09, 40.386,95 euros/10 y 41.697,83 euros/11) por las apreciadas infracciones tributarias muy graves, cometidas en cada uno de los ejercicios, consistentes en dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación, tipificadas en el artículo 191.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT).

La cuantía del pleito fue fijada en 400.140,75 euros mediante decreto, no recurrido, de fecha 17 de mayo de 2021.

El litigio trae causa de las actuaciones de comprobación e investigación incoadas con carácter general, conforme a lo dispuesto en el artículo 148 de la LGT y en el artículo 178 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante, RGAT), en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2008, 2009, 2010 y 2011, y el Impuesto sobre el Valor Añadido, del 1T/2009 al 4T/2011.

Inicialmente, el acuerdo de liquidación fue recurrido en reposición porque no se habían tenido en cuenta las alegaciones de la parte actora, quien luego interpuso reclamación económico-administrativa contra la desestimación de dicho recurso; ésta se tramitó con el número NUM003 y fue parcialmente estimada, acordando el TEARM la retroacción de actuaciones para que se tuvieran en cuenta las alegaciones de la sociedad. En ejecución de dicha resolución se dictan nuevos acuerdos (liquidación y sanción) que son ahora objeto del presente pleito.

En esencia, la controversia se circunscribe a la validez probatoria de un dietario manuscrito que fue aportado en el Procedimiento de Medidas Provisionales Previas 912/2012, en el marco de la demanda de divorcio instada por Dª. Susana contra D. Luis, tramitado en el Juzgado de Primera Instancia número 2 de Torrejón de Ardoz, que lo remitió a la Inspección, quien lo consideró una prueba de una contabilidad B de la empresa que fundamenta el incremento de ingresos practicado por la regularización tributaria.

También se discuten los gastos que la Inspección no ha considerado fiscalmente deducibles y se insta la nulidad del acuerdo sancionador.

SEGUNDO.- Según consta en actuaciones, la entidad recurrente está dada de alta en el IAE, epígrafe 6.123, "Comercio Mayor de Frutas y Verduras".

La sociedad, con domicilio fiscal en la CALLE000 número NUM004, DIRECCION001, Madrid, se constituye mediante escritura pública de fecha 16 de marzo de 1991, suscribiendo las participaciones D. Oscar, Dª. María Consuelo, D. Luis, D. Rafael y D. Raúl. A partir del 12 de febrero de 2009, las participaciones se distribuyen como sigue: 910 (D. Oscar); 910 (Dª. María Consuelo); 840 (D. Luis) y 840 (D. Rafael).

En el ejercicio 2008, el administrador único era D. Oscar; desde el 12 de febrero de 2009, son administradores solidarios D. Oscar, D. Luis y D. Rafael; en la fecha del primer acuerdo de liquidación (10 de marzo de 2014), son administradores solidarios de la sociedad D. Luis y D. Rafael.

La regularización tributaria se circunscribe a un aumento de la base imponible que trae causa de la minoración de los gastos deducibles, por la supresión de los que no tienen tal carácter, y del incremento de los ingresos derivado de la contabilidad B, según declaración de D. Luis - administrador solidario de la entidad - en el Juzgado de Primera Instancia nº 2 de Torrejón de Ardoz.

En relación con la denominada contabilidad B, el acuerdo de liquidación recoge, en esencia, las siguientes consideraciones:

"En el Juzgado de Primera Instancia nº 2 de Torrejón de Ardoz se ha tramitado el Procedimiento 912/2012 de Medidas Provisionales Previas a la Demanda de Divorcio, seguido por Dª Susana contra D. Luis.

Mediante oficio de tres de septiembre de 2012, dicho Juzgado, en cumplimiento del artículo 94 de la Ley General Tributaria, remite a esta Agencia Tributaria la documentación aportada por la representación del Sr. Luis.

El día 14 de diciembre de 2012 el Juzgado entrega a la Inspección actuaria el testimonio de un dietario que la representación del Sr. Luis aportó en el acto de la vista y una copia de la grabación de la propia vista, celebrada el 13 de julio de 2012. En el acto de la vista, la representación procesal del Sr. Luis afirma que el dietario contiene la contabilidad B de la entidad DIRECCION000., de la cual el Sr. Luis es socio y administrador solidario en los ejercicios 2009, 2010 y 2011.

El DVD que contiene la grabación del acto de la vista tiene una duración de setenta y dos minutos. El testimonio del dietario entregado por el Juzgado consta de ciento cuarenta folios y contiene la contabilidad (cuenta de resultados y reparto de beneficios), mes a mes, de la entidad DIRECCION000 desde el mes de noviembre de 2006 hasta el mes de junio de 2012.

En el acto de la vista, el Procedimiento queda centrado exclusivamente en el régimen de visitas al hijo menor del matrimonio y en la cuantía económica que el Sr. Luis debe abonar a su esposa en concepto de pensión compensatoria. Y como al parecer los únicos ingresos del Sr. Luis provienen de su trabajo en la citada entidad, es por lo que las declaraciones de los interesados y de sus respectivos letrados se refieren a cuestiones económicas que afectan a la entidad, como por ejemplo que, la Sra. Susana aunque está en la nómina de la entidad, en realidad no le presta ningún servicio.

La entrega del dietario que contiene la contabilidad B se hace en el minuto 28 de la grabación.

Minuto 28

"LETRADO DE D. Luis

- fotocopias del libro de contabilidad real de la empresa desde mayo de 2003

- Así como el libro de contabilidad original que se aporta únicamente para su cotejo.

JUEZ:

- ¿Pero qué libro de contabilidad es ese?

LETRADO DE D. Luis

- Mire señoría, es que digamos que oficialmente mi defendido solo gana una nómina, pero aparte la empresa hace gastos como el seguro de sanitas de la mujer y los hijos, la gasolina que le ha estado pagando, hace pagos por cuenta de la unidad familiar y después si hay dinero se hace reparto entre los socios trabajadores en proporción a las ventas que han hecho en el mes, es la contabilidad B:"

En la vista hay que destacar lo siguiente momentos:

" Minuto: 39:19

Letrado de Dª Susana a D. Luis

- ¿Es cierto que usted y su socio reciben cantidades, llamémoslas, fuera de nómina, con los que usted ha sufragado los gastos de su familia?

Respuesta de D. Luis:

- Sí, efectivamente nosotros a aparte de la nómina tenemos un tanto por ciento de beneficios sobre las ventas, sobre lo que queda limpio."

Letrado de Dª Susana a D. Luis:

- ¿Esas cantidades han podido ser en alguna ocasión muy superior a la nómina en alguna ocasión?

Respuesta de D. Luis:

Muchísimo."

" Minuto: 41:59

Respuesta de D. Luis:

- Yo compro la casa de Oliva en unos años en los que, como he dicho antes ganaba muchísimo dinero.

Letrado de Dª Susana

- Muchísimo, ¿Cuánto?

Respuesta de D. Luis

Uff, yo le puedo hablar, a lo mejor al mes, de 6.000 u 8.000 € de media...pero esto le estoy hablando de hace 5-6 años"

En la vista se declara que en la contabilidad B se reflejan determinados gastos propios de los socios (cuotas de seguros médicos, carburantes y reparaciones de los vehículos particulares). En la contabilidad B también figura el reparto, mes a mes, del beneficio que se hace entre los socios de la entidad: Oscar y sus dos hijos Luis (demandado) y Rafael."

TERCERO.- Llegados a este punto es necesario tener en cuenta que esta Sala y Sección ha tramitado el recurso contencioso-administrativo 545/2020 interpuesto por D. Rafael y Dª. Luz contra la regularización tributaria del IRPF, ejercicio 2011, y consiguiente acuerdo sancionador y el número 546/2020 formulado por D. Luis contra la regularización tributaria del IRPF, ejercicio 2011, y consiguiente acuerdo sancionador, en los que se plantea asimismo el valor probatorio del dietario en el que se basa la regularización tributaria aquí cuestionada. Recordemos que los dos hermanos son socios de la entidad aquí recurrente y eran los administradores solidarios en la fecha de las actuaciones.

Dichos recursos han sido resueltos, respectivamente, mediante nuestras Sentencias 247/22, de 25 de mayo y 248/22, de 25 de mayo, siendo ponente en ambos casos el Ilmo. Sr. Magistrado D. J. Alberto Gallego Laguna.

Razones de coherencia, igualdad en la aplicación de la norma y el principio de seguridad jurídica nos obligan a resolver la cuestión en idéntico sentido. Es por ello que reproducimos aquí y hacemos nuestros los fundamentos de la Sentencia 248/22, de 25 de mayo (recurso 546/20) dictada en relación con D. Luis, en la que hemos dicho:

" SEXTO: Sobre las alegaciones de la demanda en relación con el contenido de la regularización es preciso tener en cuenta que la Administración parte de considerar un dietario manuscrito presentado en un procedimiento de divorcio ante un Juzgado como una contabilidad "B" de la entidad de la que el recurrente era socio, invocando el art. 1228 del Código Civil , entre otro preceptos.

Pues bien, hay que tener en cuenta que el art. 1228 del Código Civil establece que "Los asientos, registros y papeles privados únicamente hacen prueba contra el que los ha escrito en todo aquello que conste con claridad; pero el que quiera aprovecharse de ellos habrá de aceptarlos en la parte que le perjudiquen."

Por tanto, tal y como se desprende del citado precepto, hacen prueba contra el que los ha escrito, es decir, no alude al que los haya presentado en un procedimiento judicial.

Pero lo que ocurre en el presente caso es que el demandante de este recurso niega que haya escrito lo que figura en el dietario aportado al procedimiento de divorcio y en ese dietario, que se encuentra manuscrito, no consta firma alguna de la persona que lo escribiera, de tal forma que se desconoce la autoría de lo manuscrito en el mencionado dietario.

La circunstancia de que pudiera haber sido aportado, según se expresa por la Administración, por el representante en el procedimiento de divorcio de D. Luis no determina que deba atribuirse la autoría de lo manuscrito en el dietario al propio Luis, por lo que no existe base legal alguna para atribuir lo manuscrito en el dietario al recurrente del presente recurso.

De otra parte, resulta necesario poner de manifiesto que en la sentencia de divorcio aportada, no se hace ninguna referencia al indicado dietario ni a la supuesta contabilidad "B", ni consta ninguna otra resolución judicial en la que se pudiera haber declarado como hecho probado la existencia de una contabilidad "B" de la sociedad ni que el mencionado dietario refleje una contabilidad "B".

Debe añadirse que no se ha aportado al expediente administrativo por la Administración el DVD al que alude la grabación de la vista ante el Juzgado por lo que ni la demandante de este recurso ni esta Sala pueden valorar las manifestaciones efectuadas sobre el dietario en cuestión.

El art. 105.1 de la Ley General Tributaria obliga a la Administración a justificar el aumento de la base imponible, así como todos los hechos y circunstancias con trascendencia a la hora de cuantificar el resultado de la liquidación, obligación que también se encuentra establecida en el art. 102 de la Ley General Tributaria .

En el presente caso, por la Administración no se ha probado que el recurrente fuera el autor del citado dietario manuscrito ni que corresponda a una contabilidad "B" de la entidad de la que era socio, por lo que debe estimarse el recurso sobre dicha cuestión, anulando la liquidación practicada.

La anulación de la liquidación por los motivos expresados determina que proceda igualmente la anulación del acuerdo sancionador, por carecer de presupuesto para la imposición de la sanción.

Sin embargo, la estimación del recurso ha de ser parcial, porque en relación con la pretendida nulidad de pleno derecho, sobre la misma puede citarse, entre las más recientes la sentencia del Tribunal Supremo de 29 de septiembre de 2021, dictada en el recurso de casación número 5351/2019 , en la que indica que (..)

Es preciso destacar que en el presente caso no puede considerarse que se haya utilizado un procedimiento distinto al establecido por la Ley, pues se ha dictado el acuerdo de liquidación en el procedimiento de inspección regulado en la Ley General Tributaria. Tampoco puede considerarse que en el presente caso se haya prescindido total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido, pues se ha seguido el procedimiento de inspección, dentro de los límites que fija la propia Ley General Tributaria. Por ello no concurre ninguno de los supuestos de nulidad de pleno derecho establecidos en el art. 47 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas , de conformidad con la doctrina del Tribunal Supremo, sino de anulabilidad del art. 48 de la misma Ley , debiendo desestimarse la pretensión relativa a la nulidad de pleno derecho.

En consecuencia, procede la estimación parcial del recurso contencioso administrativo, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, anulándola y dejándola sin efecto, así como la liquidación y acuerdo sancionador de los que trae causa, desestimando la pretensión de la demanda referida a la nulidad de pleno derecho."

CUARTO.- Cuanto se ha expuesto en el fundamento anterior es plenamente aplicable al supuesto que nos ocupa, pues el incremento de ingresos trae causa del contenido del mismo dietario que, efectivamente, no está firmado. Tampoco consta en el expediente administrativo el DVD con la grabación de la vista, por lo que la Sala no puede verificar las transcripciones parciales que se recogen en el acuerdo de liquidación ni la entidad recurrente ha podido formular alegaciones al respecto.

En definitiva, el acuerdo de liquidación ha de ser anulado en lo que se refiere al incremento de ingresos derivado de la contabilidad "B" supuestamente constatada en el tan mentado dietario.

QUINTO.- En lo que hace a la deducibilidad de los gastos, el artículo 10.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, TRLIS) establece:

" En el método de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas."

Además, después de hacer referencia a las liberalidades, el artículo 14.1.e) del mismo texto legal estipula que son deducibles los gastos que se hallen correlacionados con los ingresos. Se proclama así la correlación entre ingresos y gastos, aunque para admitir la deducción de un gasto hay que cumplir el requisito de "inscripción contable" que proclama el artículo 19.3 del TRLIS, según el cual:

" No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente."

Por otro lado, el artículo 133.1 del mismo texto legal, relativo a las obligaciones contables, dispone:

" Los sujetos pasivos de este impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen."

En cuanto a la prueba, el artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT) establece que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente son constitutivos del mismo, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto, de modo que la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero.

El artículo 106.1 de la LGT establece que "En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa", remisión que debe entenderse hecha a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la LEC, lo que implica en el caso de los documentos privados que la valoración de su fuerza probatoria debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario.

Y el número 4 del citado artículo 106 de la Ley 58/2003, añade, " Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales deberán justificarse mediante factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos casos los requisitos señalados en la normativa tributaria" y a tal fin el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre por el que se aprobó el Reglamento de Facturación, contiene los requisitos que deben reunir las facturas y demás documentos sustitutivos de las mismas para su validez y la factura completa tiene que estar numerada e incluir la fecha de su expedición, nombre y apellidos, razón o denominación social del expedidor y del destinatario, así como la descripción de la operación y su importe, artículos 6 y 7. En análogos términos, el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.

Sobre la deducibilidad de gastos, la jurisprudencia mantiene que la carga de la prueba de tal deducibilidad viene atribuida a quien pretende obtener la deducción. Así se recoge, entre otras, en la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 2014, recurso 123/2013, en la que se expresa: "Si resulta evidente que estamos ante una distinta valoración de las pruebas, cabe recordar que la valoración realizada por la Sala de instancia queda extramuros del ámbito casacional. Siendo correcto el parecer recogido en la sentencia de instancia, pues constatadas por la Inspección las circunstancias que fundadamente pusieron en duda la realidad de las entregas de bienes y la prestación de servicios, como detalladamente recoge la propia Sentencia, correspondía al obligado tributario que pretende aplicarse la deducción la acreditación de los extremos habilitantes al efecto; por tanto, si no llegó a acreditarlos hace procedente la exclusión de la deducción. La regla general sobre la carga de la prueba, no se ve desvirtuada por lo dispuesto en art. 217 de la LEC , pues si el hecho a acreditar, es la realidad de las operaciones, la facilidad probatoria y la disponibilidad de la misma, obviamente, correspondía a la recurrente."

En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en relación a la actividad profesional desarrollada por el sujeto. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de los gastos.

SEXTO.- Sentado lo anterior, en el escrito de demanda únicamente se formulan alegaciones genéricas sobre la procedencia de admitir la deducción de los gastos que, se dice, ha sido descartada por la Inspección sin motivación alguna.

Tales afirmaciones no se ajustan a la realidad. En el acuerdo de liquidación se recogen con detalle las razones que conducen a la Inspección a rechazar los gastos que no están correlacionados con los ingresos (combustible de los vehículos, cuotas de leasing, cuotas RACE, cuotas SANITAS, reparaciones de vehículos, restaurantes, viajes, compras particulares) porque no se ha acreditado la afectación de los vehículos a la actividad empresarial y los gastos de restaurantes, hoteles, viajes, compra de jamones y otra serie de compras particulares vienen documentados en tiques, por lo que no puede precisarse el destinatario del servicio ni, por tanto, la vinculación con la actividad económica.

La Inspección sí admite la deducción en relación con el teléfono fijo del domicilio fiscal de la sociedad y la línea de móvil de la empresa.

Así las cosas, la Sala comparte el criterio de la Administración habida cuenta que, además, la parte actora no presenta argumentación alguna para justificar la vinculación de los gastos con su actividad empresarial.

En lo que hace a las amortizaciones, la Inspección realiza una estimación porque la correspondiente dotación a la amortización no figura desglosada por cada uno de los inmovilizados en la contabilidad, sino que consta la amortización de todos los medios de transporte en una única cuenta. Es por ello que, para calcular la parte que no es deducible porque se corresponde con los vehículos adquiridos en régimen de leasing que no están afectos a la actividad (Mercedes Benz, Audi Q7, Mini Cooper), se aplican las tablas de amortización oficiales teniendo en cuenta el periodo máximo de permanencia que, en el caso de turismos, es de 14 años.

La entidad recurrente se limita a alegar que llevaba las amortizaciones al margen de la contabilidad, en hojas de cálculo en las que constan todos los datos necesarios, que no fueron solicitadas por la Inspección.

Su tesis no puede tener acogida pues aparece huérfana de prueba alguna y, en cuanto al requerimiento, en la comunicación del inicio de actuaciones la Inspección ya solicitó toda la documentación contable de los ejercicios objeto de comprobación, debiendo recordar que la carga de la prueba recae sobre el contribuyente ex artículo 105.1 de la LGT.

En consecuencia, este extremo del acuerdo de liquidación ha de ser asimismo confirmado.

SÉPTIMO.- Por último, la anulación del acuerdo de liquidación en el limitado extremo relativo al incremento de ingresos derivado de la contabilidad "B" conlleva, a su vez, la del acuerdo sancionador al carecer ya de cobertura jurídica por no ser conforme a derecho la liquidación en la que se fundamentaba, ello sin necesidad de entrar en el análisis de los motivos de impugnación expuestos en el escrito de demanda. De hecho, en el acuerdo sancionador se recoge lo siguiente:

"En el presente expediente, tal y como ha quedado expuesto, concurre en la conducta del sujeto pasivo el elemento objetivo de la infracción descrita en el artículo 191.1 de la Ley 58/2003, al dejar de ingresar en el Tesoro Público en concepto de Impuesto sobre Sociedades en el período 2008, 46.779,65 €, en el período 2009, 46.917,20 €, en el período 2010, 32.245,76 €, y en el período 2011, 33.340,07 €, obteniendo además las siguientes devoluciones improcedentes: 144,67 € en el 2009, 63,83 € en el 2010 y 18,19 € en el 2011, toda vez que el obligado tributario tenía una contabilidad "B" o no declarada, como recogen los hechos "probados" en el Juzgado de Primera Instancia nº 2 de Torrejón de Ardoz, en el Procedimiento 912/2012 de Medidas Provisionales Previas a la Demanda de Divorcio, seguido por Dª Susana contra D. Luis, de la que se han descubierto beneficios no declarados y gastos contabilizados no deducibles fiscalmente al no estar afectos a la actividad y ser gastos particulares de los socios, en consonancia con las declaraciones de D. Luis."

En definitiva, el presente recurso contencioso-administrativo ha de ser parcialmente estimado, anulando el acuerdo de liquidación en el limitado extremo indicado en nuestro Fundamento Cuarto y anulando íntegramente el acuerdo sancionador.

OCTAVO.- El artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, dispone que: "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho".

En el presente caso, en atención al sentido parcialmente estimatorio del fallo, no se efectúa pronunciamiento impositivo de las costas procesales devengadas en la presente instancia.

Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución