Sentencia Contencioso-Administrativo 65/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 539/2020 de 25 de enero del 2023

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 1 de junio de 2020 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (en adelante, TEARM), por la que se solventan las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000, NUM001, NUM002 y NUM003 interpuestas contra los acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante los que se practica, a la entidad aquí recurrente, respectivamente, la liquidación provisional del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2013, derivada del acta de disconformidad A02 número NUM004, por importe total a devolver de 4.722,88 euros (4.530,53 euros de cuota/2013 y 192,35 euros de intereses de demora); la liquidación provisional del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2013, derivada del acta de disconformidad A02 número NUM005, por importe total a devolver de 31.349,86 euros (28.729,39 euros de cuota - 5.987,72 euros/2012 y 22.732,67 euros/2013 - y 2.629,47 euros de intereses de demora); la liquidación provisional del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2013, derivada del acta de disconformidad A02 número NUM006, por importe total a ingresar de 46.366,82 euros (42.983,43 euros de cuota/2013 y 3.383,39 euros de intereses de demora) y se impone una sanción de 7.860,12 euros por la apreciada infracción tributaria leve, cometida en el ejercicio 2013, consistente en dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación, tipificada en el artículo 191.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT).

El TEARM estima la reclamación económico-administrativa número NUM003, anulando el acuerdo sancionador por defecto de motivación.

La cuantía del pleito fue fijada en 90.299,28 euros mediante decreto, no recurrido, de fecha 22 de julio de 2021.

El presente litigio trae causa de las actuaciones inspectoras incoadas para la comprobación e investigación de los ejercicios 2012 y 2013 por el concepto de Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre el Valor Añadido con alcance general, conforme a lo establecido en el artículo 148 de la LGT y el artículo 178 del Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y Desarrollo de las normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (en adelante, RGAT).

El acuerdo de liquidación derivado del acta de disconformidad A02 número NUM004 se limita a la valoración de la operación vinculada realizada con D. Edmundo; el que trae causa del acta de disconformidad A02 número NUM005 se circunscribe a la corrección valorativa de la operación vinculada efectuada con D. Eulalio y la liquidación derivada del acta de disconformidad A02 número NUM006 refleja las correcciones de las operaciones vinculadas así como los restantes elementos de la regularización tributaria.

SEGUNDO.- Por motivos de índole procesal hemos de resolver, en primer término, la prescripción planteada en el escrito de demanda por un exceso de duración de las actuaciones inspectoras poniendo de relieve que, contrariamente a lo postulado por la parte actora, la superación del plazo máximo de duración no determina la caducidad del procedimiento inspector.

En este sentido, el artículo 150 de la LGT, en su redacción vigente ratione temporis, estipula lo siguiente:

" 1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley . (...)

2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:

a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.

En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse.(...)".

TERCERO.- Hemos de tener en cuenta que la Sala Tercera del Tribunal Supremo se ha pronunciado en diversas ocasiones sobre la reanudación de las actuaciones inspectoras; su doctrina se resume en la STS 1042/2019, de 10 de julio, (recurso de casación 2220/2017), en la que se dice:

"SEGUNDO.- El criterio de la Sala

Comenzaremos señalando que la problemática suscitada en el presente recurso ha sido abordada por la jurisprudencia de esta Sala, siendo ejemplo de la misma la sentencia de fecha 21 de junio de 2016 y las en ella citadas y otras posteriores, como la de 1 de septiembre de 2017.

Y así, en la sentencia de fecha 21 de junio de 2016 decíamos lo siguiente:

"PRIMERO.- La Administración General del Estado combate, a través de un único motivo de casación, la sentencia dictada el 26 de marzo de 2015 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 191/2012 , que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 150.2.a), párrafo primero, de la Ley General Tributaria de 2003 , declaró prescrito el derecho de la Inspección de los Tributos a liquidar el impuesto sobre sociedades de BIH, correspondiente a los ejercicios 2003, 2004 y 2005, por haberse excedido en el plazo de duración de las actuaciones debido a que el acuerdo de ampliación por otros doce meses se adoptó y notificó una vez que había ya expirado el plazo inicial de que disponía para culminar las actuaciones.

La Administración reconoce los hechos que determinan el pronunciamiento que combate y admite que, con arreglo a los mismos, ha prescrito su derecho a liquidar el ejercicio 2003, pero, con fundamento en el artículo 150.2.a), párrafo segundo, de la Ley General Tributaria , aduce que los otros dos periodos concernidos (2004 y 2005) no prescribieron porque, después de haberse incumplido el plazo, se practicaron otras actuaciones que interrumpieron la prescripción.

El planteamiento del abogado del Estado está condenado al fracaso, pues responde a un entendimiento equivocado del mencionado precepto legal y de la jurisprudencia que lo interpreta.

SEGUNDO.- El artículo 150.2.a), párrafo segundo, de la vigente Ley General Tributaria dispone, en efecto, que la reanudación de las actuaciones, con conocimiento formal del interesado, después de expirado el plazo a que se refiere el apartado 1 (doce o veinticuatro meses) interrumpe la prescripción.

Ahora bien, esta previsión legislativa debe entenderse en sus estrictos términos; no se trata de que una mera actuación ulterior sin más "reviva" un procedimiento ya fenecido, como sin duda es el del caso enjuiciado, según admite la propia Administración recurrente [las actuaciones tenían que durar doce meses como máximo, pues el acuerdo de ampliación se adoptó fuera de plazo, y, sin embargo, se extendieron más allá, notificándose la liquidación cuando ya habían transcurrido más de cuatro años desde el día final para la presentación de la autoliquidación del último periodo comprobado -2005-], sino de una decidida actuación administrativa de llevar a cabo la tarea que inicialmente no realizó en el tiempo legalmente requerido. Por ello el precepto matiza en su segunda parte que "el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y periodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse". No se trata, por tanto, de cualquier diligencia, sino de una reanudación formal de las actuaciones inspectoras.

Así lo hemos afirmado en la sentencia de 18 de diciembre de 2013(casación 4532/2011 , FJ 4º;): la mera continuación de las actuaciones realizadas con posterioridad a la superación del plazo máximo de duración del procedimiento inspector no tiene la capacidad interruptiva que defiende la representación estatal. Ha de mediar una actuación formal de la Inspección de los Tributos poniendo en conocimiento del obligado tributario la reanudación de las actuaciones. En el mismo sentido, pueden consultarse las sentencias de 6 de marzo de 2014 (casación 6287/2011 , FJ 4 º;), 13 de junio de 2014 (casación 848/2012 , FJ 4 º;), 12 de marzo de 2015 (casación 4074/2013, FJ 5 º;) y 23 de mayo de 2016 (casación 789/2014 FJ 3º;)"

Más recientemente, dijimos en nuestra sentencia 521/2018, de 23 de marzo, recurso 176/2017 :

"En efecto, si la exigencia contenida en el artículo 150.2 de la Ley General Tributaria , en la redacción aquí aplicable ratione temporis, no puede en modo alguno entenderse cumplida mediante una "mera actuación sin más", sino que requiere una "decidida actuación administrativa de llevar a cabo la tarea que inicialmente no se realizó en el tiempo legalmente requerido", es evidente que la diligencia del actuario tenida en cuenta por la Sala de instancia no reúne tal condición.

Según consta en autos, la diligencia de 5 de septiembre de 2012 -por más que refleje en su parte inicial que el procedimiento se refiere a IVA e IS de los ejercicios 2007 y 2010 y retenciones a cuenta- se limita a constatar la aportación de determinada documentación que fue requerida al contribuyente en dos diligencias anteriores (de 8 de junio y 5 de julio de ese mismo año) y a recoger la autorización del interesado para entrar en su domicilio fiscal.

A nuestro juicio, esa actuación no da cumplimiento suficiente a la exigencia contenida en el artículo 150.2 de la Ley General Tributaria , no ya porque no manifieste expresamente que "reanuda las actuaciones" sino, fundamentalmente, porque se limita a continuar con el procedimiento y no contiene la precisa información que aquel precepto establece; dicho de otro modo, no informa al contribuyente sobre los "conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse", exigencia que -desde luego no se llena de manera satisfactoria con la pura referencia general, en el encabezamiento de la diligencia, a los ejercicios y a los tributos objeto de comprobación e inspección, expresión mucho más genérica que la relativa a los "conceptos" reseñados en la norma.

En consecuencia, debemos responder a la cuestión que nos suscita el auto de admisión en el sentido que se desprende de nuestra jurisprudencia, de suerte que, una vez excedido el plazo del procedimiento inspector, no"cualquier actuación enderezada a la regularización tributaria del contribuyente" interrumpe la prescripción, sino solo aquéllas que pongan de manifiesto una clara voluntad de reanudar el procedimiento y que informen al contribuyente, de manera clara, precisa y completa de los conceptos y períodos a los que van a alcanzar las actuaciones que van a realizarse después de tal actuación.

En la medida en que la diligencia de 5 de septiembre de 2012 no cumple con la repetida exigencia y carece, por tanto, de efectos interruptivos de la prescripción, ha de prosperar el recurso de casación y la pretensión deducida por la parte demandante en la instancia pues, teniendo en cuenta la fecha en que se notificó el acuerdo de liquidación, ya había prescrito el derecho de la Administración a liquidar el IVA, períodos de mayo a diciembre de 2008 y de enero a mayo de 2009, lo que determina, además, la nulidad de las sanciones correspondientes a tales períodos por falta de tipicidad de las infracciones que se habrían cometido".

En esa ocasión la cuestión casacional consistió en determinar, en interpretación del artículo 150.2 LGT , en su redacción vigente hasta la Ley 34/2015, si, una vez excedido el plazo máximo previsto legalmente para el desarrollo de las actuaciones inspectoras y, por ello, desprovisto el acto de inicio de las mismas de carácter interruptor de la prescripción, para que su continuación tras la finalización de aquel plazo máximo produzca ese efecto interruptor, se requiere un acto formal de reanudación o basta cualquier actuación enderezada a la regularización tributaria del contribuyente, debidamente notificada.

Por seguridad jurídica hemos de transitar por una senda similar a la trazada en esa sentencia y sus fundamentos, doctrina que nos sirve para contestar a la cuestión casacional y, asimismo, para resolver las pretensiones deducidas en el proceso."

La doctrina expuesta supone que, una vez superado el plazo máximo de duración del procedimiento inspector, no es suficiente una mera actuación ulterior para reanudar el procedimiento con virtualidad interruptiva de la prescripción, sino que se requiere una decidida actuación administrativa de llevar a cabo la tarea que inicialmente no realizó en el plazo legal, de modo que la reanudación de las actuaciones inspectoras tiene que ser formal, no siendo suficiente para ello cualquier diligencia, sino que ha de informarse al contribuyente sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse.

CUARTO.- Sentado lo anterior, consta en actuaciones que el procedimiento inspector se inicia el 27 de abril de 2015 y finaliza el 4 de julio de 2016 . Teniendo en cuenta los días de dilaciones no imputables a la Administración, mediante la diligencia número 12, de 20 de mayo de 2016, se notifica al obligado tributario que en fecha 9 de mayo de 2016 habían transcurrido los doce meses de duración máxima del procedimiento. En esta diligencia se informa asimismo al contribuyente de las consecuencias previstas en el artículo 150.2 y 3 de la LGT y en el artículo 184.7 del RGAT, al tiempo que se le comunica formalmente la reanudación de las actuaciones con respecto al Impuesto sobre Sociedades, periodos 2012 a 2013.

Por tanto, la diligencia de 20 de mayo de 2016 (primera actuación de la Inspección posterior al transcurso del aludido plazo máximo de doce meses), cumple las exigencias del artículo 150.2 de la LGT, anteriormente expuestas y analizadas, para entender interrumpida la prescripción por la reanudación de las actuaciones, pues ésta se puso en conocimiento formal del obligado tributario incluyendo la información sobre los conceptos y periodos afectados por tal reanudación.

En consecuencia, la superación del plazo legal de doce meses comporta que no se considere interrumpida la prescripción por el inicio de las actuaciones inspectoras que, no obstante, sí despliegan su efecto interruptivo a partir de la fecha de su reanudación.

En análogos términos nos hemos pronunciado a propósito de la misma recurrente en relación con la impugnación de la regularización del IVA, ejercicios 2012 y 2013, en nuestra Sentencia 506/2022, de 16 de noviembre (ponente: Ilmo. Sr. Magistrado D. J. Ignacio Zarzalejos Burguillo, recurso contencioso-administrativo 533/2020).

El Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades estipula, en su artículo 136.1, que la declaración del impuesto se presentará en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo. Dado que éste coincide aquí con el año natural, supone que la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2012 podía presentarse hasta el 25 de julio de 2013. Por consiguiente, cuando el 20 de mayo de 2016 se notifica la diligencia número 12, no estaba prescrito dicho ejercicio ni, mucho menos, el ejercicio 2013 que, en todo caso, tampoco estaban prescritos cuando se notifican los respectivos acuerdos de liquidación.

En suma, las alegaciones de la parte actora han de ser desestimadas al no haber prescrito el derecho de la Administración a practicar las pertinentes liquidaciones.

QUINTO.- En lo que hace a la problemática de las operaciones vinculadas, hemos de traer a colación el artículo 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, TRLIS), que regula las operaciones vinculadas en los siguientes términos:

" 1.

1.º Las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor normal de mercado. Se entenderá por valor normal de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.

2.º La Administración tributaria podrá comprobar que las operaciones realizadas entre personas o entidades vinculadas se han valorado por su valor normal de mercado y efectuará, en su caso, las correcciones valorativas que procedan respecto de las operaciones sujetas a este Impuesto, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de No Residentes que no hubieran sido valoradas por su valor normal de mercado, con la documentación aportada por el sujeto pasivo y los datos e información de que disponga. La Administración tributaria quedará vinculada por dicho valor en relación con el resto de personas o entidades vinculadas.

La valoración administrativa no determinará la tributación por este Impuesto ni, en su caso, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes de una renta superior a la efectivamente derivada de la operación para el conjunto de las personas o entidades que la hubieran realizado. Para efectuar la comparación se tendrá en cuenta aquella parte de la renta que no se integre en la base imponible por resultar de aplicación algún método de estimación objetiva.

2. Las personas o entidades vinculadas deberán mantener a disposición de la Administración tributaria la documentación que se establezca reglamentariamente.

Dicha documentación no será exigible a las personas o entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo sea inferior a diez millones de euros, siempre que el total de las operaciones realizadas en dicho período con personas o entidades vinculadas no supere el importe conjunto de 100.000 euros de valor de mercado. Para determinar el importe neto de la cifra de negocios se tendrán en consideración los criterios establecidos en el artículo 108 de esta Ley. No obstante, deberán documentarse en todo caso las operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas que residan en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, excepto que residan en un Estado miembro de la Unión Europea y el sujeto pasivo acredite que las operaciones responden a motivos económicos válidos y que esas personas o entidades realizan actividades económicas.

3. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:

a) Una entidad y sus socios o partícipes.

b) Una entidad y sus consejeros o administradores.

c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.(...)".

e) Una entidad y los socios o partícipes de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.

(...)

En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socios o partícipes-entidad, la participación deberá ser igual o superior al 5 por ciento o al 1 por 100 si se trata de valores admitidos a negociación en un mercado regulado. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.

(...)

4.

1.º Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará alguno de los siguientes métodos:

a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación. (...)"

Por su parte, el artículo 16.6 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, estipula:

" 6. A efectos de lo dispuesto en el artículo 16.4 de la Ley del Impuesto , el obligado tributario podrá considerar que el valor convenido coincide con el valor normal de mercado cuando se trate de una prestación de servicios por un socio profesional, persona física, a una entidad vinculada y se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que la entidad sea una de las previstas en el artículo 108 de la Ley del Impuesto , más del 75 por ciento de sus ingresos del ejercicio procedan del desarrollo de actividades profesionales, cuente con los medios materiales y humanos adecuados y el resultado del ejercicio previo a la deducción de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios sea positivo.

b) Que la cuantía de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios a la entidad no sea inferior al 85 por ciento del resultado previo a que se refiere la letra a).

c) Que la cuantía de las retribuciones correspondientes a cada uno de los socios-profesionales cumplan los siguientes requisitos:

1.º Se determine en función de la contribución efectuada por estos a la buena marcha de la sociedad, siendo necesario que consten por escrito los criterios cualitativos y/o cuantitativos aplicables.

2.º No sea inferior a dos veces el salario medio de los asalariados de la sociedad que cumplan funciones análogas a las de los socios profesionales de la entidad. En ausencia de estos últimos, la cuantía de las citadas retribuciones no podrá ser inferior a dos veces el salario medio anual del conjunto de contribuyentes previsto en el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.

El incumplimiento del requisito establecido en este número 2.º en relación con alguno de los socios-profesionales, no impedirá la aplicación de lo previsto en este apartado a los restantes socios-profesionales."

SEXTO.- Según consta en actuaciones, la sociedad Nilkanta S.L. (en adelante, NILKANTA) se constituye mediante escritura pública de fecha 19 de septiembre de 2012. Su objeto social es "la prestación de los servicios de asesoramiento en materias empresariales y gestión de todo tipo de servicios" y su actividad principal, clasificada en el epígrafe del IAE 841, es la de servicios jurídicos. Tiene su domicilio social y fiscal en la calle Almagro número 25, Madrid. En este inmueble también tienen su domicilio fiscal A25 Abogados y Economistas y ANIACAM.

D. Edmundo y D. Eulalio son los únicos socios, a partes iguales, y administradores solidarios de la entidad.

Mediante escritura pública de fecha 10 de octubre de 2013, D. Eulalio vende sus participaciones a D. Jose María y D. Carlos Alberto, los hijos del Sr. Edmundo, quien se convierte en el administrador único de la sociedad.

En el ejercicio 2012, NILKANTA declara unos ingresos de 396.660,83 euros, gastos de explotación por importe de 349.359,36 euros y una amortización de 23.350,61 euros, lo que determina un resultado de 23.950,86 euros.

En 2013 declara unos ingresos de 855.659,69 euros, gastos de explotación de 703.649,38 euros y gastos de personal de 33.409,39 euros y 9.548,14 euros, lo que supone un resultado de 109.052,78 euros.

La sociedad no dispone de medios materiales. En lo que hace a los medios personales, en el ejercicio 2012 carece de ellos y en el 2013 tiene cuatro empleados por cuenta ajena: D. Sixto y D. Abelardo son contratados, el 6 de junio de 2013, para la realización de la obra o servicio vinculado al concurso prestación de servicios ITV en Chile; Dª. Irene tiene un contrato de auxiliar administrativo a tiempo parcial y Dª. Juliana un contrato de limpiadora a tiempo parcial. Según las propias manifestaciones del representante autorizado de NILKANTA, el personal contratado desarrolla funciones de gestión administrativa.

En el curso del procedimiento inspector se realiza la valoración de mercado de las operaciones vinculadas entre NILKANTA y sus socios y administradores D. Edmundo y D. Eulalio.

D. Edmundo está dado de alta como profesional, epígrafe 731 del IAE,"Abogados", desde el 4 de abril de 2013.

En el ejercicio 2012 presenta autoliquidación de IRPF declarando únicamente 400 euros de rendimientos por cursos, conferencias y seminarios así como 600 euros de retribución como administrador de Eurosemillas S.A. De otro lado, declara unas aportaciones a sistemas de previsión social por importe de 3.057,62 euros.

En la autoliquidación del IRPF del ejercicio 2013 declara 727 euros como rendimientos del trabajo por cursos, conferencias y seminarios, así como 3.263,02 euros por aportaciones a sistemas de previsión social.

D. Eulalio presenta autoliquidación de IRPF del ejercicio 2012 incluyendo, como rendimientos del trabajo, la suma de 265.197,93 euros satisfecha por Volvo Car España, S.L. En idénticos términos, en 2013 declara el importe de 949.794,67 euros y en este año se produce la extinción del contrato con Volvo Car España S.L.

Por tanto, ninguno de los socios declara retribución alguna satisfecha por NILKANTA.

Los requerimientos de información evacuados a los clientes de NILKANTA por la Inspección arrojan los siguientes resultados:

- Volvo Car España, S.L., indica que las facturas se corresponden con asuntos judiciales y los servicios fueron prestados por D. Edmundo. La entidad remite el contrato firmado con este último, no con NILKANTA.

- Volvo Ocean Race identifica a D. Edmundo como la persona que presta el servicio en virtud del contrato suscrito por NILKANTA.

- La Fundación José Ortega y Gasset-Gregorio Marañón también identifica al Sr. Edmundo como la persona que presta el servicio en virtud del contrato firmado con NILKANTA, el cual se sometió a autorización previa del Protectorado de Fundaciones del Ministerio de Educación, Cultura y Deporte porque uno de los socios de NILKANTA era miembro del Patronato (D. Eulalio).

- La entidad Motor Boats identifica a D. Edmundo como la persona de contacto en NILKANTA.

- ANIACAM identifica a D. Edmundo como la persona de contacto en NILKANTA. También indica que, además de la prestación de servicios de asesoramiento, se han recibido cursos docentes de personal de NILKANTA, en concreto de D. Raimundo y D. Sabino. Sin embargo, estas personas no figuran como empleados de NILKANTA en el modelo 190 "Resumen anual de retenciones" ni con clave A "trabajadores por cuenta ajena" ni con clave G "Actividades Profesionales" de los ejercicios 2012 y 2013.

De otro lado, de los requerimientos realizados a los proveedores de NILKANTA se obtiene la siguiente información:

- Aranguren Consulting S.L. no aporta ningún contrato con NILKANTA; en síntesis, indica que le ha prestado servicios de asesoramiento jurídico, análisis de mercado, elaboración de programas económicos, negociación con la Administración de Chile para la intervención en los concursos públicos de adjudicación de concesiones administrativas de ITV y desarrollo de los programas técnicos y de viabilidad de las ITV concedidas en Chile; precisa que, en el desarrollo de su actividad, ha colaborado el socio D. Eulalio.

NILKANTA recibe facturación de Arbis 2000 S.L. y Aranguren Consulting S.L.; D. Edmundo es el socio y administrador de la primera entidad y D. Eulalio es administrador y socio, conjuntamente con su esposa, de Aranguren Consulting S.L. Las dos entidades facturan a NILKANTA por los servicios prestados por ambos socios; la Inspección admite las facturas como gastos deducibles por cuanto esta facturación deviene de otras operaciones vinculadas que son regularizadas simultáneamente en sede de las respectivas sociedades.

En el año 2012, NILKANTA factura a ANIACAM, Volvo Car España, S.L., Volvo Ocean Race y Motor Boats un importe global de 396.660,83 euros. En todas estas entidades han desempeñado o siguen desempeñando diferentes cargos D. Eulalio y D. Edmundo.

Por tanto, existe una relación entre los clientes de NILKANTA y alguno de los socios y administradores.

Dichas entidades contratan con NILKANTA servicios de asesoramiento jurídico y residualmente docentes.

Se recogen los siguientes gastos para la obtención de los ingresos: telefonía, notaría, servicios informáticos, climatización oficina de Almagro, Registro Mercantil, material papelería, servicios de mensajería, fotocopias, servicios Aranzadi, traducción y la facturación de Aranguren Consulting S.L. Esta última constituye la facturación de D. Eulalio a NILKANTA por los servicios prestados, como ha confirmado el representante autorizado: "Las funciones que ha desarrollado en Nilkanta han sido a través de la entidad Aranguren Consulting que ha prestado servicios de asesoramiento, consultoría y aperturas de mercado."

En el ejercicio 2013, NILKANTA factura a las anteriores entidades y a la Fundación José Ortega y Gasset-Gregorio Marañón, en la que también desempeñan o han desempeñado cargos los precitados socios, y a Ibérica de Iteuves 2012, S.L., de la que también es administrador D. Edmundo.

Los gastos para la obtención de los ingresos son los siguientes: alquiler del inmueble de la calle Almagro número 25, seguridad, trabajos de carpintería, fotocopias, gas, mensajería, sellos, tarjetas, dominios de internet, luz, mensajería, notaría, papelería, libros, pagos a Asesoría Ridibor Asesores S.L., traducción y telefonía.

Además de estos gastos corrientes existe la facturación de Aranguren Consulting S.L. y Arbis 2000 S.L. que, como se ha indicado, son las sociedades a través de las que facturan sus servicios D. Eulalio y D. Edmundo a NILKANTA que han motivado, asimismo, la consiguiente regularización tributaria por operaciones vinculadas en sede de las sociedades y de las personas físicas.

Como se ha indicado, Aranguren Consulting S.L. presta a NILKANTA servicios de negociación con la Administración de Chile para la intervención en los concursos públicos de adjudicación de concesiones administrativas de ITV y desarrollo de los programas técnicos y de viabilidad de las ITV concedidas en Chile. NILKANTA emite facturas por este concepto a Ibérica de Iteuves 2012, S.L. y los gastos asociados a esta prestación de servicios se corresponden con los del personal vinculado por el contrato de obra y servicio concreto para llevarlos a cabo, previamente identificados (D. Sixto y D. Abelardo).

Por tanto, los ingresos y gastos de personal vinculados a este proyecto no se han tenido en cuenta en la valoración de la operación vinculada del año 2013 porque, en el caso de la facturación a Ibérica de Ituves 2012, S.L., la Inspección entiende que no existe una operación vinculada.

SÉPTIMO.- La normativa anteriormente expuesta evidencia la vinculación entre NILKANTA y sus socios-administradores que, además, no se discute.

La Inspección realiza la valoración de mercado de las operaciones vinculadas entre la sociedad NILKANTA y sus respectivos socios, D. Edmundo y D. Eulalio, en idénticos términos.

Se valora la operación vinculada mediante la aplicación del método del precio de mercado del bien o servicio de que se trata o de otros de características similares, efectuando las correcciones necesarias para obtener la equivalencia, así como para considerar las particularidades de la operación, lo que es ajustado a derecho.

El principio básico por el que se rige la valoración entre entidades o personas vinculadas se basa en la comparación de las condiciones de la operación vinculada y las realizadas entre empresas independientes. Con base en este principio, se acude a un comparable interno que satisface las condiciones exigibles al respecto en el sentido de ser operaciones realizadas por la entidad vinculada con un independiente. Este comparable ha sido la valoración de la relación entre NILKANTA y los terceros (con exclusión de la operación del año 2013 ya reseñada) de los que obtiene los ingresos por los servicios prestados por sus socios. Ello atendiendo al requisito legal de identidad (en este caso) o similitud del servicio, independencia de las partes (la sociedad y sus clientes) y circunstancias equiparables.

La Inspección llega a esta conclusión tras realizar un análisis de comparabilidad sobre la base de las siguientes circunstancias:

"- Las características específicas de la prestación del servicio. Estamos indudablemente ante unos supuestos de prestación de servicios de carácter personalísimo. Los contratos que las sociedades realizan con terceros son realizados por la condición profesional de don Eulalio/D. Edmundo de tal forma que las cualidades personales y profesionales de la persona física son esenciales para la prestación del servicio.

- Las funciones asumidas por las partes. La función esencial de la prestación del servicio la asume la persona física. La mayoría de los riesgos recaen sobre la persona física y los activos empleados son en esencia sus cualidades como profesional. La prestación del servicio se realiza por don Eulalio/D. Edmundo que en ocasiones contrata con terceros, profesionales del Derecho, actividades auxiliares.

- Los términos contractuales. Los terceros contratan con la sociedad un servicio determinado y es don Edmundo y don Eulalio el encargado de realizar el trabajo. En definitiva, de las propias condiciones contractuales se desprende el carácter personalísimo de la prestación. En el requerimiento realizado a Volvo Car España, principal cliente de Nilkanta S.L., se identifica en el contrato a "Despacho de Sánchez Lambás, Abogados", no se identifica a Nilkanta S.L. como prestador del servicio."

La valoración ha sido realizada en sede de la sociedad, pues es en donde se localizan las dos operaciones objeto de contraste. Se han efectuado las correcciones necesarias, esto es, los ingresos obtenidos por la sociedad se han minorado con los gastos en los que incurrió para su obtención.

Los requerimientos efectuados por la Inspección a terceros evidencian que los servicios de asesoramiento o defensa jurídica son prestados por el socio, D. Edmundo. Por tanto, NILKANTA obtiene ingresos por prestaciones de servicios cuyo contenido esencial es la intervención de dicho socio, sin el cual no podrían haberse realizado pues, tal como se ha expuesto, la entidad carece de personal, a excepción de las empleadas a tiempo parcial que realizan tareas administrativas y de limpieza y, como tal, meramente auxiliares, y de los dos trabajadores contratados el 6 de junio de 2013 para un servicio concreto (ITV Chile) que ya han sido tenidos en cuenta a los efectos oportunos - la operación en la que intervienen no se considera vinculada -.

Los servicios que prestaba D. Edmundo tienen carácter personalísimo y han de ponerse en relación con la actividad desarrollada por el otro socio y administrador, D. Eulalio, que hacía posible la contratación de NILKANTA.

En este sentido, los principales clientes de NILKANTA son: Volvo Car España S.L., Volvo Ocean Race, Fundación José Ortega y Gasset-Gregorio Marañón, ANIACAM y Motor Boats.

Pues bien, todas estas entidades tienen una relación especial con la actividad laboral de D. Eulalio, quien ocupa o ha ocupado diferentes cargos en ellas: Presidente y Consejero Delegado de Volvo Car; Patrono de la Fundación José Ortega y Gasset-Gregorio Marañón; Presidente de ANIACAM; funciones ejecutivas en Motor Boats.

Dada su posición, sus condiciones personales, conocimiento y experiencia en el sector, D. Eulalio desarrolla una actividad de captación de clientes para NILKANTA que posibilita la contratación del asesoramiento jurídico - y, en menor medida, actividad docente - que la entidad presta gracias a la intervención esencial del Sr. Edmundo.

Por tanto, NILKANTA presta a terceros los servicios facturados gracias a la intervención conjunta de sus socios, a quienes no les abona retribución alguna por estos servicios.

No se cuestiona la validez del negocio constitutivo de NILKANTA ni la legitimidad de que sus socios pudieran prestar sus servicios profesionales a terceros a través de la entidad y no directamente, percibiendo las correspondientes retribuciones. Ahora bien, el Sr. Edmundo es el único cualificado para desarrollar los servicios profesionales que la sociedad factura a terceros gracias a la intervención esencial del Sr. Eulalio, pues las únicas empleadas - a tiempo parcial - desempeñan labores meramente auxiliares (administrativas y de limpieza) y los otros dos trabajadores fueron contratados para la obra/servicio concreto ya reseñado. En consecuencia, la entidad no aporta ningún valor añadido relevante a la actividad profesional realizada por los socios/administradores y la intervención de ambos es esencial, de manera que sin su participación no podrían haberse captado los clientes y concertado los acuerdos de negocio con terceros que han generado los consiguientes ingresos, lo que nos conduce a la problemática de las denominadas operaciones vinculadas.

En suma, no estamos ante una estructura empresarial completa con medios humanos y materiales suficientes en la que los socios/administradores prestan servicios profesionales y están retribuidos como el resto de personal que hace sus mismas o parecidas funciones, sino ante una estructura societaria que en ningún caso puede funcionar sin la presencia de los precitados socios/administradores.

OCTAVO.- Sentado lo anterior, la Inspección fija el siguiente valor de mercado para las operaciones vinculadas: 257.209,47 euros en el ejercicio 2012 y 181.861,30 euros en el 2013. Realiza la imputación de ingresos a los socios al 50%, lo que supone 128.604,74 euros y 90.930,65 euros para cada uno.

En el escrito de demanda se trae a colación las cantidades imputadas a los socios con motivo de la valoración a mercado de las operaciones vinculadas con sus respectivas sociedades (Arbis 2000 S.L. y Aranguren Consulting, S.L.). Pues bien, se trata de una regularización tributaria diferente de la que es objeto del presente pleito en el que únicamente podemos analizar las actuaciones que la Inspección ha seguido con NILKANTA, entidad aquí recurrente, por lo que ninguna consideración cabe hacer al respecto.

Asiste la razón a la parte actora cuando pone de manifiesto que D. Eulalio vende sus participaciones en NILKANTA y deja de ser administrador el 10 de octubre de 2013. Esto no obstante, la Inspección considera que los ingresos obtenidos por NILKANTA deben imputarse al 50% a los dos socios durante todo el ejercicio 2013.

Esta decisión se fundamenta en el contenido de la diligencia número 7, de fecha 25 de febrero de 2016, en la que se informa de la regularización de las operaciones vinculadas con ambos socios y se recoge que " El representante autorizado manifiesta que a efectos de valoración se tome una proporción del 50% para ambos socios y administradores para todo el ejercicio 2012 y 2013". Esta manifestación consta asimismo, en idénticos términos, en la diligencia número 8, de fecha 1 de marzo de 2016, en la que la Inspección indica que ambos socios ejercen el cargo de administrador durante los ejercicios objeto de comprobación, frente a lo que " El representante autorizado manifiesta que a efectos de valoración se tome una proporción del 50% para ambos socios y administradores para todo el ejercicio 2012 y 2013" .

A lo que cabe añadir que cada uno tiene una función en la entidad según lo ya expuesto, uno como prestador de servicios y otro como captador de clientes, de forma que la actividad de uno no puede existir sin la del otro. Recordemos que el artículo 16.3 del TRLIS precisa que la mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.

En el escrito de demanda se insiste en que no existe ningún cambio en el funcionamiento de NILKANTA a partir del 1 de enero de 2014 y, sin embargo, la Inspección regulariza dicho ejercicio imputando todos los ingresos de la operación vinculada al Sr. Edmundo, sin tener en cuenta para nada al Sr. Eulalio.

Pues bien, recordemos que D. Eulalio mantiene su condición de socio y administrador hasta el 10 de octubre de 2013, fecha en la que vende sus participaciones a los hijos de su socio (Sr. Edmundo), por lo que es razonable que permanezca como administrador de hecho hasta el final del ejercicio (dos meses y medio), lo que es plenamente coherente con las manifestaciones del propio representante de la entidad a este respecto y el funcionamiento de la sociedad. Esto no conlleva que, iniciado un nuevo ejercicio fiscal, la situación permanezca inalterable, pues desde el inicio del año 2014, D. Eulalio no tiene participación alguna en la entidad y, en todo caso, esta Sala desconoce las circunstancias del ejercicio 2014 por cuanto en nuestra reciente Sentencia 570/2022, de 14 de diciembre (ponente: Ilmo. Sr. Magistrado D. J. Ignacio Zarzalejos Burguillo, recurso contencioso-administrativo 538/20) únicamente se impugnó la regularización del ejercicio 2015.

En suma, las alegaciones de la parte actora han de ser desestimadas.

Gastos deducibles

NOVENO.- En cuanto a la deducibilidad de los gastos, el artículo 10.3 del TRLIS establece:

" En el método de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas."

Además, después de hacer referencia a las liberalidades, el artículo 14.1.e) del mismo texto legal estipula que son deducibles los gastos que se hallen correlacionados con los ingresos. Se proclama así la correlación entre ingresos y gastos, aunque para admitir la deducción de un gasto hay que cumplir el requisito de "inscripción contable" que proclama el artículo 19.3 del TRLIS, según el cual:

" No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente."

Por otro lado, el artículo 133.1 del mismo texto legal, relativo a las obligaciones contables, dispone:

" Los sujetos pasivos de este impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen."

En cuanto a la prueba, el artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT) establece que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente son constitutivos del mismo, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto, de modo que la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero.

El artículo 106.1 de la LGT establece que "En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa", remisión que debe entenderse hecha a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la LEC, lo que implica en el caso de los documentos privados que la valoración de su fuerza probatoria debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario.

Y el número 4 del citado artículo 106 de la Ley 58/2003, añade, " Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales deberán justificarse mediante factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos casos los requisitos señalados en la normativa tributaria" y a tal fin el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre por el que se aprobó el Reglamento de Facturación, contiene los requisitos que deben reunir las facturas y demás documentos sustitutivos de las mismas para su validez y la factura completa tiene que estar numerada e incluir la fecha de su expedición, nombre y apellidos, razón o denominación social del expedidor y del destinatario, así como la descripción de la operación y su importe, artículos 6 y 7. En análogos términos, el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.

Sobre la deducibilidad de gastos, la jurisprudencia mantiene que la carga de la prueba de tal deducibilidad viene atribuida a quien pretende obtener la deducción. Así se recoge, entre otras, en la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 2014, recurso 123/2013, en la que se expresa: "Si resulta evidente que estamos ante una distinta valoración de las pruebas, cabe recordar que la valoración realizada por la Sala de instancia queda extramuros del ámbito casacional. Siendo correcto el parecer recogido en la sentencia de instancia, pues constatadas por la Inspección las circunstancias que fundadamente pusieron en duda la realidad de las entregas de bienes y la prestación de servicios, como detalladamente recoge la propia Sentencia, correspondía al obligado tributario que pretende aplicarse la deducción la acreditación de los extremos habilitantes al efecto; por tanto, si no llegó a acreditarlos hace procedente la exclusión de la deducción. La regla general sobre la carga de la prueba, no se ve desvirtuada por lo dispuesto en art. 217 de la LEC , pues si el hecho a acreditar, es la realidad de las operaciones, la facilidad probatoria y la disponibilidad de la misma, obviamente, correspondía a la recurrente."

En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en relación a la actividad profesional desarrollada por el sujeto. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de los gastos.

DÉCIMO.- Sentado lo anterior, en el ejercicio 2012 NILKANTA contabiliza como gasto anticipado la cantidad de 173.569,73 euros que en el año 2013 imputa a una facturación de Arbis 2000 S.L.

Según recoge la Inspección, dicho gasto ha sido imputado como ingreso en sede de Arbis 2000 S.L. en el ejercicio 2013 en el procedimiento simultáneo de comprobación de esta sociedad, quien no había presentado autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades pero sí lo había declarado a efectos de IVA del primer trimestre de 2013. Ello por cuanto es en el año 2013 cuando NILKANTA está en posesión de la factura que, de hecho, está registrada en el libro de facturas recibidas el 1 de febrero de 2013. Por tanto, se considera gasto deducible en 2013, año también objeto de regularización en sede de Arbis 2000 S.L.

La parte actora defiende la consideración como gasto anticipado en el ejercicio 2012, argumentando que se trata de una provisión de fondos que hace cuando Aranguren Consulting S.L. presta los servicios a Arbis 2000 S.L. que luego ésta le facturará a NILKANTA el año siguiente.

Pues bien, su argumentación contraviene la naturaleza propia de una provisión de fondos que es, precisamente, la imposibilidad de determinar su cuantía. El artículo 15.1 del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad estipula:

"La empresa reconocerá como provisiones los pasivos que, cumpliendo la definición y los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en el Marco Conceptual de la Contabilidad, resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que se cancelarán. Las provisiones pueden venir determinadas por una disposición legal, contractual o por una obligación implícita o tácita. En este último caso, su nacimiento se sitúa en la expectativa válida creada por la empresa frente a terceros, de asunción de una obligación por parte de aquélla."

Por tanto, no estamos ante un gasto dudoso, por lo que no se justifica el sentido del aprovisionamiento que, en consecuencia, ha de ser deducido como gasto en el momento del devengo. Su imputación como ingreso en sede de Arbis 2000 S.L. se realiza en 2013 porque es el año en el que, efectivamente, se emite la pertinente factura que es abonada por NILKANTA. Ello con independencia de que Aranguren Consulting S.L. prestara en 2012 los servicios a Arbis 2000 S.L. que, en el año 2013, ésta repercute a NILKANTA, que es el momento en el que se produce el gasto que, por tanto, puede deducirse. Contrariamente a lo que postula la recurrente, en ningún momento se produce un enriquecimiento injusto de la Administración ni una doble tributación del ingreso, pues cada entidad declara sus pertinentes ingresos: Aranguren Consulting S.L. en 2012, cuando se los abona Arbis 2000, S.L, y esta última en 2013 (a través de la regularización tributaria), cuando el importe es efectivamente satisfecho por NILKANTA, quien se lo deduce como gasto.

Por tanto, la tesis de la entidad recurrente no puede tener acogida.

UNDÉCIMO.- Siguiendo con la regularización de los gastos deducibles, en el ejercicio 2012 NILKANTA contabiliza gastos por importe de 55.500 euros correspondientes a servicios profesionales independientes que originan abonos en partidas pendientes de aplicación. Ahora bien, su deducción es descartada por la Inspección porque la actora no ha justificado su correlación con los ingresos, circunstancia que tampoco se acredita ante esta Sala. En el escrito de demanda se argumenta, confusamente, que dicha partida se imputa indebidamente como ingreso pero existe un error de concepto, porque es evidente que los gastos cuya deducción no se admite conllevan un aumento de la base imponible.

Las mismas consideraciones merece la deducción del importe de 210.000 euros como gasto anticipado en ejercicio 2013. Cuando se contabiliza no se dispone de ninguna factura que justifique este gasto, que tampoco se presenta en momento alguno, por lo que no son gastos acreditados y, por consiguiente, es correcto considerar que no están correlacionados con los ingresos. Recordemos que nos encontramos ante un beneficio fiscal y, por tanto, la carga de la prueba pesa sobre el contribuyente ex artículo 105 de la LGT, ya reseñado.

En consecuencia, las alegaciones de la parte actora han de ser desestimadas.

Por lo demás, la regularización del ejercicio 2014 no es objeto del presente pleito, por lo que ningún pronunciamiento podemos hacer al respecto.

DUODÉCIMO.- Finalmente, la Inspección excluye una serie de gastos al considerar que no reúnen los requisitos legalmente exigidos para admitir su deducción. En este sentido, entre los gastos contabilizados por la mercantil hay muchos cuyas facturas no han sido aportadas, por lo que no está justificada su correlación con los ingresos; es el caso de los contabilizados en la cuenta 627.000 "Publicidad y RRPP" con el concepto "restaurante", "Fras restaurantes" "Fras Viajes" y "Fras hoteles".

En todo caso, dicho ajuste contable no se discute por la actora, que sí insiste en la deducción del gasto por una aspiradora.

Consta en actuaciones que el importe de 338,02 euros asociado a un "Aspirador Home, Car" no se ha considerado deducible por no estar relacionado con los ingresos. Examinado minuciosamente el expediente administrativo se ha localizado la factura de un aspirador Dyson Home+Car emitida por Darty, pero está a nombre de D. Edmundo, no de NILKANTA, sin que tampoco conste que la adquiriera actuando como representante de la mercantil, lo que no ha sido acreditado ante la Sala. Por tanto, ha de confirmarse la actuación administrativa.

Por último, en cuanto a las facturas de Movistar, únicamente constan rechazadas las del número NUM007, de escasa cuantía, mientras que sí se han admitido las correspondientes a los números NUM008 y NUM009 asociados a la mercantil mediante un contrato tipo negocios con dos líneas, sin que las alegaciones de la demanda aporten ningún elemento nuevo para considerar acreditada la vinculación de dicha línea con los ingresos de la mercantil.

Por lo demás, las restantes alegaciones son absolutamente genéricas, por lo que no desvirtúan las conclusiones alcanzadas por la Inspección, que hemos de confirmar reiterando que estamos ante un beneficio fiscal y pesa sobre el contribuyente la carga de acreditar el cumplimiento de los requisitos legalmente exigidos para su aplicación.

A lo que cabe añadir que, en relación con la deducción de las cuotas de IVA soportadas en gastos de los ejercicios 2012 y 2013, nos hemos pronunciado en nuestra precitada Sentencia 506/2022, de 16 de noviembre (ponente: Ilmo. Sr. Magistrado D. J. Ignacio Zarzalejos Burguillo, recurso contencioso-administrativo 533/2020) en los siguientes términos:

" SÉPTIMO.- Dicho esto, la entidad recurrente reclama en primer lugar la deducción de las cuotas de IVA soportadas en la adquisición de una aspiradora en el ejercicio 2012. Sin embargo, ese aspirador es de coche, conforme indica la AEAT y no desvirtúa la parte actora, por lo que es indudable que no se trata de un bien destinado a la limpieza de las oficinas de la sociedad.

Con respecto a las cuotas de IVA referidas a la compra de cojines y tela, así como a trabajos de carpintería, la actora invoca que esos elementos se encuentran en dichas oficinas, lo que pudo ser comprobado por el actuario. Pero tal alegación carece de apoyo probatorio porque se trata de bienes y servicios que pueden tener distintos destinos y no se acredita en modo alguno su afectación a la actividad económica, carga de la prueba que incumbe al obligado tributario y que no se puede soslayar argumentando que el actuario pudo comprobar esa realidad, pues con ello se pretende invertir la carga de la prueba, lo que no es admisible.

En cuanto a las cuotas por servicios telefónicos de acceso a internet, en la propia demanda se admite que son elementos instalados en el domicilio del socio y administrador Sr. Edmundo, no en las oficinas de la compañía, de modo que no son gastos vinculados a la sociedad recurrente sino a una persona física y, por ello, no tienen carácter deducible para aquélla. Aunque la sociedad actora aduce que esos servicios se utilizan en el desarrollo de su actividad, lo cierto es que, en cualquier caso, no sería una afectación directa y exclusiva por tratarse de servicios susceptibles de uso simultáneo en actividades privadas y empresariales del citado socio, por lo que, aun admitiendo la tesis de la parte actora, tampoco concurrirían los requisitos exigidos por el art. 95 de la Ley del IVA para deducir tales cuotas.

Hay que señalar, por último que la exigencia de probar la vinculación de cada cuota de IVA con la actividad no puede ser suplida afirmando una genérica necesidad de realizar diversos gastos en el desarrollo de la actividad, pues ello supondría admitir el carácter deducible de todas las cuotas soportadas sin necesidad de demostrar las circunstancias que exigen su realización en cada caso, lo que no permite la normativa del impuesto ya que implicaría dejar a la voluntad del obligado tributario la cuantificación de la base imponible del tributo.

En consecuencia, debe confirmarse íntegramente la liquidación impugnada por ser ajustada a Derecho, con desestimación del recurso."

En definitiva, el presente recurso contencioso-administrativo ha de ser íntegramente desestimado.

DECIMOTERCERO.- El artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, dispone que: "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho".

En el presente caso se imponen a la parte actora las costas causadas en la presente instancia, en atención a la desestimación del recurso contencioso-administrativo y en ausencia de circunstancias que justifiquen lo contrario, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.4 de dicho texto legal, señala 3.000 euros - más IVA, si fuera procedente - como cuantía máxima en atención a la naturaleza y complejidad del asunto, la cuantía del presente recurso y la actuación profesional desarrollada.

Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución