Las novedades fiscales clave que trae consigo esta Campaña de Sociedades 2024

Superada la Campaña de Renta y Patrimonio 2024, contribuyentes y profesionales se encuentran ahora inmersos en la Campaña de Sociedades 2024. Y es que, no en vano, para aquellas entidades cuyo ejercicio económico coincide con el año natural, la declaración del IS correspondiente al ejercicio 2024 podrá presentarse dentro de los 25 primeros días naturales de este mes de julio de 2025. O bien hasta el 22 de julio (incluido), en el caso de que quiera optarse por el pago mediante domiciliación bancaria.

A TENER EN CUENTA. Tratándose de contribuyentes con un período impositivo que no coincida con el año natural, la declaración tendrá que presentarse en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusión del período impositivo. Ahora bien, si al inicio de ese plazo todavía no se hubiera determinado por el Ministerio la forma de presentar la declaración de ese período impositivo, la declaración se presentará dentro de los 25 días naturales siguientes a la fecha de entrada en vigor de la norma que determine dicha forma de presentación. Sin embargo, en tal caso, el contribuyente podrá optar por presentar la declaración en el plazo del párrafo anterior cumpliendo los requisitos formales que se hubieran establecido para la declaración del período impositivo precedente.

Por ese motivo, y más allá de otros cambios, como la incorporación del pago mediante tarjeta de crédito en condiciones de comercio electrónico seguro o mediante transferencias instantáneas efectuadas a través de plataformas de comercio electrónico seguro (Bizum), en este artículo repasaremos las 13 novedades clave que, a nivel sustantivo, trae consigo esta Campaña.

1. Implementación efectiva de la autoliquidación rectificativa en el modelo 200

La Orden HAC/657/2025, de 21 de junio, al aprobar el modelo 200 del IS para esta Campaña, incorpora los cambios necesarios para introducir en dicho modelo la figura de la autoliquidación rectificativa para los períodos impositivos iniciados a partir del 01/01/2024; aunque las rectificaciones que afecten a períodos impositivos anteriores se realizarán de acuerdo con el sistema previo.

En el ámbito del IS, la regulación de esta figura se recoge en el art. 59 bis del RIS , introducido por el RD 117/2024, de 30 de enero, pero cuya entrada en vigor estaba pendiente a espera de que se aprobasen los correspondientes modelos de declaración, cosa que ha hecho la Orden antes mencionada. Así las cosas, para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2024, la autoliquidación rectificativa pasa a configurarse como la vía general para rectificar, complementar o modificar una autoliquidación presentada con anterioridad; en sustitución del tradicional sistema dual de complementaria y solicitud de rectificación. Es decir:

• Regla general: los contribuyentes deberán rectificar, completar o modificar las autoliquidaciones presentadas por este impuesto mediante la presentación de una autoliquidación rectificativa, utilizando el modelo de declaración aprobado al efecto.
• Excepción: cuando el motivo de la rectificación sea exclusivamente la alegación razonada de una eventual vulneración por la norma aplicada en la autoliquidación previa de los preceptos de otra norma de rango superior legal, constitucional, de derecho de la UE o de un tratado o convenio internacional se podrá instar la rectificación a través del procedimiento previsto en el art. 120.3 de la LGT y desarrollado en los arts. 126 a 128 del RGAT; o bien presentar una autoliquidación rectificativa. Eso sí, si este motivo concurriera con otros de distinta naturaleza, por estos últimos el obligado tributario deberá presentar una autoliquidación rectificativa.

La rectificativa se podrá presentar antes de que haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante liquidación o el derecho a solicitar la devolución que, en su caso, proceda. En el caso de que se presente fuera del plazo de declaración tendrá el carácter de extemporánea.

A TENER EN CUENTA. Según el apdo. 6 del art. 59 bis del RIS , «en el caso de los grupos fiscales que apliquen el régimen de consolidación fiscal (...), deberá presentarse tanto la autoliquidación rectificativa del grupo fiscal como las autoliquidaciones rectificativas individuales de aquellas entidades integrantes del grupo fiscal que den lugar a la autoliquidación rectificativa del mismo». Ahora bien, hay que tener en cuenta que la figura de la autoliquidación rectificativa no ha sido implementada en el modelo 220 para el período impositivo 2024, sin perjuicio de la posibilidad de que cada entidad dependiente en un grupo fiscal pueda presentar autoliquidaciones rectificativas respecto de sus modelos 200.

2. Nuevo Impuesto Complementario y nuevo gasto no deducible en IS

Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 01/01/2024, la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, modificó la letra b) del art. 15 de la LIS para incluir como gastos no deducibles fiscalmente los derivados de la contabilización del IC. Tampoco tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización.

Además, conviene recordar que la D.F. 9.ª de la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, crea el Impuesto sobre el margen de intereses y comisiones de determinadas entidades financieras, cuyo apartado trece establece que dicho impuesto no será deducible en el IS. Tampoco serán deducibles en el IS los importes de la prestación y pagos anticipados correspondientes al gravamen temporal energético (art. 1.7 de la Ley 38/2022, de 27 de diciembre) y al gravamen temporal de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito (art. 2.6 de la Ley 38/2022, de 27 de diciembre) aplicados en 2023 y 2024.

3. Cambios en los límites a la deducibilidad de gastos financieros

La Ley 13/2023, de 24 de mayo, modificó el art. 16 de la LIS , referido a la limitación en la deducibilidad de gastos financieros, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir del 01/01/2024. Esta modificación supuso dos novedades:

• En lo relativo a la determinación del beneficio operativo, pasó a establecerse que en ningún caso formarán parte de él los ingresos, gastos o rentas que no se hubieran integrado en la base imponible del IS.
• En el apartado 6 del precepto, se excluye de la no aplicación de la limitación prevista en el precepto a los fondos de titulización hipotecaria, regulados en la Ley 19/1992, de 7 de julio, y los fondos de titulización de activos a que se refiere la D.A. 5.ª.2 de la Ley 3/1994, de 14 de abril.

4. Prórroga de la libertad de amortización en inversiones que utilicen energía de fuentes renovables

El RD-ley 8/2023, de 27 de diciembre, prorroga para los períodos impositivos que se inicien o concluyan en 2024 la libertad de amortización en inversiones que se efectúen en instalaciones destinadas al autoconsumo de energía eléctrica, así como aquellas instalaciones para uso térmico de consumo propio, siempre que utilicen energía procedente de fuentes renovables y sustituyan instalaciones que usen energía procedente de fuentes no renovables fósiles, cuando la entrada en funcionamiento de los elementos se produzca en 2024. Dicha medida se contempla en la D.A. 17.ª de la LIS .

5. Nueva amortización libre por inversión en vehículos eléctricos o instalaciones de recarga (antes amortización acelerada)

El RD-ley 4/2024, de 26 de junio, modifica la D.A. 18.ª de la LIS , sustituyendo la amortización acelerada hasta entonces prevista para las inversiones en determinados vehículos y en nuevas infraestructuras de recarga por una amortización libre, siempre y cuando dichos elementos entren en funcionamiento en los períodos impositivos que se inicien en 2024 y 2025. Lo hace con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 01/01/2024 y que no hubieran concluido a 28/06/2024.

Por lo tanto, según el nuevo régimen, podrán ser amortizadas libremente:

• Las inversiones en vehículos nuevos FCV, FCHV, BEV, REEV o PHEV, según definición del anexo II del Reglamento General de Vehículos, afectos a actividades económicas y que entren en funcionamiento en los períodos impositivos que se inicien en los años 2024 y 2025.
• Las inversiones en nuevas infraestructuras de recarga de vehículos eléctricos, de potencia normal o de alta potencia, afectas a actividades económicas, y que entren en funcionamiento en los períodos impositivos que se inicien en los años 2024 y 2025.

Para aplicar esta libertad de amortización se exigirá el cumplimiento de dos requisitos: aportación de la documentación técnica preceptiva, según las características de la instalación, en forma de proyecto o memoria; y obtención del certificado de instalación eléctrica diligenciado por la comunidad autónoma competente.

6. Cambios en la reserva de capitalización

El RD-ley 4/2024, de 26 de junio, modificó el régimen de la reserva de capitalización con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 01/01/2024, en los siguientes sentidos:

• Incrementando el porcentaje de reducción del 10 al 15 % del importe del incremento de sus fondos propios.
• Reduciendo de 5 a 3 años el plazo de mantenimiento del incremento de los fondos propios de la entidad y el plazo de indisponibilidad de la reserva de capitalización que se deba dotar.

Paralelamente, la norma también incorporó con idéntica fecha de efectos una nueva D.T. 43.ª de la LIS , referida al plazo de mantenimiento del incremento de fondos propios y de indisponibilidad de la reserva de capitalización pendiente de expirar. Conforme a ella, «el plazo de 3 años, previsto en las letras a) y b) del artículo 25, apartado 1, de esta Ley, resultará igualmente de aplicación respecto del incremento de fondos propios y de las reservas de capitalización dotadas cuyo plazo de mantenimiento e indisponibilidad, respectivamente, no hubiera expirado al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2024».

7. Reintroducción de los límites aplicables a grandes empresas (D.A. 15.ª de la LIS)

La Ley 7/2024, de 20 de diciembre, volvió a introducir los límites aplicables a grandes empresas de la D.A. 15.ª de la LIS , que habían sido declarados inconstitucionales por la STC n.º 11/2024, de 18 de enero, ECLI:ES:TC:2024:11, por exceder los límites de los decretos-ley. Se reestablecen con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 01/01/2024 que no hubieran concluido a 22/12/2024.

8. Cambios en la reversión de pérdidas por deterioro de valores representativos de participaciones en entidades

También con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 01/01/2024 y que no hubieran concluido a 22/12/2024, la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, incorporó en un nuevo apartado 3 de la D.T. 16.ª de la LIS regulando la reversión de las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades que hayan resultado fiscalmente deducibles en la base imponible del IS en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 01/01/2013.

A TENER EN CUENTA. Al igual que sucedía con la D.A. 15.ª de la LIS , la anterior redacción del apartado 3 de la D.T. 16.ª de la LIS , procedente del RD-ley 3/2016, de 2 de diciembre, había sido declarada inconstitucional y nula por la STC n.º 11/2024, de 18 de enero, ECLI:ES:TC:2024:11.

En todo caso, la reversión de las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades que hayan resultado fiscalmente deducibles en la base imponible del IS en períodos impositivos iniciados antes del 01/01/2013, se integrará, como mínimo, por partes iguales en la base imponible correspondiente a cada uno de los tres primeros períodos impositivos que se inicien a partir de 01/01/2024.

Si se hubiera producido la reversión de un importe superior, el saldo que reste se integrará, como mínimo, por partes iguales entre los restantes períodos impositivos.

Los límites previstos en el primer apartado de la D.A. 15.ª de la LIS no serán de aplicación en el importe de la renta correspondiente a la reversión de las pérdidas por deterioro integradas en la base imponible de los referidos períodos impositivos según lo indicado, siempre que las bases imponibles negativas objeto de compensación tuvieran su origen en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 01/01/2021.

Ahora bien, en caso de transmisión de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades durante los referidos períodos impositivos, se integrarán en la base imponible del período impositivo en que aquella se produzca las cantidades pendientes de revertir, con el límite de la renta positiva derivada de esa transmisión.

9. Mejora de los incentivos fiscales al mecenazgo

El RD-ley 6/2023, de 19 de diciembre, introdujo novedades en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, con entrada en vigor el 01/01/2024, que, por lo que al IS se refiere, afectaron a las siguientes cuestiones:

• Se especifica que no tendrán la consideración de remuneración de los cargos, los seguros de responsabilidad civil contratados por la entidad sin fines lucrativos en beneficio de los patronos, representantes estatutarios y miembros del órgano del gobierno, siempre que solo cubran riesgos derivados del desempeño de tales cargos en la entidad (art. 3 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre ).
• En el artículo 7 de la norma se actualizan las actividades económicas desarrolladas por entidades sin ánimo de lucro que pueden gozar de exención en el IS, para incorporar las acciones de inserción sociolaboral de personas en riesgo de exclusión social, las de educación de altas capacidades y las de innovación, que se añaden a las ya previstas de investigación y desarrollo (especificando que tendrá que tratarse de actividades definidas en el art. 35 de la LIS) .
• Se establece que también darán derecho a deducción «la cesión de uso de un bien mueble o inmueble, por un tiempo determinado, realizada sin contraprestación» y «los donativos, donaciones y aportaciones aun cuando el donante o aportante pudiera recibir bienes o servicios, entregados o prestados por el donatario o beneficiario, de carácter simbólico, siempre y cuando el valor de los bienes o servicios recibidos no represente más del 15 % del valor del donativo, donación o aportación y, en todo caso, no supere el importe de 25.000 euros» (art. 17 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre ). La base de la deducción en caso de la cesión de uso de un bien mueble o inmueble antes mencionada será el importe de los gastos soportados por el cedente en relación con tales bienes durante el periodo de cesión, siempre que tuvieran la consideración de gastos fiscalmente deducibles de haberse cedido de forma onerosa y sean distintos de tributos y de los intereses de los capitales ajenos y demás gastos de financiación, y estén debidamente contabilizados cuando el cedente esté obligado a llevar contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio o legislación equivalente (art. 18 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre ).

En cuanto a la deducción en el IS, se modifica el art. 20 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre , quedando el incentivo del siguiente modo:

• El porcentaje de deducción se eleva al 40?% de la base de la deducción (antes era del 35 %).
• Se rebaja de cuatro a tres años el número de ejercicios durante los cuales el donante o aportante debe realizar donativos a una misma entidad por importe igual o superior a los del ejercicio inmediato anterior para acceder al incremento de 10 puntos en el porcentaje de deducción (porcentaje que pasa a ser del 50 %).
• La base de la deducción no podrá exceder del 15?% de la base imponible del período impositivo (antes este porcentaje era del 10 %).

10. Ampliación de la medida temporal para determinar la BI en régimen de consolidación fiscal

La Ley 7/2024, de 20 de diciembre, modificó la D.A. 19.ª de la LIS , que regula medidas temporales en la determinación de la base imponible en el régimen de consolidación fiscal, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 01/01/2024 y que no hubieran concluido a 22/12/2024; quedando del siguiente modo:

• Con efectos para los períodos impositivos que se inicien en 2023, 2024 y 2025, la base imponible del grupo fiscal se determinará conforme al art. 62 de la LIS , si bien en relación con lo señalado en el primer inciso de la letra a) de su apartado 1, la suma se referirá a las bases imponibles positivas y al 50 % de las bases imponibles negativas individuales correspondientes a todas y cada una de las entidades integrantes del grupo fiscal, teniendo en cuenta las especialidades contenidas en el art. 63 de la LIS .
• Ahora bien, para los períodos impositivos que se inicien en 2024 y 2025, la limitación a la integración de bases imponibles negativas del punto anterior no resultará de aplicación tratándose de las bases imponibles individuales correspondientes a aquellas fundaciones que estén sometidas al régimen general de la LIS y formen parte del grupo fiscal.
• Con efectos para los períodos impositivos sucesivos, el importe de las bases imponibles negativas individuales no incluidas en la base imponible del grupo fiscal según lo anterior se integrará en la base imponible del mismo por partes iguales en cada uno de los 10 primeros períodos impositivos que se inicien:
• A partir de 01/01/2024, cuando lo anterior se aplique con efectos para los períodos impositivos que se inicien en 2023.
• A partir de 01/01/2025, cuando lo anterior se aplique con efectos para los períodos impositivos que se inicien en 2024.
• A partir de 01/01/2026, cuando lo anterior se aplique con efectos para los períodos impositivos que se inicien en 2025.

Lo dispuesto en este segundo apartado se aplicará incluso en caso de que alguna de las entidades con bases imponibles individuales negativas quede excluida del grupo.

En el supuesto de pérdida del régimen de consolidación fiscal o de extinción del grupo fiscal, el importe de las bases imponibles negativas individuales a que se refiere el primer apartado que esté pendiente de integración en la base imponible del grupo, se integrará en el último período impositivo en que el grupo tribute en el régimen de consolidación fiscal.

11. Novedades en el régimen fiscal de Canarias

Con efectos para períodos impositivos iniciados a partir de 01/01/2024, el RD-ley 8/2023, de 27 de diciembre, modifica la Ley 19/1994, de 6 de julio, en dos sentidos:

• Con respecto a la reserva para inversiones, se amplía el plazo relacionado con las inversiones anticipadas, previsto en el apartado 11 del art. 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio. Con carácter previo, solo se podían realizar dotaciones con cargo a beneficios obtenidos hasta el 31/12/2023. Tras la reforma, podrán realizarse con cargo a beneficios obtenidos dentro del período de vigencia del Reglamento (UE) 651/2014 de la Comisión, de 17 de junio de 2014, (establecido en su artículo 59, es decir, hasta el 31/12/2026) o de la norma que lo sustituya.
• En cuanto a la Zona Especial Canaria, se eliminan los límites temporales establecidos en el art. 29 de la Ley 19/1994, de 6 de julio. Se prevé lo siguiente:
• Los incentivos fiscales previstos para las entidades de la ZEC en el título V de la Ley 19/1994, de 6 de julio, podrán disfrutarse durante los seis años inmediatos posteriores a la finalización de la vigencia del Reglamento (UE) 651/2014 de la Comisión, de 17 de junio de 2014 (esto es, hasta el 31/01/2032), o de la norma que lo sustituya, y se podrán prorrogar, si así lo dispone la normativa en materia de ayudas de Estado aplicable a Canarias, previa comunicación de la Comisión Europea.
• La autorización de la inscripción en el Registro Oficial de Entidades de la ZEC tendrá como límite la fecha establecida en el artículo 59 del citado Reglamento (UE) 651/2014 de la Comisión de 17 de junio de 2014, para la finalización de su vigencia o la de la norma que lo sustituya (hasta el 31/12/2026).

Por otro lado, en relación con los límites aplicables a la deducción por inversiones en activos fijos realizadas en Canarias, según el criterio interpretativo del TS (entre otras, SSTS de 29 de enero de 2009, rec. n.º 2982/2004, ECLI:ES:TS:2009:744; y de 31 de mayo de 2005, rec. n.º 7256/2000, ECLI:ES:TS:2005:3486), el límite conjunto del 70 % (80 % para las Islas de La Palma, La Gomera y El Hierro) aplicable a la deducción generada en el período impositivo objeto de declaración, solo opera en los casos en que concurra con deducciones por inversiones en activos fijos en Canarias generadas en períodos impositivos anteriores.

12. Desarrollo reglamentario del régimen fiscal de Baleares

Por medio del RD 710/2024, de 23 de julio, se aprobó el Reglamento de desarrollo del Régimen fiscal especial de las Illes Balears, con efectos para períodos impositivos que se inicien entre el 01/01/2023 y el 31/12/2028.

La nueva norma regula el desarrollo reglamentario de la reserva para inversiones y del régimen especial para empresas industriales, agrícolas, ganaderas y pesqueras. Además, habilita a la persona titular del Ministerio de Hacienda para que determine la información que deban suministrar los contribuyentes que apliquen la reserva para inversiones en las Illes Balears, junto con la declaración por el IS.

Los beneficiarios de las medidas o regímenes de ayuda percibidas o utilizadas en base a estos incentivos fiscales están obligados a presentar la declaración informativa anual de ayudas recibidas en el marco del régimen fiscal especial de las Illes Balears, modelo 283, aprobado por la Orden HAC/1031/2024, de 25 de septiembre.

13. Medidas para los afectados por la DANA

Como consecuencia de los daños causados por la DANA ocurrida a finales de octubre de 2024, distintas normas incorporaron medidas en favor de los afectados. Por ejemplo, en el ámbito del IS cabría destacar las siguientes:

• Ayudas directas a empresas afectadas (art. 11 del RD-ley 6/2024, de 5 de noviembre).
• Ayuda extraordinaria y temporal complementaria al sector agrario (art. 24 del RD-ley 7/2024, de 11 de noviembre).

Según indica la letra c) de la D.A. 3.ª de la LIS , no se integrarán en la base imponible del IS las rentas positivas puestas de manifiesto como consecuencia de la percepción de estas ayudas públicas (art. 11.13 del RD-ley 6/2024, de 5 de noviembre; y D.A. 16.ª del RD-ley 8/2024, de 28 de noviembre, esta última con entrada en vigor el 30/11/2024). En este sentido, para calcular la renta que no se integrará en la base imponible se tendrá en cuenta tanto el importe de las ayudas percibidas como las pérdidas patrimoniales que, en su caso, se produzcan en los elementos afectos a las actividades:

• Cuando el importe de las ayudas sea inferior al de las pérdidas producidas en los citados elementos, podrá integrarse en la base imponible la diferencia negativa.
• Cuando no existan pérdidas, solo se excluirá de gravamen el importe de las ayudas.